III SA 1387/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący: (del) Sędzia NSA Bogdan Lubiński Sędziowie: (del) Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (spr) Sędzia WSA Hanna Kamińska Protokolant: Małgorzata Szamocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi R. S. - "S" Firma Handlowa Budowlano - Usługowa na decyzje Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2002 r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...] w przedmiocie uchylenia w wyniku wznowienia postępowania decyzji o podatek od towarów i usług oddala skargi Zaskarżonymi do Naczelnego Sądu administracyjnego decyzjami z dnia [...] lutego 2002 r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Minister Finansów na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.) utrzymał w mocy decyzje Izby Skarbowej w G. z dnia [...] kwietnia 2001r. [...], Nr [...], [...], Nr [...], Nr [....], [...], [...], Nr [...] uchylające w całości po wznowieniu postępowania na podstawie przepisu art. 245 § 1 pkt 4, art. 240 § 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 32 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) decyzje tej Izby i określające zobowiązania i zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, październik oraz grudzień 1995 roku. W uzasadnieniu zaskarżonych rozstrzygnięć Minister Finansów podzielając ustalenia faktyczne i wnioski prawne Izby Skarbowej w G. stwierdził, iż wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa oraz w ustawach podatkowych. Zgodnie z przepisem art. 240 § 1 pkt 5 powołanej wyżej ustawy, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli zostaną ujawnione nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który wydał decyzję. Nowymi dowodami istotnymi dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie były przedstawione przez stronę odnalezione przez Policję w dniu [...] stycznia 2000r. zaginione dokumenty firmy "S", w tym faktury VAT za 1995 r. Zdaniem Ministra Finansów Izba Skarbowa w G. rozstrzygając w przedmiotowej sprawie po wznowieniu postępowania podatkowego zasadnie uznała, iż zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w roku 1995, podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i świadczonych usług z zastrzeżeniem przepisu art. 19 ust. 2 ww. ustawy oraz § 35 ust. 3 rozporządzenia z dnia 8 grudnia 1994 roku w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 133, poz. 688, ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, a w przypadku importu suma kwot podatku wynikająca z dokumentów odprawy celnej. Natomiast przepis § 35 ust. 3 ww. rozporządzenia wskazywał, iż podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących, albo ich duplikaty, które w świetle § 37 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnicy byli obowiązani przechowywać w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę. W ocenie Ministra Finansów przytoczone przepisy jasno wskazują, iż prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług uzależnione jest od posiadania faktur VAT spełniających określone wymogi formalnoprawne. Po wznowieniu postępowania w sprawie Izba Skarbowa w G., uwzględniając odnalezione przez Policję, przedłożone przez stronę oryginały faktur zakupu towarów i usług wraz z zestawieniem podatku naliczonego - dokonała ponownego wymiaru podatku od towarów i usług. Z uwagi jednak na to, iż strona nie udokumentowała w całości prawa do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wykazaną w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7, nie mogła liczyć na skuteczne obniżenie podatku naliczonego w całości. Minister Finansów jednocześnie ustosunkowując się do podniesionych w odwołaniu strony zarzutów dotyczących odmowy przez Izbę Skarbową w G. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2001 roku Nr [...], przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka Pani D. G. zauważył, iż dowód z przesłuchania świadka nie może zastąpić wymaganych przez prawo dokumentów w postaci faktur lub ich duplikatów niezbędnych do skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego w trybie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów posiadane dowody były wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. Bez względu na przyczynę odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, dowód z przesłuchania świadka był zbyteczny. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia w przedmiotowej sprawie art. 122, art. 180 § 1 w związku z art. 188 oraz art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Odnośnie zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r., Minister Finansów stwierdził, iż w postępowaniu podatkowym wskazano, iż Drugi Urząd Skarbowy w G. postanowieniem z dnia [...] grudnia 1999 roku wszczął postępowanie egzekucyjne w sprawie zaległości podatkowej Pana R. S. z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 roku, dokonując w tym dniu zajęcia rachunku bankowego podatnika. Postępowanie egzekucyjne w tej sprawie zostało zawieszone przez ten organ w dniu [...] kwietnia 2000 roku. W świetle powyższego, zgodnie z art. 70 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa bieg terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 tej ustawy wskutek zastosowania środka egzekucyjnego został przerwany. W skargach do Sądu administracyjnego strona zarzuciła zaskarżonym decyzjom naruszenie art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zdaniem skarżącego zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług uległy przedawnieniu. Ponadto strona zarzuciła decyzjom Ministra Finansów naruszenie przepisów art. 120, art. 187 § 1 w związku z art. 122, art. 123 § 1 w związku z art. 192 oraz art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa; przez niezebranie całego materiału dowodowego w sprawie, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych oraz nieumożliwienie stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i zgłoszonych żądań. Strona zarzuciła również organom podatkowym, iż w postępowaniu nie uwzględniono wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka D. G., czym naruszono art. 180 § 1 w związku z art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z tym skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji Ministra Finansów i poprzedzających je decyzji Izby Skarbowej. W odpowiedziach na skargi, Minister Finansów wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 111 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) zarządził na rozprawie połączenie spraw o sygn. akt III SA 1387/02, III SA 1388/02, III SA 1389/02, III SA 1390/02, III SA 1391/02, III SA 1392/02, III SA 1393/02, III SA 1394/02, III SA 1395/02 w celu ich łącznego rozpoznania i prowadzenie ich pod jednym numerem sygn. akt III SA 1387/02. Sąd rozpoznając sprawę stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.) zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem m.in. zaskarżonych decyzji. Przy ocenie legalności decyzji Ministra Finansów na wstępie należało zauważyć, iż zaskarżone decyzje zostały wydane w trybie nadzwyczajnym tj. po wznowieniu postępowania administracyjnego. O ile w postępowaniu zwykłym (głównym) przedmiotem rozpoznania jest rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej w trybie przewidzianym w prawie procesowym i zgodnie z przepisami prawa materialnego, to przedmiotem postępowania nadzwyczajnego jest przeprowadzenie weryfikacji ostatecznych decyzji wydanych w postępowaniu zwyczajnym lub prawidłowości postępowania podatkowego. Istotą wznowienia postępowania jest przeprowadzenie przez właściwy organ podatkowy postępowania co do przesłanek wznowienia enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 240 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: 1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe, 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa, 3)decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132, 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję, 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Ze względu na odnalezienie przez Policję dokumentacji firmy "S" w tym faktur VAT za 1995 r. Izba Skarbowa w G. na wniosek strony na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa wznowiła postępowanie podatkowe w sprawie. Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, uwzględniając nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję, przedstawione przez stronę, organ podatkowy orzekł co do istoty sprawy, określając za poszczególne miesiące roku 1995 zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w odpowiednio niższych wysokościach. W ocenie Sądu za nietrafne należało uznać zarzuty strony w przedmiocie przedawnienia na podstawie art. 70 ustawy - Ordynacja podatkowa zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z przepisem art. 70 § 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonych decyzji bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zastosował po wszczęciu postępowania egzekucyjnego postanowieniem z dnia [...] grudnia 1999 r. środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego (zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego karta Nr [...]). W wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r. sygn. akt III SA 1719/00 (ONSA 2003/1/30), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał m.in., iż "przerwanie biegu terminu przedawnienia, o czym mowa w art. 70 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa następuje z dniem dokonania pierwszej czynności egzekucyjnej...". Z powyższego wynika, iż zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, październik oraz grudzień 1995 roku nie przedawniły się. Nietrafne są także zarzuty strony dotyczące nierozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w szczególności zaniechania przez organy podatkowe przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka P. D. G. Zgodnie z cytowanym przez skarżącego przepisem art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Analiza materiału dowodowego wskazuje, iż dowody posiadane przez organy podatkowe w postaci dokumentów zebranych w toku postępowania podatkowego oraz postępowania przeprowadzonego po wznowieniu postępowania były wystarczające do podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiotowych sprawach. Ponadto z przepisów prawa materialnego - art. 19 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 35 rozporządzenia w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wynika, że podstawą obniżenia podatku należnego o podatek naliczony mogły być wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących, albo ich duplikaty, a nie dowód osobowy w postaci zeznań świadka. Zdaniem Sądu okoliczność nieprzeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z zeznania świadka nie ma wiec znaczenia dla wyniku rozpatrywanych spraw. Natomiast wskazane przez stronę uchybienia przepisom określającym ogólne zasady postępowania podatkowego dotyczące czynnego udziału strony w postępowaniu, w szczególności art. 123 w związku z art. 192 oraz art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w ocenie składu orzekającego nie mają wpływu na wynik sprawy w stopniu uzasadniającym wycofanie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. W rozpatrywanych sprawach przepisy te nie zostały bowiem naruszone w stopniu, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenia przepisów postępowania dają podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu tylko wówczas, gdy mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takiego wpływu Sąd nie stwierdził. Zresztą nie wykazał go również skarżący. Abstrahując od powyższego należy podnieść, że nietrafna jest teza prezentowana przez Ministra Finansów w odpowiedziach na skargi, iż ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym analogicznie do ciężaru dowodu w postępowaniu cywilnym (art. 6 Kc) spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Należy podkreślić, że powyższy przepis w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje, obowiązują natomiast przepisy art. 122 i art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. To stanowisko nie miało jednak znaczenia dla wyniku rozpatrywanych spraw. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.