III SA 163/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. Antoni Hanusz (spr.), NSA del. Jerzy Rypina, Sędziowie, asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi "X" Zarząd Majątkiem Polska na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie o umorzenie odsetek w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...]. 09. 2001 r. Nr [...] 2. zasądza od Izby Skarbowej w W. rzecz strony skarżącej kwotę 2278, 30 zł /dwa tysiące dwieście siedemdziesiąt osiem złotych 30/100 gr/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2001 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2001 r. nr [...] umarzającej postępowanie dotyczące umorzenia odsetek od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od maja do lutego 2001 r., Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w W. wynika, że decyzją z dnia [...] grudnia 1998 r. nr [...] , utrzymaną w mocy decyzją Izby Skarbowej w W., Urząd Skarbowy W. określił skarżącemu kwotę zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998 r. oraz kwotę do przeniesienia na następny miesiąc. W związku z decyzją Izby Skarbowej strona złożyła korekty deklaracji VAT-7 za okres od maja 1998 r. do maja 1999 r. Następnie w związku z decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2000 r. nr [...] zmieniającą swoją decyzję, uchylającą decyzje organu pierwszej instancji i umarzającą postępowanie w sprawie, strona ponownie złożyła korekty deklaracji za okres od maja 1998 r. do maja 1999 r., wskutek czego powstała zaległość w podatku od towarów i usług. Nowe rozliczenie spowodowało także powstanie nadpłaty podatku związanej ze zwrotem za kwiecień 1998 r. Składając wniosek z dnia [...] marca 2000 r. skarżący zwrócił się do Urzędu Skarbowego W. o umorzenie 50% odsetek od zaległości podatkowych za okres od maja 1998 r. do lutego 2000 r. Skarżący zwrócił się jednocześnie o dokonanie potrącenia wzajemnych zobowiązań wynikłych po uchyleniu decyzji Izby Skarbowej w W. oraz Urzędu Skarbowego W. w związku z powstaniem nadpłaty w podatku związanej ze zwrotem kwoty nadwyżki podatku za kwiecień 1998 r. oraz zwrotem pozostałej kwoty nadpłaty. Rozliczenia powyższej nadpłaty Urząd Skarbowy W. dokonał w dniu [...] maja 2000 r. zwracając pozostałą kwotę na konto podatnika w dniu [...] maja 2000 r. O dokonaniu powyższych rozliczeń strona została poinformowana pismem z dnia [...] września 2000 r. Urząd Skarbowy W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2000 r. nr [...] umorzył postępowanie w sprawie umorzenia odsetek od zaległości w podatku od towarów i usług za okres od maja 1998 r. do maja 2000 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zdaniem organu podatkowego, na dzień podjęcia powyższej decyzji zaległość podatkowa za przedmiotowy okres nie istniała. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie do Izby Skarbowej w W. Zdaniem strony urząd skarbowy rażąco naruszył przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej odnosząc się w swojej decyzji do stanu prawnego z dnia [...] maja 2000 r. tj. daty dokonania rozliczenia nadpłaty i zaległości podatkowej, a nie z dnia [...] marca 2000 r., w którym to dniu strona złożyła wniosek o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej oraz o potrącenie. Jednocześnie strona podniosła, iż w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki do umorzenia odsetek od zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...] grudnia 2000 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i przekazała do ponownego rozpatrzenia z uwagi na potrzebę przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie momentu dokonania rozliczenia zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego decyzją z dnia[...] września 2001 r. Urząd Skarbowy W. umorzył postępowanie w sprawie wniosku o umorzenie połowy odsetek od zaległości podatkowych oraz o potrącenie z uwagi na jego bezprzedmiotowość polegającą na braku zaległości podatkowych na dzień wydania decyzji. Wynikało to, zdaniem organu, z tego że w dniu [...] maja 2000 r. dokonano rozliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w związku z czym zaległość przestała istnieć w dniu dokonania rozliczenia. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie zarzucając m. in. naruszenie art. 10 ustawy o podatku od towarów i usług a także podniósł zarzuty z poprzednio wniesionego odwołania związane z błędnym przyjęciem stanu faktycznego przez organ podatkowy I instancji. Zdaniem strony, nadpłaty i zaległości w podatku od towarów i usług dotyczą okresu rozliczeniowego jakim jest miesiąc. Nie można więc dokonać rozliczenia globalnej kwoty zaległości z globalną kwotą nadpłaty gdyż powstały one w różnych okresach rozliczeniowych. Taki, błędny zdaniem skarżącego, sposób rozliczeń została przyjęty przez Urząd Skarbowy W., o czym skarżący został poinformowany pismem z dnia [...] listopada 2000 r. Zgodnie z zarzutami odwołania, urząd skarbowy powinien dokonać na dzień rozliczenia, ustalenia nadpłaty i zaległości w podatku od towarów i usług oraz związanego z nimi oprocentowania za poszczególne miesiące. Następnie organ podatkowy powinien wydać postanowienie w sprawie wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych oraz o zaliczeniu nadpłaty wraz z oprocentowaniem na poczet powstałej zaległości podatkowej i odsetek. Spółka takiego postanowienia nie otrzymała w związku z czym została pozbawiona możliwości jego zaskarżenia. Decyzją z dnia [...] grudnia 2001 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organy podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu powyższej decyzji Izba Skarbowa wskazała, iż zapłata należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę skutkuje bezprzedmiotowością postępowania w sprawie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych. Zdaniem Izby, w przedmiotowej sprawie zobowiązanie wygasło na skutek zaliczenia nadwyżki podatku wynikającej z rozliczenia za kwiecień 1998 r. na poczet zaległych zobowiązań podatkowych za okres: sierpień 1998 r., od kwietnia do grudnia 1999 r. oraz od stycznia do grudnia 2000 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Pismem z dnia [...] listopada 2000 r., spełniającym wymogi niezbędne dla uznania za postanowienie wydane w trybie art. 273 Ordynacji podatkowej, strona została poinformowana o sposobie zadysponowania nadwyżki podatku. Powyższa nadwyżka podlegająca oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w pełni pokryła kwotę zaległości podatkowych strony oraz należnych odsetek za zwłokę od tych zaległości. Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji skarżący ponownie podniósł, że Izba Skarbowa błędnie odniosła się do stanu faktycznego z dnia [...] listopada 2000 r., tj. dnia wydania przez Urząd Skarbowy W. pisma informującego o sposobie rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 1998 r. Zdaniem strony, wniosek z [...] marca 2000 r. był wnioskiem przedmiotowym. Strona w skardze, podniosła ponadto, iż w piśmie z dnia wnosiła w pierwszej kolejności o umorzenie 50% odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych a dopiero później o dokonanie potrącenia. Strona podtrzymała także zarzut, iż organ pierwszej instancji powinien ustalić na dzień zaliczenia nadpłaty: kwoty nadpłat, kwoty zaległości za poszczególne okresy rozliczeniowe oraz związane z nadpłatami i zaległościami odsetki. Następnie rozliczenie powinno być przeprowadzone poprzez rozliczeni każdego kolejnego miesiąca, a nie ustalenie łącznej kwoty zaległości oraz łącznej kwoty nadpłat. Ponadto strona podniosła, iż w przedmiotowej sprawie błędnie uznano, że pismo z dnia [...] listopada 2000 r. o sposobie zaliczenia nadwyżki podatku należy uznać za postanowienie o zaliczeniu nadwyżki podatku. Uzasadniła to brakiem odpowiedniej formy oraz rozbieżnościami w czasie, gdyż zwrotu ustalonej przez Urząd Skarbowy kwoty dokonano w dniu [...] maja 2000 r. i [...] maja 2000 r. Brak wydania postanowienia w odpowiednim czasie uniemożliwił skarżącemu zapoznanie się z argumentami prawnymi Urzędu Skarbowego W. co do sposobu rozliczenia oraz prawnej możliwości zaskarżenia takiego postanowienia w drodze zażalenia. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie bowiem jej zarzuty uznała za bezzasadne i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wraz z przytoczoną tam argumentacją. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25. 07. 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż decyzja ta narusza przepisy prawa materialnego oraz przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym jest uchylenie. Skarga zasługuje na uwzględnienie ze względu na sprzeczność wynikającą z zaskarżonej decyzji, tj. przyjęcia przez organy podatkowe, że w niniejszej sprawie postępowanie w sprawie umorzenia 50% odsetek od zaległości jest bezprzedmiotowe z uwagi na wygaśniecie zobowiązania podatkowego (zob. karta 3 zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r.) wobec wyraźnego stwierdzenia przez Urząd Skarbowy W. z [...] listopada 2000 r., że z nadpłaty powstałej w wyniku złożonych korekt potrącono zaległość w kwocie 2 305 141 zł bez pobierania odsetek (karta 36). Skoro zatem, przyjęto że powstała zaległość w podatku od towarów i usług, to bezpodstawne było jednoczesne przyjęcie przez organy podatkowe, iż postępowanie w sprawie umorzenia 50% odsetek od zaległości podatkowych jest bezprzedmiotowe z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, wskutek potrącenia dokonanego po złożeniu przez stronę przedmiotowego wniosku o umorzenie. W niniejszej sprawie doszło także do naruszenia przepisów postępowania poprzez brak pouczenia o przysługujących stronie środkach odwoławczych od postanowienia z dnia [...] listopada 2000 r. Pismem tym, nie nazwanym jako postanowienie, Urząd Skarbowy W. poinformował skarżącego o sposobie rozliczenia nadpłaty oraz zaległości podatkowych. Pismo to zdaniem Sądu spełnia wymogi do uznania go jako postanowienie. Jednakże, brak pouczenia o przysługujących stronie środkach odwoławczych mógł mieć wpływ na wynik sprawy, ponieważ strona miałaby możliwość zaskarżenia orzeczenia organu podatkowego pierwszej instancji. Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30. 08. 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Natomiast orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 tejże ustawy.