SA/Sz 862/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędziowie Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska /spr./ Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2004r. sprawy ze skargi W. J. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...]. o d d a l a skargę Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia [...] wydaną w trybie odwoławczym, utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...], określającą zobowiązanie podatkowe W. J. w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w kwocie [...] i zaległość podatkową z tego tytułu w kwocie [...]. W zeznaniu [...] za [...] podatniczka wykazała należny podatek w kwocie [...]. W wyniku kontroli podatkowej ustalono, że podatniczka zaniżyła wartość odpłatnego zbycia linii technologicznych "F" typ [...] i "M", służących do przerobu odpadów, stanowiących środki trwałe w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej zakresie skupu i sprzedaży złomu różnych metali i usług przerobu odpadów technologicznych kabli. Na w/w linie technologiczne składały się maszyny i urządzenia o następujących wartościach początkowych: - maszyna do obróbki kabla [...] - granulat do kabla [...] - urządzenie tnące [...] - linia do granulacji kabla [...] Urządzenia te podatniczka sprzedała w dniu [...]. M. M. za łączną kwotę netto [...] wystawiając fakturę nr [...]. Powyższą cenę transakcyjną organy podatkowe uznały za znacznie odbiegającą od wartości rynkowej sprzedanych rzeczy i kierując się postanowieniami przepisów art. 14 ust.1 i 2 pkt 1 oraz art. 19 ust.1, 3 i 4 ustawy z 26 lipca 19091r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ dokonały ustalenia kwoty przychodu z tej sprzedaży w wysokości [...]. Ponieważ strony umowy nie zgodziły się na zmianę wartości sprzedaży i nie wyjaśniły przekonywająco przyczyny ustalenia ceny znacznie odbiegającej od ceny rynkowej, organy podatkowe cenę tę ustaliły m.in. na podstawie wyceny maszyn sporządzonej przez rzeczoznawcę Z. N. z Ośrodka Rzeczoznawstwa [...] w S. przy uwzględnieniu następujących okoliczności towarzyszących transakcji: - M. M. działalność gospodarczą zgłosiła [...]; w tym czasie była pracownicą W. J. na stanowisku specj. d/s kadrowych, - W dniu [...], gdy właścicielką linii technologicznych była W. J., dokonano wyceny maszyn przez rzeczoznawcę Z. N. na zlecenie spółki cywilnej "S" - M. B., M.W., przy której obecna była M.M. nie będąca jeszcze ich właścicielką, oraz przedstawicielka "X" SA z Ł. i D. C.. Wartość przedmiotowych środków trwałych wyceniono na [...]. Pisemna opinia sporządzona został [...] .Do tej opinii dołączono kserokopię oceny transakcji leasingowej linii technologicznych, z której wynika, że do transakcji zakupu przez "X" SA z Ł. zaaprobowano cenę [...]. - W dniu [...] W. J. sprzedaje maszyny M. M. za [...]. - W dniu [...] M. M. sprzedaje zakupione od W. J. maszyny firmie "X" SA z Ł. za [...] potwierdzoną fakturą [...] z [...]; w umowie zaznaczono, iż urządzenia będą użytkowane przez S.C. "S" - M. B., M.W. tj. firmę, z którą podatniczka w [...] współpracowała /sprzedaż towarów i usług na rzecz tej spółki wyniosła [...] ,ponadto była ona najemcą pomieszczeń podatniczki/. - W dniu [...] zostaje zawarta umowa leasingu pomiędzy Firmą "X" SA z Ł. a S.C. "S" dotycząca przedmiotowych maszyn, zgodnie z którą sama opłata wstępna obciążająca S.C. "S" wyniosła [...]. W oparciu o tak ustalone fakty organy podatkowe obu instancji zgodnie uznały, że porozumienie pomiędzy S.C. "S, a Firmą "X" w kwestii zakupu maszyn i oddania ich do używania na podstawie umowy leasingu, miało miejsce jeszcze przed zbyciem tych urządzeń przez podatniczkę dla M.M. i na tej podstawie stwierdziły jednoznacznie , iż wartość środków trwałych, które zamierzała sprzedać, wyceniona przez rzeczoznawcę na [...] była jej znana przed zawarciem umowy z M.M. Odmienne w tym zakresie wyjaśnienia podatniczki uznano za nieprawdziwe. W konsekwencji oceniono ustalenie ceny sprzedaży maszyn na [...] jako działanie nieracjonalne, mające na celu obejście przepisów podatkowych przez bezzasadne obniżenie podstawy opodatkowania. Wskazano przy tym na wcześniejsze, również nieracjonalne działania podatniczki w latach [...] związane z użytkowaniem linii technologicznej "M" na podstawie umowy leasingu, a następnie na podstawie bardzo kosztownej umowy dzierżawy mimo możliwości wcześniejszego taniego zakupu tej maszyny. Okoliczności te nie miały jednak bezpośredniego wpływu na rozliczenie roku podatkowego [...]. Izba Skarbowa zaaprobowała ustalenie przez Urząd Skarbowy ceny rynkowej maszyn sprzedanych przez podatniczkę w dniu [...] w wysokości netto [...] w oparciu o wycenę rzeczoznawcy N. z [...] wskazując, że znajduje ona potwierdzenie także w fakturze sprzedaży z [...] oraz umowie leasingowej z [...]. Organ odwoławczy nie uznał za dowód wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę skarbowego M. C. na zlecenie podatniczki, dołączonej do odwołania uznając, że nie ma ona znaczenia dowodowego gdyż ocenia stan maszyn na dzień [...], bez uwzględnienia, że po roku używania i nieznanym sposobie ich eksploatacji przez nowego użytkownika mogły one stracić na wartości, o czym świadczy rozmontowanie jednie z maszyn i złożenie części pod wiatą. Podkreślono nadto, że M.C. jest rzeczoznawcą samochodowym, a nie specjalistą od urządzeń do granulacji kabli. W konsekwencji przychód podatniczki ze sprzedaży Maszyn określono w wysokości [...] zamiast [...], co wpłynęło na zwiększenie podstawy opodatkowania i zobowiązana podatkowego oraz wystąpienie zaległości podatkowej. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego /[...]/ podatniczka domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem prawa: - art. 12 ust.1 i ust.2 pkt 1 oraz art. 19 ust.1 i ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi, tak jak wcześniej w odwołaniu, skarżąca opisuje specyfikę swojej działalności w utylizacji kabli poprodukcyjnych i wywodzi, że sprzedając maszyny za [...] uzyskała dobrą cenę. To, że M.M. znalazła klienta na maszyny i uzyskała wyższą cenę, zdaniem skarżącej nie odnosi się do jej sytuacji. Skarżąca kwestionuje też wartość dowodową wyceny rzeczoznawcy N. jako wydanej pod dyktando stron przyszłej transakcji. Tego rodzaju obciążenia, zdaniem skarżącej, nie można odnieść do wyceny rzeczoznawcy M.C., który przede wszystkim jest doświadczonym inżynierem mechaniki i wykładowcą na [...]. Skarżąca podniosła, że wyznaczenie wartości rynkowej sprzedanych przez nią urządzeń jest praktycznie niemożliwe, gdyż maszyny te wartość taką mogą mieć tylko dla tych osób, które posiadają gwarantowany pakiet zamówień na dostawy z [...] fabryk kabli odpadów poprodukcyjnych, a dla pozostałych /do których siebie zalicza/ maszyny te mają wartość jedynie kilku ton złomu. Skarżąca uważa, że wezwana do zmiany wartości sprzedaży, wyjaśniła że ustalona cena odpowiada wartości maszyn i że w pełni ją satysfakcjonuje, wobec czego organ podatkowy nie miał podstaw do kwestionowania ceny transakcyjnej i przeprowadzania zawiłych "analiz przebiegu zdarzeń związanych ze zbyciem maszyn". Nadto skarżąca zarzuciła organom podatkowym niezastosowanie się do obowiązku powołania biegłego przewidzianego w art. 19 ust.4 ustawy o p.d.o.f. Zdaniem skarżącej organy podatkowe zamiast podjęcia wszelkich niezbędnych działań, w celu dokładnego wyjaśnienia faktów oraz rozstrzygnięcia sprawy w sposób budzący zaufanie obywateli zastosowały profiskalną metodę wyceny sprzedanych przez nią maszyn. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny, będąc właściwym do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271/ zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Zgodnie z art.14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa wart. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl natomiast ust. 2 pkt 1 tego przepisu, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej nie będących nieruchomościami lub prawami, o których mowa wart. 10 ust. 1 pkt 8; przy określaniu wysokości przychodów, przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Przepis art.19 ust. 1 i ust.3 stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa wart. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Z ust. 4 cytowanego przepisu wynika natomiast, że jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. W świetle przytoczonych przepisów organy podatkowe były uprawnione do zakwestionowania wartości wyrażonej w cenie zawartej w umowie z [...], a wobec odmowy stron co do podwyższenia tej wartości, uprawnione były do jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego. Posłużenie się w omawianym przypadku opinią rzeczoznawcy N. z [...] było trafne i nie narusza art. 19 ust.4 ustawy o p.d.o.f., bowiem przepis ten nie nakazuje powołania biegłego specjalnie na użytek postępowania podatkowego, lecz wskazuje na konieczność określenia przez organ podatkowy wartości sprzedanej rzeczy "z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych", co oznaczało możliwość wykorzystania w/w opinii. Samo wskazanie przez skarżącą przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej - o czym mowa w art. 19 ust.4 - nie oznacza, że organ nie może określić wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, chodzi tu bowiem o sytuację, gdy wskazane przyczyny rzeczywiście i racjonalnie wyjaśniają przyjęcie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, co w sprawie nie miało miejsca. W świetle prawidłowo ustalonych faktów organy podatkowe miały podstawy do uznania, że porozumienie między s.c. "S", a Firmą "X" w sprawie zakupu maszyn i oddania ich do używania na podstawie umowy leasingu, miało miejsce jeszcze przed zbyciem tych urządzeń przez podatniczkę dla M.M. oraz że rzeczywista wartość tych maszyn była jej znana, wobec czego zasadnie uznano, że ustalenie ceny poniżej wartości rynkowej było działaniem celowym zmierzającym do zmniejszenia podstawy opodatkowania, czemu sprzeciwia się regulacja prawna zawarta w powołanych przepisach art. 14 ust.1, ust.2 pkt 1 i art. 19 ust1, 3 i 4 ustawy o p.d.o.f. Izba Skarbowa zaaprobowała określenie ceny rynkowej maszyn w oparciu o opinię biegłego N. podkreślając, że był on uprawnionym rzeczoznawcą do wyceny maszyn, dokonał oszacowania metodą odtworzeniową z elementami urynkowienia w sposób przekonywający, a ponadto, co istotne, że opinia wydana była w czasie zbieżnym z kwestionowaną sprzedażą oraz, że była poddana wnikliwej analizie, co do wartości przez nabywcę - firmę "X". Natomiast odmówiono znaczenia dowodowego opinii M. C., biegłego z listy Izby Skarbowej wyjaśniając przekonywująco motywy takiej oceny /str. 11, 12 zaskarżonej decyzji /, a w szczególności, że brak w niej odniesienia do tego czy i w jakim stopniu okres roku eksploatacji przez nowego właściciela wpłynął na stan maszyn, czy były naprawiane, odpowiednio konserwowane oraz użytkowane zgodnie z przeznaczeniem. Powyższa ocena jest przekonywająca w okolicznościach sprawy i mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów /art. 191 Ordynacji podatkowej/. Z tych wszystkich względów skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.