III SA 1663/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA H. Kamińska, Sędziowie NSA (del.) B. Dauter, B. Lubiński (spr.), Protokolant R. Powojski, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2004 r. sprawy ze skargi A. K. , J. M. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] maja 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji o podatku dochodowym od osób fizycznych 1. Uchyla zaskarżoną decyzję, 2. Stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżących kwotę [...] złotych ([...] i trzydzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Sądu decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania A. K. i J. M. od decyzji Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2002r. Nr [...] odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w L. z dnia [...] maja 2001r. Nr [...] uchylającej w części decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] lipca 2000r. Nr [...] i określającej podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w tym podatku w wysokości [...] zł Minister Finansów utrzymał ją w mocy. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że J.M. prowadził w 1998r. indywidualną kancelarię adwokacką wykonując usługi prawnicze dla osób prawnych, jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej oraz na rzecz ludności. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) źródłem przychodów z tej działalności jest prowadzenie działalności gospodarczej w ramach wykonywania wolnego zawodu. Stosownie do art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Uregulowania szczególne wprowadzone przepisem art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny precyzują, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek, a także kwot należnych, lecz nie otrzymanych, z tytułu wykonywania wolnego zawodu. Zgodnie z tymi uregulowaniami do przychodów nie zalicza się kwot należnych lecz nie otrzymanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu. Powyższe oznacza, że przychodami w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wszystkie otrzymane kwoty z tytułu wykonywania wolnego zawodu, a nie kwoty należne. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, iż z tytułu wykonywania usług prawniczych podatnik otrzymał w 1998r. określone kwoty, które w myśl powołanych wyżej przepisów stanowią przychód z wykonywania wolnego zawodu. W tym stanie faktycznym i prawnym nie znajduje uzasadnienia zarzut opodatkowania świadczeń nie będących przychodem w rozumieniu prawa podatkowego. Z pisma K. Spółka z o.o. z dnia [...].11.1999r., wynika, iż J. M. prowadził w 1998r. dwie sprawy podatkowe dotyczące podatku VAT za 1996 i 1997r., które nie zostały zakończone. Z tytułu prowadzenia usług prawniczych zostały wypłacone w 1998r. stronie określone kwoty. Potwierdzenie wypłaty tych kwot stanowi sporządzone przez K. Spółka z o.o. zestawienie z dnia [...].11,1999r. obrotów konta kancelarii adwokackiej J.M. Podniósł, że nieważność decyzji ostatecznej może być stwierdzona tylko w ściśle określonych sytuacjach wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Jedną z nich jest rażące naruszenie prawa. Decyzja wydana jest z rażącym naruszeniem prawa wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym i nie budzącym wątpliwości przepisem. W takim postępowaniu organ rozpatruje sprawę wyłącznie w granicach określonych powołanym przepisem, co oznacza, że nie rozpatruje tej sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Reasumując wskazał, że nie naruszono art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej przyjmując, że opodatkowanie świadczenia nie będącego przychodem w rozumieniu prawa podatkowego nie stanowi podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji. W złożonej skardze na wymienioną decyzję, skarżący wnosząc o jej uchylenie zarzucili naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na: [pic] 1. błędnym przyjęciu, iż opodatkowanie podatkiem dochodowym czegoś, co nie jest przychodem nie narusza rażąco prawa, 2. nie ustosunkowaniu się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu, 3. ponadto błędnym przyjęciu, iż art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1998r. określał co jest przychodem w sytuacji, gdy przepis powyższy określał jedynie co przychodem nie jest, co doprowadziło, zdaniem strony, do wydania w niniejszej sprawie decyzji wadliwej. W jej uzasadnieniu strona skarżąca wskazując na uchwałę NSA oraz wyrok SN [...] podniosła, że opodatkowanie czegoś - co z mocy przepisu ustawy nie stanowi przychodu z całą pewnością rażąco narusza prawo. Minister Finansów ograniczył się w uzasadnieniu swej decyzji do lakonicznego stwierdzenia, iż strona w odwołaniu podnosi te same argumenty, co we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej w L. Nie ustosunkował się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, a dotyczących kwestii nie zastosowania w przedmiotowej sprawie wytycznych Ministra Finansów, na które wskazywała strona zarówno we wniosku jak i w odwołaniu, w myśl których zaliczka nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto Minister Finansów nie ustosunkował się do ewidentnych błędów popełnionych przy wydawaniu decyzji z dnia [...].02.2002r., a dotyczących ustalenia, iż usługa prawnicza została wykonana przez stronę w tym samym roku, w którym strona otrzymała zaliczkę - co jest nieprawdą, gdyż zgodnie z treścią materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy żadne z postępowań, za które strona otrzymała zaliczkę, nie zostało ukończone do końca 1999 roku. Zdaniem strony skarżącej organy podatkowe nie zauważają, iż w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone jest jedynie to, co nie stanowi przychodu. Przychody określone są w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc co za tym idzie przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 /w wersji obowiązującej w 1998 roku/ należy odczytać w następujący sposób "do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwot należnych lecz nie otrzymanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu", a ponadto na mocy pkt 1 ust. 3 art. 14 ww. ustawy nie zalicza się do przychodów, o których mowa w ust 1 i 2, /a więc także do przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli pozarolniczej działalności gospodarczej w tym również wykonywania wolnego zawodu/ pobranych wpłat tub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Oznacza to, iż zaliczki pobrane nie podlegają opodatkowaniu także wtedy, gdy pobiera je podatnik wykonujący wolny zawód w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. W punkcie wyjścia należało stwierdzić, że Izba Skarbowa w L. , a co wynika z treści decyzji z dnia [...] maja 2001r. Nr [...] nie miała wątpliwości, że otrzymana w miesiącu kwota w wysokości [...] zł od Spółki K. przez J. M. stanowiła zaliczkę. Z kolei kwestia zaliczek została unormowana w art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów w następnych okresach sprawozdawczych. Zatem uwzględniając treść przytoczonego powyżej art. 14 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy uznać należało, iż podatnik prawidłowo uczynił nie wykazując w przychodach miesiąca lipca 1998r. kwoty [...] zł z tytułu otrzymanych zaliczek od zleceniodawcy. Otrzymane zaliczki nie stanowiły, zgodnie z powyższym uregulowaniem, przychodu tego roku podatkowego i nie było tym samym podstaw do wliczenia ich do przychodu osiągniętego przez skarżącego w 1998r. tytułem prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji podwyższenie przez organ podatkowy przychodu skarżącego za rok 1998 o sumę tychże zaliczek było sprzeczne z treścią powołanego przepisu art. 14 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy. Powołanie się więc w decyzji Izby na przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy, który w rozpatrywanej sprawie nie miał zastosowania oznacza, że żądanie strony o stwierdzenie nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa zasługiwało na uwzględnienie. Z tych względów należało na podstawie art. 145 § 1 lit. a i c ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzec jak w sentencji. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie art. 200 cyt. ustawy.