SA/Sz 928/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.),, Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk, Protokolant Anna Malinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2004r. sprawy ze skargi I. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie restrukturyzacji należności podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. o d d a l a skargę Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną na podstawie art. 207 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 9 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287), sprostowaną następnie postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], umorzył wobec I. K. postępowanie restrukturyzacyjne w sprawie objęcia restrukturyzacją zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000. W uzasadnieniu swojej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż w dniu [...] r. I. K., prowadzący działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki Cywilnej "L.", wystąpił z wnioskiem o restrukturyzację należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Urząd Skarbowy po wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy ustalił, iż w dniach od [...] do [...] r. upoważnieni pracownicy Urzędu przeprowadzili kontrolę podatkową dokumentacji księgowej prowadzonej w Spółce Cywilnej "L." w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oraz podatku od towarów i usług za 2000 r. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, protokół kontroli sporządzony na powyższą okoliczność zawierał jedynie opis stanu faktycznego ustalonego w oparciu o prowadzoną dokumentację podatkową i nie stanowił wystarczającej podstawy do ustalenia choćby przybliżonej kwoty zaległości. Wydanie decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. nastąpiło natomiast w dniu [...] r. Wobec powyższego, Urząd stwierdziwszy, iż zaległość - o restrukturyzację której strona wystąpiła - nie była znana na dzień [...] r., a zatem nie podlega restrukturyzacji, umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. W odwołaniu od powyższej decyzji I. K. wniósł o uchylenie przedmiotowego rozstrzygnięcia, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 2 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców i nieuzasadnione zastosowanie art. 208 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz naruszenie ogólnej zasady postępowania podatkowego wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołania podatnik wskazał, iż skoro protokół kontroli podpisano przed dniem [...] r., zaległości określone następnie decyzją wymiarową należało objąć restrukturyzacją. Na potwierdzenie swojego stanowiska strona powołała pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...] r., znak: [...], oraz wyjaśnienia Ministerstwa Finansów prezentowane w prasie i na stronach internetowych. Odwołujący wyjaśnił, że z uwagi na powyższe, po wydaniu decyzji z dnia [...] r. złożył w Urzędzie pisemne oświadczenie, iż nie zamierza korzystać z prawa odwołania od tej decyzji. W ocenie podatnika, umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego w opisanym stanie sprawy jest wynikiem błędnej wykładni przepisów art. 2 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Natomiast naruszenie zasady wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło, zdaniem strony, wskutek niezastosowania w sprawie art. 18 ust. 3 ustawy restrukturyzacyjnej. I. K. podniósł także, że w toku prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego nie zapewniono mu w nim czynnego udziału. Izba Skarbowa, decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 9 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, sprostowaną postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej wynika, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania w pełni podzieliła ona stanowisko wyrażone w decyzji organu pierwszej instancji, iż zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych nie była znana na dzień [...] r., stąd nie może podlegać restrukturyzacji, a wobec tego postępowanie w tym zakresie jest bezprzedmiotowe i podlega umorzeniu. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. nie była znana organowi restrukturyzacyjnemu na dzień [...] r. Nie wynikała ona z zeznania podatkowego, ani - wbrew twierdzeniu strony - z protokołu kontroli sporządzonego w dniu [...] r., a decyzję określającą zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. wydano w dniu [...] r. Izba Skarbowa wskazała, że zaległość podatkowa wynikająca z decyzji z dnia [...] r. została określona w wyniku ustaleń dokonanych po dniu [...] r. u kontrahentów Spółki Cywilnej "L.", po wszczęciu postępowania podatkowego zmierzającego do zbadania prawidłowości deklarowania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Nastąpiło to w [...] r. na skutek porównania zapisów księgowych w Spółce z zapisami jej kontrahentów. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, organ odwoławczy wskazał, iż w przedmiotowej sprawie organ restrukturyzacyjny nie miał obowiązku zastosowania przepisu art. 18 ust. 3 ustawy restrukturyzacyjnej, gdyż ze stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. nie była znana organowi restrukturyzacyjnemu na dzień [...] r. Izba Skarbowa za niezasadny uznała również zarzut strony w przedmiocie uniemożliwienia jej czynnego udziału w postępowaniu restrukturyzacyjnym. I. K. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie skargę, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji. Skarżący zarzucił: - mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 i art. 18 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, poprzez przyjęcie, iż kwota zaległych należności w podatku dochodowym za rok 2000 nie była znana w dniu [...] r.; - naruszenie przepisów prawa formalnego, tj. art. 121 § 1 i 2, art. 122, 124 i 125 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania podatnika do organów podatkowych, przede wszystkim w sposób opieszały, przy jednoczesnym wprowadzeniu podatnika w błąd w kwestii możliwości zastosowania przepisów ustawy o restrukturyzacji. Z uzasadnienia skargi wynika, iż stanowi ona w zasadzie powtórzenie zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu restrukturyzacyjnego. I. K. wskazuje, iż po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w "L." s. c. w dniu [...] r., Urząd Skarbowy sporządził protokół, w którym szczegółowo opisał zawarte w 2000 r. transakcje handlowe. W ocenie skarżącego, przedmiotowy protokół stanowił podstawę wydania decyzji z dnia [...] r., którą określono stronie zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł. Uzasadnienie tego rozstrzygnięcia opierało się na stwierdzeniu, iż niektóre ze zbadanych rachunków zostały wystawione przez osobę, która - jak wykazała kontrola - w rzeczywistości nie istnieje. Skarżący, mimo iż nie zgadzał się z powyższym rozstrzygnięciem, nie wniósł od niego odwołania, albowiem w Urzędzie poinformowano go, że przedmiotowe zaległości będą podlegały restrukturyzacji. W tej sytuacji wydanie przez organ decyzji umarzającej postępowanie restrukturyzacyjne narusza dyspozycje przepisu art. 121 § 1 i 2, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Skarżący zarzucił błędne przyjęcie, iż przed dniem [...] r. nie była znana wielkość zadłużenia podatkowego. W dniu [...] r. został sporządzony protokół kontroli, a zatem organ restrukturyzacyjny, według skarżącego, dysponował już wystarczającym materiałem do dokonania wymiaru podatku. Mógł zatem, nawet przy konieczności zebrania dodatkowych informacji, wydać do dnia [...] r. decyzję określającą zaległość podatkową. Jednakże organ nie dokonał tego we wskazanym terminie, czym naruszył przepis art. 125 Ordynacji podatkowej. Strona, powołując się na pismo Ministra Finansów, wskazuje również, iż skoro przed dniem [...] r. organ podatkowy sporządził protokół, w którym nie określił kwoty zaległości, lecz zawarł istotne ustalenia, to zaległości te należy uznać za znane. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2004r., na podstawie art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarga nie jest zasadna. Z okoliczności sprawy wynika, że zaistniały między stronami spór sprowadza się generalnie do oceny, czy organy podatkowe zasadnie uznały, iż zaległość podatkowa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. nie była znana na dzień [...] r. Celem ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców jest pomoc firmom, które z różnych przyczyn nie wytrzymują ciężaru zaległych płatności względem sektora publicznego. Stosownie do treści art. 4 wskazanej ustawy, pomoc ta polega na umorzeniu tych należności w całości wraz z odsetkami za zwłokę lub opłatą prolongacyjną - na zasadach określonych w ustawie. Restrukturyzacji podlegają, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy, znane na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości z tytułu podatków: dochodowego od osób fizycznych, zryczałtowanego dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dochodowego od osób prawnych, od towarów i usług, akcyzowego, zniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy. Ustawa restrukturyzacyjna w art. 2 pkt 3 definiuje należności znane, jako takie należności (zarówno bezsporne, jak i sporne), które wynikają z ewidencji prowadzonej przez organ, do którego są wpłacane (np. urząd skarbowy czy oddział ZUS) lub też z innych danych w posiadaniu tego organu, np. zeznań, deklaracji, decyzji, postanowień. Z uwagi na fakt, iż ustawa restrukturyzacyjna nie zawiera zamkniętego katalogu przypadków określających "należność znaną", za znane, zdaniem składu orzekającego, uznać można również te należności, które jednoznacznie wynikają z protokołu kontroli zakończonej przed dniem [...] r. Wbrew zarzutom skargi organy prawidłowo uznały, iż zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 nie była znana na dzień [...] r. Należność ta nie wynikała bowiem ani z zeznania podatkowego ani z protokołu kontroli sporządzonego w dniu [...] r., zaś decyzja określająca przedmiotową zaległość została wydana w dniu [...] r. Protokół kontroli jak słusznie uznały organy oprócz szczegółowego opisu stanu faktycznego ustalonego na podstawie prowadzonej przez Spółkę "L." dokumentacji, nie zawiera stwierdzenia nieprawidłowości, które skutkowałyby wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Fakt ten potwierdził również Urząd Skarbowy pismem z dnia [...] r., Nr [...], w którym wskazał, iż: "kontrola podatkowa przeprowadzona w spółce cywilnej "L." K. W. & I. K. (...) nie stwierdziła nieprawidłowości w zakresie objętym kontrolą podatkową (...)". Dopiero kontrole podatkowe przeprowadzone przez właściwe miejscowo organy podatkowe u kooperantów Spółki, w ramach tzw. kontroli krzyżowych, ujawniły nieprawidłowości, uzasadniające wszczęcie wobec wspólników Spółki postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Urząd Skarbowy wydał postanowienie o wszczęciu tego postępowania w dniu [...] r., a zatem po [...] r., tj. granicznej dacie określonej w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy restrukturyzacyjnej. Uznanie przez organy, że z protokołu kontroli nie wynikała zaległość podatkowa, nie budzi więc wątpliwości. Nieuzasadnionym jest również zarzut skarżącego w kwestii naruszenia art. 125 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Przedstawiony stan faktyczny sprawy nie wskazuje bowiem na przewlekłość, czy też celowe komplikowanie przez organ restrukturyzacyjny sposobu prowadzenia postępowania. Nie można zgodzić się także z podniesionymi w skardze zarzutami w przedmiocie naruszenia art. 121, 122 i 124 Ordynacji podatkowej. Niezasadnym jest również twierdzenie skarżącego, iż w toku postępowania prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji pozbawiono go możliwości brania czynnego udziału w tym postępowaniu. Jak bowiem wynika z akt sprawy, Urząd pismem z dnia [...] r. zawiadomił podatnika o możliwości zapoznania się z zebranymi materiałami i dowodami w sprawie oraz wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego materiału dowodowego. Z powodu nieobecności adresata w miejscu zamieszkania, przedmiotowe pismo doręczono stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Trafnie także Izba Skarbowa uznała, iż z przywoływanego przez stronę skarżącą pisma Ministerstwa Finansów z dnia [...] r., znak: [...], nie można wywieść, aby sam fakt sporządzenia protokołu kontroli - z którego nie wynikają ustalenia odnośnie kwoty zaniżenia podstawy opodatkowania - świadczył o tym, iż zaległość podatkowa, której wysokość określono dopiero w późniejszej decyzji w oparciu o dodatkowy materiał dowodowy, miała przymiot należności znanej, o jakiej mowa w art. 2 pkt 3 ustawy restrukturyzacyjnej. Przedmiotowe pismo wskazuje jedynie, iż za należności znane należy przyjąć również te należności, które były przedmiotem kontroli podatkowej, zakończonej przed [...] r. protokołem kontroli, jak również wynikające z decyzji o zabezpieczeniu, pod warunkiem jednak, że przedsiębiorca nie kwestionuje istnienia tych należności. Nie odnosi się ono natomiast do sytuacji, gdy w protokole kontroli organ nie stwierdzi naruszenia podstaw opodatkowania, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza prawo, skargę jako niezasadną należało, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalić.