III SA 1336/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) B. Lubiński, Sędziowie NSA (del.) W. Kubiak (spr.), WSA H. Kamińska, Protokolant M. Szamocka, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2004 r. sprawy ze skarg B.i T. G. na decyzje Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. z dnia [...] kwietnia 2002r. Nr [...] oraz [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe oddala skargi Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] kwietnia 2002 r. nr [...] i nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzje [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 2002 r. w sprawach odpowiedzialności B. i T. G., jako byłych członków zarządu spółki "S" Sp.z o.o. za jej zaległości w podatku od towarów i usług za okres od lutego do lipca i wrzesień 1998 r. oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku. W motywach rozstrzygnięć podano, że inspektor kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w R. decyzjami z dnia [...] grudnia 1998 r. nr [...] do [...] określił spółce "S" zaległości w podatku od towarów i usług za okres od lutego do lipca i wrzesień 1998 r. oraz ustalił za ten okres dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Wymienione wyżej decyzje zostały doręczone T. G. w dniu [...] grudnia 1998 r. Stały się one ostateczne, gdyż spółka "S" nie odwołała się od nich. Izba Skarbowa podała, że w dniu [...] grudnia 1998 r. B. i T.G. sprzedali wszystkie należące do nich udziały w spółce "S" A. A. zamieszkałemu w G. W dniu zaś [...] stycznia 1999 r. uchwałą Zgromadzenia Wspólników tej spółki przeniesiono jej siedzibę do Gi. Organ odwoławczy podał, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki "S" okazało się bezskuteczne. [...] Urząd Skarbowy w G.poinformował [...] Urząd Skarbowy w R., iż pod wskazanym adresem spółka ta nie prowadzi działalności gospodarczej. Jej kapitał zakładowy wynosi 100 zł. Mając podane okoliczności na względzie, organ podatkowy I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności byłych członków zarządu spółki "S" za jej zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca i wrzesień 1998 r. oraz decyzjami z dnia [...] stycznia 2002 r. orzekł o odpowiedzialności z tego tytułu B. i T. G. Izba Skarbowa w W. stwierdziła, że skarżący zostali wykreśleni z rejestru handlowego jako członkowie zarządu spółki "S" postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia [...]maja 1999 r. Izba Skarbowa powołała się na przepis art.116 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, solidarnie całym swoim majątkiem, odpowiadają członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo że nie ogłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa, czego nie uczyniono. Wskazano, że B. i T.G. , jako członkowie zarządu spółki "S" mieli nie tylko prawo ale i obowiązek interesowania się sprawami spółki i podejmowania działań zmierzających do jej prawidłowego funkcjonowania. Sprzedaż udziałów w spółce nie zwalnia ich automatycznie od wykonania ciążących na nich obowiązków podatkowych za okres pełnienia obowiązków członków zarządu spółki. Zdaniem organu odwoławczego przyjęcie odmiennego stanowiska pozwalałoby członkom zarządu spółki na uchylanie się od ciążących na nich zobowiązań spółki w trakcie postępowania podatkowego oraz powodowałoby niewykonalnymi przepisy ustaw podatkowych. Solidarna odpowiedzialność oznacza, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. Tak więc, w ocenie Izby Skarbowej w W. , wskazanie, iż odpowiedzialnym za zaległości podatkowe spółki "S" jest A. A., który nabył udziały w spółce "S" w dniu [...] grudnia 1998 r. nie znajduje potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa. Stwierdzono, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe nie rozstrzyga się już kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego. Wcześniejsze ustalenia dotyczące zakresu odpowiedzialności podatnika są ostateczne. Organ odwoławczy wywodził, że w niniejszych sprawach zagadnienie istnienia obowiązku podatkowego mogło być kwestionowane w postępowaniu odwoławczym od decyzji inspektora kontroli skarbowej określających spółce zaległości podatkowe oraz ustalających dodatkowe zobowiązanie podatkowe, z czego spółka nie skorzystała. Wskazano, że wyznaczono skarżącym 3-dniowy termin do zapoznania się z materiałami zgromadzonymi w sprawach. Na okoliczność zapoznania się T.G. z materiałami i dowodami spisano w dniu [...] listopada 2001 r. stosowny protokół. W skargach do Sądu B. i T.G. wnieśli o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2002 r., zarzucając im naruszenie prawa i ich interesu prawnego. Zdaniem skarżących naruszenie prawa materialnego nastąpiło poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności byłych członków zarządu pomimo, że wykazali , iż nie zgłoszenie wniosku o upadłość spółki nastąpiło nie z ich winy. Naruszenie art.116 par.1 Ordynacji podatkowej nastąpiło też przez błędną wykładnię tego przepisu, to jest przez orzeczenie odpowiedzialności byłego nie zaś aktualnego członka zarządu. Skarżący podnieśli, że zaskarżone decyzje naruszają także przepisy procedury podatkowej, w szczególności art.121 par.1, art.122, art.187 par.1 i art.210 par.1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji bez zbadania i rozważenia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia i bezpodstawnym pominięciem niektórych dowodów. Skarżący zarzucili naruszenie przez zaskarżone decyzje ich interesu prawnego, zasady zaufania do organów podatkowych i powszechnie uznanych zasad współżycia społecznego przez wydanie decyzji przedwcześnie oraz w sprawie dotyczącej nieprawidłowo ustalonego zobowiązania podatkowego, bez stworzenia skarżącym możliwości wykazania swoich racji w tej sprawie. W uzasadnieniach skarg skarżący wyjaśnili, że do grudnia 1998 r. byli członkami dwuosobowego zarządu spółki "S". Zobowiązanie podatkowe naliczone przez inspektora kontroli skarbowej jest niesłuszne w całości, ponieważ spółka w spornym zakresie była z mocy prawa w całości zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz z podatku akcyzowego. Skarżący wywodzą, że obowiązek zapłaty tego podatku dotyczył paliwa o innych parametrach – takiego, którym spółka nigdy nie zajmowała się. W 1998 r. skarżący zamierzali zakończyć działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami płynnymi i podjąć inny rodzaj działalności, a handel paliwami przekazać partnerom w interesach. Dlatego też sprzedali swoje udziały w spółce A. A., któremu za pokwitowaniem przekazali całą dokumentację spółki. Nowy udziałowiec zobowiązał się wnieść odwołanie od decyzji inspektora kontroli skarbowej i wyjaśnić kwestię wymiaru podatku. Skarżący twierdzą, że zostali zwolnieni przez nowego udziałowca ze wszystkich zobowiązań w sprawach spółki, przejmując je wyłącznie na siebie. W dobrej wierze przestali zajmować się sprawami spółki i o tym, że sprawy podatkowe nie zostały wyjaśnione dowiedzieli się dopiero po wszczęciu postępowania dotyczącego ich odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki "S". B. G. twierdzi, że funkcję członka zarządu przestała pełnić kilka lat wcześniej. Skarżący wywodzą, że gdy byli członkami zarządu spółki nie powstała zaległość podatkowa, a jedynie zobowiązanie podatkowe i to tylko w części nie dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego. Skarżący wywodzą, że gdyby zobowiązania podatkowe zostały ustalone w prawidłowej wysokości, to należałoby ogłosić upadłość spółki, gdyż taka znacznych kwot nie mogła ona uiścić. Skarżący podnoszą, że nie mogli zgłosić wniosku o upadłość spółki, ponieważ nie byli już uprawnieni do jej reprezentowania i nie mieli dostępu do dokumentów spółki po sprzedaży jej udziałów. W odpowiedziach na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o ich oddalenie, podtrzymując stanowiska wyrażone w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że przedmiotem rozpoznanych spraw jest zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe. odpowiedzialność skarżących za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "S". Został on podany w postanowieniu z dnia [...] września 2001 r. [...] Urzędu Skarbowego w R. o wszczęciu z urzędu postępowania w tym zakresie. Z uwagi zatem na przedmiot tego postępowania, odrębnego od poprzedzającego je postępowania dotyczącego określenia zaległości podatkowych oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, rozstrzygnięcie je kończące nie może dotyczyć kwestii prawnej zasadności dokonanych w innym postępowaniu wymiarów podatków lecz jedynie istnienia bądź nie istnienia prawnych przesłanek do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe. Taki wniosek jest tym bardziej uzasadniony, gdy weźmie się pod uwagę, iż decyzje w sprawie określenia spółce "S" zaległości podatkowych oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego są ostateczne, gdyż nie zostały od nich wniesione odwołania. Nadto w aktach rozpoznanych spraw brak jest informacji, aby decyzje te zostały wzruszone w jednym z trybów nadzwyczajnych przewidzianych w art.128 Ordynacji podatkowej. Dlatego też jest zasadne nieuwzględnienie przez organy podatkowe obu instancji zarzutów skarżących dotyczących naruszenia prawa przez decyzje z dnia [...] grudnia 1998 r. o wymiarze podatków spółce "S" Sp. z o.o. Zasady odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności określają przepisy art.116 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy przede wszystkim, że odpowiedzialność ta dotyczy zaległości podatkowych spółki, a więc podatków niezapłaconych w terminie płatności (art.51 par.1 Ordynacji podatkowej), a nadto zobowiązań podatkowych powstałych w czasie pełnienia przez członków zarządu ich funkcji (par.2 art.116 Ordynacji podatkowej). Wymogi te w sprawach niniejszych zostały spełnione. Decyzje inspektora kontroli skarbowej z dnia [...] grudnia 1998 r. w części określającej spółce zaległości w podatku od towarów i usług były decyzjami o deklaratoryjnym charakterze, gdyż zobowiązanie w tym podatku powstaje w sposób podany w art.21 par.1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art.6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym( Dz.U. Nr 11, poz.50 z późn.zm.). Natomiast w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego omawiane decyzje miały walor konstytutywny, gdyż zobowiązanie podatkowe w tym przedmiocie powstało z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającego wysokość zobowiązania podatkowego( por.art.21 par.1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W decyzjach z dnia [...] grudnia 1998 r. określono termin płatności kwot dodatkowego zobowiązania podatkowego, który wynosił 14 dni od dnia ich doręczenia. Skoro zatem nastąpiło doręczenie decyzji w dniu [...]grudnia 1998 r., co w sprawie nie jest sporne, to nie zapłacenie kwot dodatkowego w dniu [...]stycznia 1999 r. oznaczało, że należność z omawianego tytułu stała się zaległością podatkową w świetle przepisu art.51 par.1 Ordynacji podatkowej. Trzeba nadto stwierdzić, że zaległości podatkowe spółki "S" powstały w czasie, gdy oboje skarżący pełnili obowiązki członków zarządu spółki. Wbrew twierdzeniom skarżących, zostali oni odwołani z funkcji członków zarządu przedmiotowej spółki dopiero z dniem [...] stycznia 1999 r. Wynika to w sposób nie budzący wątpliwości z protokołu Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki "S" odbytego w dniu [...] stycznia 1999 r. Kserokopia aktu notarialnego rep.[...] nr [...] zawierającego ten protokół znajduje się w aktach sprawy (k.9).Powołanie się przez organy podatkowe w omawianej kwestii na postanowienie Sądu Rejonowego w R. z dnia [...] maja 1999 r. nie jest trafne, gdyż ma ono jedynie deklaratoryjny charakter. Uchybienie to, mając na uwadze materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy, nie miało jednak istotnego wpływu na wynik sprawy. Podkreślić należy, że umowa sprzedaży udziałów w spółce z dnia [...] grudnia 1998 r. nie zawiera postanowień dotyczących pełnienia przez skarżących funkcji członków zarządu spółki. Postanowienie zaś par.2 ust.1 tej umowy, w którym nabywca udziałów w spółce, na podstawie art. 392 Kc, zwalnia skarżących z odpowiedzialności finansowej względem wierzycieli spółki, może mieć znaczenie jedynie co do wierzytelności spółki powstałych na gruncie prywatno-prawnym a nie na gruncie publiczno-prawnym, a do tych ostatnich należy zaliczyć zaległości podatkowe. Kolejne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżących również zostały spełnione. I tak, jak wynika z akt sprawy, egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyegzekwowano jedynie kwotę [...] zł, a w nowej siedzibie spółki (Gdynia) ustalono, że nie prowadzi ona żadnej działalności. Przepisy art.116 Ordynacji podatkowej przewidują odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w wypadkach gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Istnienia którejkolwiek z przyczyn wyłączenia odpowiedzialności skarżący nie wykazali. Skarżący pełniąc funkcje członków zarządu spółki "S" byli w pełni świadomi ciążących na spółce zaległości w podatku od towarów i usług. Mimo tego jednak nie podjęli działań przewidzianych w art.116 Ordynacji podatkowej lecz sprzedali 100% udziałów w spółce. Okoliczności te oraz daty, w których skarżący dokonali wymienionych czynności nasuwają nieodparty wniosek, że zostały one podjęte w zamiarze uniknięcia odpowiedzialności wynikającej z art.116 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze przedstawione wyżej ustalenia, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym ich wzruszenie w świetle przepisów art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270). Należało zatem skargi oddalić na podstawie art.151 tej ustawy. Hanna Kamińska Bogdan Lubiński Włodzimierz Kubiak