III SA 2049/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.), Sędzia WSA Hanna Kamińska, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2004 r. sprawy ze skargi M. B. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...]lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności płatnika w podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] kwietnia 2003 r. Nr [...]; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2003 r. w sprawie Nr [...] Urząd Skarbowy w K. na podstawie art. 207, art. 30 § 1 i 4 w związku z art. 8, art. 47 § 4, art. 51 § 3 oraz art. 53 § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa oraz art. 2 ust 3 pkt 3a, art. 4 pkt 8, art. 6 ust 1, art. 12a i art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) orzekł o odpowiedzialności za niepobrany od podatnika i niewysłany do właściwego urzędu skarbowego podatek od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 2002 r. w następujących wysokościach: za lipiec 2002 r. - 9.327,41 zł, za sierpień 2002 r. - 2.383,89 zł, za wrzesień 2002 r. - 34.461,51 zł. W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy w K. podał, że w dniu 19 września 2002 r. Urząd Skarbowy w Ł. zwrócił się do niego z prośbą o wydanie decyzji w trybie art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej M. B. Komornika Sadowego przy Sądzie Rejonowym w K. w związku z niepobraniem od podatnika PHU "P." J. K. z siedzibą we W. i niewpłaceniem podatku od towarów i usług, a także określenia wysokości tych należności. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy w K. ustalił, że w dniach 19 listopada 2001 r., 28 listopada 2001 r. i 30 stycznia 2002 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. wydał postanowienia przyznające wierzycielowi PHU "P." J. K. z siedzibą we W. ruchomości dłużnika [...] "Ł." S.A. w Ł. na własność. Na podstawie tych postanowień syndyk masy upadłości "Ł." S.A. wydał jej wierzycielowi J. K. w lipcu, sierpniu i wrześniu 2002r. ruchomości w postaci obuwia i środków trwałych. Urząd Skarbowy w uzasadnieniu decyzji podniósł, że zgodnie z art. 12a ustawy o podatku od towarów i usług, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, są płatnikami podatku od towarów i usług od sprzedaży dokonanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Płatnikiem podatku zgodnie z art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie właściwemu organowi podatkowemu. Zdaniem Urzędu Skarbowego w Kozienicach stosownie do przepisu art. 30 § 1 w związku § 4 Ordynacji podatkowej, płatnik który nie wykonał obowiązków określonych w ww. art. 8 odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony. Od powyższej decyzji Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. złożył odwołanie do Izby Skarbowej w W. żądając uchylenia zaskarżonej decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisu art. 30 § 5 cytowanej ustawy. Stosownie do dyspozycji art. 30 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa art. 30 § 1 - 4 ww. ustawy nie stosuje się jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika. W tych przypadkach odpowiedzialność ponosi podatnik. Skarżący wskazał, że na podstawie postanowienia z dnia 28 listopada 2001r. wierzycielowi zostały przyznane na własność ruchomości dłużnika w postaci nowego obuwia w ilości 12.913 sztuk o wartości 302.878,08 zł. Przyznanie na własność powyższych ruchomości, Komornik w pkt 4 swego postanowienia uzależnił od spłacenia przez PHU "P." J. K. świadczenia pieniężnego w postaci kosztów egzekucyjnych oraz podatku od towarów i usług od przejętych na własność ruchomości dłużnika. Był to warunek konieczny. Ruchomości wymienione w obu postanowieniach bez wiedzy i zgody komornika samowolnie wydał J. K. syndyk masy upadłego dłużnika. W ocenie strony skarżącej syndyk masy upadłości "Ł. S.A." wydał wierzycielowi przedmiotowe ruchomości wiedząc doskonale, że wierzyciel nie zapłaci podatku VAT i kosztów egzekucyjnych. Komornik sądowy wskazał również w odwołaniu, iż będąc płatnikiem w tym wypadku podatku od towarów i usług nie posiada żadnych środków prawnych, które pozwoliłyby mu na zmuszenie podatnika do zapłaty na jego rzecz żądanej kwoty podatku. Strona podnosi, iż nie można mu postawić zarzutu, iż podatek nie został pobrany z jego winy. W ocenie skarżącego winę za nieodprowadzenie podatku ponosi jedynie J. K. będący podatnikiem podatku od towarów i usług. Strona dodatkowo wskazała, że w sprawie egzekucyjnej jako strona występuje Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K., a nie jak wskazują organa podatkowe M. B. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję o odpowiedzialności podatkowej Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa w W. wskazała, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania, przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi, o których mowa w art. 2 ustawy. Opodatkowaniu podlega między innymi wydanie towarów i świadczenie usług w zamian za wierzytelności. W myśl art. 12a ww. ustawy komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od towarów i usług od sprzedaży dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika. Z istoty unormowań prawnych dotyczących płatnika podatku wynika, że obowiązki komornika polegające na obliczeniu i pobraniu od podatnika podatku i wpłaceniu go we właściwym terminie i na właściwy rachunek organu podatkowego pozostają w nierozerwalnym związku z obowiązkami ciążącymi na podatniku. Stosownie do przepisu art. 30 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa płatnik odpowiada całym swoim majątkiem za podatek niepobrany lub pobrany, a niewpłacony. W niniejszej sprawie do zapłaty należności podatkowych przez płatnika nie doszło. Na powyższą decyzją Izby Skarbowej w W. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżący wniósł w skardze o uchylenie w całości decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] kwietnia 2003r. Nr [...] w sprawie odpowiedzialności podatkowej płatnika M. B. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał m.in., że Izba Skarbowa w W. pominęła milczeniem zarzut rażącego naruszenia przepisu art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej koncentrując się wyłącznie na tłumaczeniu stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji. W ocenie strony skarżącej organa podatkowe posiadające stosowne uprawnienia powinny skierować postępowanie podatkowe przeciwko podatnikowi, który nie chce podpisać faktury VAT i odprowadzić stosownego podatku. Skarżący wskazał, że komornik jako płatnik podatku nie miał żadnych możliwości pobrania podatku od towarów i usług od podatnika J. K. i wpłacenia go organowi podatkowemu, w związku z czym należny podatek nie został pobrany z wyłącznej winy podatnika PHU "P." J. K. i w takim przypadku organ podatkowy powinien wydać decyzję o odpowiedzialności podatnika - co wynika wprost z art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.) zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem m.in. zaskarżonych decyzji. W tym miejscu należy podkreślić, iż Sąd administracyjny badając sprawę pod względem zgodności z normami prawa opiera się na stanie faktycznym i prawnym istniejącym w momencie wydawania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 30 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ww. ustawy, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony całym swoim majątkiem. W myśl § 4 ww. przepisu; jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że płatnik nie wykonał należycie obowiązków określonych w art. 8, wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Powyższych przepisów nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo, jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika, w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika (art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 12a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. względu brak udziału strony w postępowaniu podatkowym.nia postepowania tkowym stroną tego postępowania jest o ustalenia, czy o postępowaniu egzekucyjnym oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego od sprzedaży dokonywanej w trybie egzekucji. Odpowiedzialność płatnika - komornika ma charakter odpowiedzialności majątkowej nie tyle za niewykonanie zobowiązania podatkowego, a za własne działania lub zaniechania związane z wykonywaniem obowiązków, które zostały na nich nałożone przez poszczególne ustawy. Zgodnie z przepisem ustawy Ordynacja podatkowa odpowiedzialność płatnika obejmuje trzy różne sytuacje. Po pierwsze kiedy nie pobrał podatku, a powinien to uczynić zgodnie z przepisami poszczególnych ustaw. Po drugie, kiedy pobrał podatek, ale w kwocie niższej niż to wynika z obowiązujących przepisów. Po trzecie, kiedy pobrał podatek, ale nie odprowadził do właściwego organu podatkowego. Należy wskazać, że zasada ponoszenia odpowiedzialności przez płatnika jest wyłączona w przypadku niepobrania podatku z winy podatnika (art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej). Przepis ten stanowi negatywną przesłankę wydania orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika. Odpowiedzialność płatnika wyłączona jest tylko wtedy, gdy z winy podatnika nie pobrano w ogóle podatku. W dyspozycji tego przepisu nie określono rodzaju winy podatnika, dlatego też trzeba przyjąć, że przez winę podatnika należy rozumieć każdą postać winy, czyli winę umyślną w postaci zamiaru bezpośredniego i zamiaru ewentualnego, jak i winę nieumyślną w postaci lekkomyślności albo niedbalstwa. Warunkiem przyjęcia, że niepobranie podatku obciąża płatnika jest uprzednie wykluczenie winy podatnika. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika M. B. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K. z tytułu niepobrania od podatnika podatku od towarów i usług od przyznanych wierzycielowi PHU "P." J. K. ruchomości. Należy jednak zauważyć, iż skarżący w toku postępowania podatkowego wskazywał, że w postanowieniu o przyznaniu ruchomości zobowiązał wierzyciela do zapłaty podatku od towarów i usług, a także zapłaty kosztów egzekucyjnych. Ponadto informował organa podatkowe, że wierzyciel odmówił podpisania faktury VAT, żądając, aby komornik wliczył podatek od towarów i usług w cenę przewłaszczenia ruchomości. Za istotne w przedmiotowej sprawie należy również uznać to, iż towar w postaci przewłaszczonych ruchomości został uprzednio wydany wierzycielowi J. K. PHU "P.". Wierzyciel nie wpłacił na konto komornika należnego podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organa podatkowe w zaskarżonych decyzjach nie odniosły się do powyższych okoliczności. Nie wyjaśniły, czy niewpłacenie należnego podatku od towarów i usług nastąpiło z winy podatnika. W uzasadnieniach decyzji organów podatkowych nie przedstawiono, żadnej argumentacji wykluczającej winę zobowiązanego do zapłaty podatku. W ramach postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej płatnika organ podatkowy obowiązany jest z urzędu do ustalenia, czy niepobranie podatku nastąpiło z winy podatnika, czym naruszyły przepis prawa materialnego - art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W obu decyzjach organów podatkowych nie odniesiono się do powyższej kwestii. Ponadto organa podatkowe pominęły w postępowaniu podatkowym jako stronę podatnika, który z uwagi na jego interes prawny wynikający z przepisu art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej powinien także uczestniczyć w tym postępowaniu. Uniemożliwienie stronie udziału w postępowaniu stanowi przesłankę do wznowienia postępowania. Mając na uwadze powyższe Sąd, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżone decyzje w całości. Ponadto na podstawie art. 152 ww. ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane.