III SA 1890/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2004 r. sprawy ze skargi H.W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę III SA 1890/03 UZASADNIENIE Decyzją z [...] grudnia 2002 r. Nr [...] Urząd Skarbowy W. na podstawie art. 21 § 1 pkt. 1 i § 3, art. 51 § 1. art. 53 § 1 i § 4 , art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 6 ust. 1, art. 9 ust.1, art. 10 ust. 1 i ust. 2, art. 14 ust. 6, art. 15 ust. 1, art.. 18 ust. 1, art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 4, ust. 8 pkt. 2, art. 31 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), § 6 ust. 1 pkt. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 156, poz. 1024) określił H. W. zaległość i odsetki od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące maj - grudzień 1999 r. Odwołując się od tej decyzji H. W. zarzuciła naruszenie art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 120, 121, 122, 123, 156 § 3, 157, 180, 187, 194 Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 15 i art. 16 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 4 pkt. 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji. Zaskarżoną decyzja, na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1, art. 123, art. 200, art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, § 6 ust. 1 pkt. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2002 r. określającą podatek od towarów i usług za miesiące maj - grudzień 1999 r. Zdaniem Izby Skarbowej, pomimo tego, ze strona nie zarejestrowała działalności gospodarczej, fakt wydzierżawiania przez nią nieruchomości na rzecz D. Sp. z o.o. wskazuje na wykonywanie przez podatniczkę usług objętych obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług - zgodnie z art. 2 ust. 1 cyt. ustawy. Strona wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy spełnianiu przesłanek z art. 5 cyt. ustawy, jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W ocenie Izby za spełniające kryterium częstotliwości z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać także czynności polegające na świadczeniu usług o charakterze ciągłym, trwające odpowiednio długo z obowiązkiem usługobiorcy do powtarzających się świadczeń, będących zapłata za wykonaną usługę. Przykładami takich usług są najem i dzierżawa, zwłaszcza w tej sprawie, gdzie o zamiarze świadczenia usług w sposób częstotliwy świadczy to, ze budynek był wydzierżawiany na cele działalności gospodarczej przez okres od 30 kwietnia 1999 r. do 30 kwietnia 2002 r. i to w umowach na trzy roczne, powtarzające się okresy. Izba Skarbowa zwróciła uwagę na fakt, że opłacie skarbowej nie podlega umowa dzierżawy zawarta przez podatnika podatku od towarów i usług "w okolicznościach odpowiadających kryteriom wymienionych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług", zaś fakt bezzasadnego uiszczenia opłaty skarbowej nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Ponadto, w opinii Izby Skarbowej w sprawie nie doszło do naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej: postanowieniem z [...] listopada 2002 r. organ I instancji wyznaczył stronie trzydniowy termin liczony od dnia otrzymania wspomnianego postanowienia do zapoznania się z materiałem dowodowym w sprawie. Możliwość zapoznania się podatnika z aktami jest jego prawem, lecz nie - obowiązkiem. III SA 1890/03 W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzuciła jej: - sprzeczność dokonanych ustaleń ze stanem faktycznym i naruszenie przepisów art. 5 ustawy z 5 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, - naruszenie art. 180, 187 i 194 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w toku postępowania istotnych dowodów w sprawie i "oparcie ustaleń o przesłanki nie mające znaczenia w sprawie oraz przyjęcie dowodów sporządzonych w sposób sprzeczny z prawem poprzez naruszenie przepisów art. 15, 16 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 4 pkt. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, - naruszenie art. 120, 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej Zdaniem strony, zarówno ustalenia kontroli, jak i postępowania zostały "dopasowane" do przesłanek z art. 2 i art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług "z pominięciem istotnych dowodów, a z wykorzystaniem dowodów bez znaczenia w sprawie". Fakt dysponowania przez skarżącą swoim majątkiem, uzyskiwanie przez nią miesięcznego dochodu przesadzające o gospodarczym wykorzystaniu majątku jest bez znaczenia dla sprawy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie czyni istotnym dla celów podatkowych faktu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w ramach działalności gospodarczej. Ponadto - w ocenie skarżącej - zawarcie umowy dzierżawy na czas oznaczony wcale nie przesądza o trwałości i ciągłości czynności, a tym bardziej o jej częstotliwości. Nie ma także żadnego dowodu, ze taki zamiar towarzyszył wydzierżawiającemu w momencie zawarcia umowy. Ponadto Urząd Skarbowy wymierzył skarżącej decyzją z [...] maja 1999 r. opłatę skarbową z tytułu umowy dzierżawy zawartej przez skarżącą. Zdaniem skarżącej pobieranie od tej samej czynności, najpierw opłaty skarbowej, a potem określanie podatku od towarów i usług, narusza zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej zostały naruszone art. 123, art. 156, art. 157 Ordynacji podatkowej ze względu na to, ze zapewniono jej czynny udział w postępowaniu jedynie w terminie trzech dni od doręczenia postanowienia jak również nie udzielono jej pomocy prawnej. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. powtórzył argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i podtrzymał zawarte tam stanowisko. Jego zdaniem o występowaniu w tej sprawie zamiaru świadczenia usług świadczy to, że budynek był wydzierżawiany na cele działalności gospodarczej przez okres od 30 kwietnia 1999 r. do 30 kwietnia 2002 r., zaś o zamiarze wykonywania czynności w sposób częstotliwy - zawieranie umów na określone w trzech umowach roczne okresy. Bycie podatnikiem podatku od towarów i usług nie jest uzależnione od prowadzenia działalności gospodarczej, ale od wykonywania we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (a więc także usług najmu i dzierżawy) w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet, gdy czynności te zostały wykonane jednorazowo. Fakt uiszczenia opłaty skarbowej nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy. W ocenie Dyrektora organy podatkowe nie naruszyły art. 123 Ordynacji podatkowej, ponieważ postanowieniem [...] listopada 2002 r. wyznaczony został stronie trzydniowy termin do zapoznania się z materiałami w sprawie (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej). Treść art. 156 § 2 Ordynacji podatkowej dotyczy osoby zobowiązanej do osobistego stawienia się przed organami podatkowymi z siedzibą w innym województwie niż miejsce zamieszkania tej osoby. III SA 1890/03 Organ podatkowy stwierdził ponadto, że sytuacja finansowa strony nie ma wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, może być natomiast przedmiotem odrębnego postępowania po złożeniu przez stronę wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej. Mając na względzie powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 5 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo. W treści powołanej ustawy podatnik dla potrzeb podatku od towarów i usług został zdefiniowany w sposób zupełny - wszystkie elementy definicji zostały zawarte w przepisie: do uzyskania przymiotu podatnika wystarczy wykonywanie przez dany podmiot przywołanych powyżej czynności i nie jest to uzależnione od wykonywania czynności "w ramach działalności gospodarczej". Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2003 r. sygn. akt III SA 2803/01, poprzez użycie w treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm.) zwrotu "czynności wykonywane w sposób częstotliwy" ustawodawca zaakcentował, że podatnikami podatku od towarów i usług są jedynie te podmioty, które ukierunkowane są na szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Sąd podziela ocenę dokonaną przez organy podatkowe, zgodnie z którą nieruchomość została wydzierżawiona na cele związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę D. Sp. z o.o.. Z wyników analizy treści umów zawartych przez skarżącą ze spółką D. Sp. z o.o. należy wnioskować nie tylko, że skarżąca wykonywała określone czynności w sposób częstotliwy, ale też to, że dokonywała danych czynności w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwości. Sąd zwraca uwagę na fakt, że kryterium częstotliwości zostanie spełnione, jeśli czynności będą polegały na świadczeniu usług o charakterze ciągłym, będą trwały odpowiednio długo, zaś usługobiorca będzie miał obowiązek spełniania powtarzających się świadczeń będących zapłatą za dokonaną usługę. Zawarte trzykrotnie, na długie (roczne) okresy czasu umowy między skarżącą a spółką D. z obowiązkiem cyklicznych świadczeń pieniężnych spełniają wszystkie przywołane cechy. Wymierzenie decyzją z [....] maja 1999 r. Nr [...] przez Urząd Skarbowy w W. opłaty skarbowej z tytułu umowy dzierżawy - jak słusznie skarżąca zauważa - nie może wpływać na "określenie istoty podstawy opodatkowania". Zapłata należności z tytułu opłaty skarbowej nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem skargi, zaś skarżąca może kwestionować decyzję o opłacie skarbowej w odrębnym postępowaniu, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Powyższą uwagę należy także odnieść do zagadnienia niemożności poniesienia przez skarżącą wydatków z tytułu uiszczenia zaległości w podatku od towarów i usług. Sąd zauważa także, że wyznaczenie trzydniowego terminu na zapoznanie się z materiałami zebranymi w sprawie nie było naruszeniem art.. 123 Ordynacji podatkowej: długość tego terminu wynikała z zastosowania art. 200 Ordynacji podatkowej w związku z III SA 1890/03 art. 23 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie z art. 23 cyt. ustawy odwołania od decyzji wydanych na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1 wniesione przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Ustawa ta, na mocy art. 30 przepisów przejściowych, weszła w życie 1 stycznia 2003 r., zaś odwołanie od decyzji z [...] grudnia 2002 r. Nr [...] wpłynęło do Urzędu Skarbowego [...] grudnia 2002 r.. Artykuł 200 Ordynacji podatkowej - w starym brzmieniu - przewidywał trzydniowy termin na zapoznanie się z zebranymi dokumentami. Mając na względzie powyższe, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.