III SA 1856/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA K. Chustecka, ( del. ), Sędziowie WSA M. Długosz-Szyjko, NSA ( del. ) B. Lubiński (spr.), Protokolant T. Iwaćkowska, po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2004 r. sprawy ze skargi W. S., Z. S. na decyzję Izby Skarbowej w W.Ośrodek Zamiejscowy w R. z dnia [...] czerwca 2002 r. Nr [...] [...] czerwca 2000 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - dochody z nieujawnionych źródeł 1) uchyla zaskarżoną decyzję 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] czerwca 2002r. nr [...] wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a", art. 21 § 1 pkt 2 i art. 47 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. Zm.), art. 1, art. 3, art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 25 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 90 z 1993r., poz. 416 z późn. zm.) – Izba Skarbowa w W. po rozpatrzeniu odwołania W. i Z. S. od decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] lutego 2002r. nr [...] w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. z tytułu nie ujawnionych źródeł przychodu w wysokości [...] zł – uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekła ustalić dla W. i Z. S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Izba stwierdziła, iż po uwzględnieniu wyjaśnień podatników uznała w 1996r. przychody podatników w kwocie [...] zł z działki ogrodniczej, co pozwoliło ustalić przychód na ogólną kwotę [...] zł. Wydatki podatników na, które złożyły się zakup świadectw udziałowych w kwocie [...] zł, kosztów usług telekomunikacyjnych, energii elektrycznej i gazu, czynszu i pozostałych wydatków ustalono w łącznej wysokości [...] zł. Ponadto ustalono wydatki związane z wyżywieniem pięcioosobowej rodziny w kwocie [...] zł. Kwota wyjściowa [...] zł będąca podstawą do wyliczenia w/w kosztów wyżywienia została zaczerpnięta z danych Głównego Urzędu Statystycznego, dotyczących przeciętnych miesięcznych wydatków na 1 osobę w gospodarstwach domowych podobnych do gospodarstwa domowego skarżących. W celu wyeliminowania z w/w kwoty stałych kosztów utrzymania, które przyjęto na podstawie zgromadzonych dokumentów Izba Skarbowa zastosowała wskaźnik z Rocznika Statystycznego GUS – 44,3% określający udział wyżywienia w ogólnych wydatkach na 1 osobę, a do wartości uzyskanej w ten sposób (131,92 zł) zastosowano współczynniki przeliczeniowe, ustalające koszty wyżywienia przewidziane dla dzieci i kobiet i tak: dla dzieci podatnika (po uwzględnieniu ich wieku w 1996r.) odpowiednio : 0,30; 0,70; 0,75; dla żony 0,85 a dla męża – 1,0. zdaniem organu odwoławczego sposób wyliczenia jest adekwatny do sytuacji, w jakiej znajdowała się rodzina W. i Z.S. w 1996r., posiadająca działkę ogrodniczą o powierzchni 0,5 ha, z której sprzedane nadwyżki płodów rolnych (warzyw) przysparzały jej dochodów. Ponadto stwierdzono, że wydatki związane z wyżywieniem pięcioosobowej rodziny, określone przez podatników w kwocie 800 zł nie są wiarygodne (nawet przy założeniu, że były konsumowane własne produkty rolne) bowiem po przeliczeniu w/w kwoty na 5 osób wynika, iż na pozostałe produkty żywnościowe na 1 osobę przypadało dziennie 0,44 zł. Nie uwzględniła Izba Skarbowa wyjaśnień dotyczących uzyskanych dochodów z działalności ogrodniczej za lata 1978 – 1990, z pracy w państwowych zakładach pracy i w byłej NRD bowiem nie przedstawiono żadnych dowodów, które potwierdzałyby , iż z tych tytułów wystąpiły oszczędności. Odnośnie spadku otrzymanego po ojcu Izba Skarbowa w W. stwierdziła, iż nie ma on wpływu na przychody osiągnięte przez podatników w 1996r., gdyż kwota [...] złotych (starych) uzyskana w drodze spadku w latach 80-tych została wykorzystana na budowę domu, co oświadczył podatnik w piśmie z dnia [...] listopada 2001r. Również Izba Skarbowa nie uwzględniła stanowiska podatnika w kwestii nie uznania przychodów z tytułu sprzedaży samochodu audi, gdyż nie był on nigdy jego właścicielem, a fakt jego użytkowania nie miał w sprawie zdaniem Izby żadnego znaczenia. Kolejną zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia[...] czerwca 2002r. nr [...] Izba Skarbowa w W. wskazując na analogiczną argumentację jak w decyzji dotyczącej 1996 roku uchyliła decyzję [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] lutego 2002r. nr [...]. i ustaliła dla W. i Z. S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. z tytułu dochodów uzyskanych z nie ujawnionych źródeł przychodu w kwocie [...] zł. W złożonej skardze na wymienione decyzje skarżący opisując dotychczasowy przebieg postępowania stwierdzili, iż organy podatkowe bezpodstawnie odrzuciły przedłożoną dokumentację, która w sposób pośredni wskazywała na uzyskiwanie przez nich dochodów z tytułu zawartych kontraktów ze spółdzielnią na dostawy warzyw oraz pracy zarobkowej w byłej NRD w latach 80 – 90-tych. W ocenie skarżących, choć auto figurowało na nazwisko osoby trzeciej, to z tytułu jego sprzedaży oni uzyskali przychód (10 000 USD), a co potwierdza załączony do skargi dowód w postaci kserokopii wyciągów bankowych. Dodali, że posługiwanie się danymi z rocznika statystycznego doprowadziłoby do sytuacji niezgodnych z rzeczywistością, a co potwierdza sytuacja bezrobotnych. W odpowiedziach na skargę Izba Skarbowa podtrzymując swoją dotychczasową argumentację zawartą w zaskarżonych decyzjach wniosła o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Po połączeniu do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 upsa spraw z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych na lata 1996 i 1997 należało zaskarżoną decyzję uchylić. W pierwszym rzędzie rozważenia wymagało zagadnienie dopuszczalności decyzji wymiarowej w razie nieujawnionych źródeł przychodu na imię obojga małżonków. Generalną zasadą wynikająca z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) jest odrębność opodatkowania osiąganych przez małżonków dochodów. W sprawie opodatkowania nieujawnionych źródeł przychodów na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wspólne opodatkowanie jest wyłączone, gdyż jest ono możliwe tylko na wspólny wniosek złożony w zeznaniu, a więc obejmuje zobowiązanie podatkowe powstające przez zdarzenia, z którymi ustawa wiąże obowiązek podatkowy. W konsekwencji dochód z nieujawnionych źródeł przychodów, którego wysokość ustalono na podstawie wydatków poniesionych przez małżonków w czasie trwania małżeństwa, podlega opodatkowaniu odrębnie na imię każdego z małżonków. Rozpoznając sprawę nie sposób również pominąć faktu, że w momencie wydawania decyzji przez Izbę Skarbową nie były jej znane dowody załączone do skargi w postaci kserokopii wyciągów bankowych. Oznacza powyższe, że organ podatkowy nie mógł ocenić przesłanych dowodów, co wyklucza zarzucenie organom naruszenie prawa. Jednakże skoro dowody te mogłyby stanowić podstawę do wznowienia postępowania, to przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy podatkowe powinny je uwzględnić i ocenić dla potrzeb postępowania prowadzonego w trybie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przechodząc do oceny kolejnych zarzutów skargi w zakresie nie uwzględnienia przez organy podatkowe wyjaśnień z informacji dotyczących dochodów z działalności ogrodniczej za lata 1978 – 1990, z pracy w państwowych zakładach i w byłej NRD należy stwierdzić, że o ile w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach. Wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w takim postępowaniu, lecz podlegają ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego czy są one prawdopodobne. W rozpatrywanym przypadku odrzucenie wyjaśnień strony skarżącej zostało logicznie i przekonywająco uzasadnione. Skarżący oprócz wskazania na istnienie źródeł przychodów w latach 1978 – 90 nie wykazali ani też nie uprawdopodobnili, iż mogli zaoszczędzić środki finansowe, którymi pokryliby poniesione wydatki w latach 1996 – 97. Nie może również zasługiwać na uwzględnienie zarzut skargi dotyczący uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży samochodu marki audi. Otóż nie ulega wątpliwości, że formalnie właścicielem był R. M., który nabył ten pojazd w ramach upoważnienia z tytułu tzw. karty przesiedleńczej. Podatnik był wyłącznie użytkownikiem tego samochodu. Wskazać trzeba, że podatnik godził się na takie wzajemne stosunki z R. M. , które choć z punktu widzenia jego interesów były dla niego korzystne, to z prawnego punktu widzenia na akceptację nie zasługiwały. Skoro podatnik nie był właścicielem samochodu i nie wykazał on, iż jego sprzedaż stanowiła źródło przychodu to nie może czynić zarzutu organom podatkowym, że bezpodstawnie nie uwzględniły jego wyjaśnień. Podzielić również należy stanowisko organów podatkowych dotyczące wyliczenia kosztów wyżywienia w oparciu o dane organów statystycznych. W ramach swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mają prawo dokonywać oceny wyjaśnień i dowodów wskazanych przez stronę z punktu widzenia konsekwencji podatkowych. Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w stanowisku, że na pozostałe produkty żywnościowe mogło przypadać na 1 osobę 0,44 zł dziennie. A zatem nie przesądzając o ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "b" ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 153, poz. 1269) należało orzec jak w sentencji.