III SA 2271/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie NSA Antoni Hanusz (spr.), Grzegorz Krzymień, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2004 r. sprawy ze skarg J. G. i S. G. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia[...] lipca 2002 r. Nr [...] i [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargi 1. Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...].07.2002r. Nr [...] oraz Nr [...] utrzymującymi w mocy decyzje Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] 04.2002r. Nr [...] oraz Nr [...] określających wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. oraz 1997r., wysokość zaległości w tym podatku, wysokość zaległości podatkowej w oprocentowaniu zwrotu podatku oraz wysokości odsetek za zwłokę od tych zaległości, Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z motywów powyższych decyzji w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, Urząd Skarbowy w S. zakwestionował odliczone przez podatników J. i S. G. wydatki na budowę budynku mieszkalnego. Organ podatkowy stwierdził, iż poniesione wydatki na zakup materiałów budowlanych nie zostały zużyte na wzniesienie budynku mieszkalnego, bowiem do dnia kontroli podatnicy ani nie posiadali zezwolenia na budowę, ani też nie rozpoczęli prac związanych z budową. Ponadto nie posiadali oni części towarów wymienionych w rachunkach dokumentujących wydatki na cele budowlane. Organ podatkowy zwrócił również uwagę na brak pozwolenia na budowę oraz tytułu prawnego do gruntu. Wobec tego organ podatkowy I instancji uznał, iż podatnicy nie wypełnili dyspozycji normy art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym odpowiednio w 1996r. i 1997r. i wydał w dniu [...].04.2002r. przytoczone wyżej decyzje Nr [...] oraz Nr [...] W odwołaniach wniesionych od decyzji organu I instancji strony zarzuciły w szczególności wadliwą interpretację przepisów art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b regulujących ulgę mieszkaniową w podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując na brak wymogów do skorzystania z niej w postaci pozwolenia na budowę, czy legitymowania się tytułem prawnym do działki budowlanej. 2. Izba Skarbowa w W. nie znalazła podstaw do uwzględnienia odwołań i wskazała, iż stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem, a następnie od podatku podlegały wydatki poniesione w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego. Natomiast zgodnie z ww. przepisami wysokość powyższych wydatków ustala się na podstawie faktury wystawionej przez podatnika podatków od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku albo dowodem odprawy celnej. Jednakże z przedmiotowego odliczenia skorzystać mogły jedynie osoby fizyczne będące właścicielami (współwłaścicielami) gruntu lub użytkownikami wieczystymi gruntu, na którym wznoszony był budynek mieszkalny, bowiem tylko taka osoba realizowałaby swój cel mieszkaniowy. Izba Skarbowa zwraca uwagę, iż w chwili ponoszenia wydatków na zakup materiałów budowlanych, jak i w momencie dokonywania odliczeń od dochodu, a następnie od podatku, przedmiotowych wydatków podatnicy nie posiadali działki budowlanej, na której mogliby rozpocząć budowę. Nie posiadali oni także pozwolenia na tę budowę. Organ odwoławczy wskazuje również na przeznaczenie nabytych materiałów budowlanych na inne cele aniżeli służące budowie i urządzaniu budynku mieszkalnego, którego wzniesienie w badanym okresie dopiero podatnicy planowali. 3. Na powyższe decyzje J. i S. G. wnieśli skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc w nich o uchylenie decyzji organów obu instancji skarżący zarzucają im, że wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b, a także art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich niewłaściwą interpretację, a także przepisów postępowania podatkowego tj. art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej w związku z niewyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i art. 200 Ordynacji podatkowej wobec niewyznaczenia stronom 3 dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym. W uzasadnieniu skargi skarżący podnoszą przede wszystkim, że organy podatkowe bezpodstawnie uzależniają możliwość pomniejszania dochodu przed opodatkowaniem oraz pomniejszenia podatku o wydatki na budowę budynku mieszkalnego od posiadania pozwolenia na budowę oraz tytułu prawnego związanego z posiadaniem działki gruntu pod budowę. Wobec tego wysokość odliczonych wydatków ustalona powinna być na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. 4. W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o ich oddalenie, bowiem zarzuty w nich zawarte uznała za bezzasadne i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach wraz z przytoczoną tam argumentacją. 5. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stwierdzić należy, iż decyzje te wbrew zarzutom skarg, nie naruszają ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Skargi nie zasługują zatem na uwzględnienie. W toku postępowania prowadzonego w badanej sprawie poza sporem pozostawał fakt, iż skarżący skorzystali z ulgi mieszkaniowej, polegającej na pomniejszeniu dochodu przed opodatkowaniem oraz podatku o kwoty, które udokumentowane zostały rachunkami opiewającymi na materiały budowlane, takie jak m. in. okna, kabinę natryskową, płyty podłogowe, cokoły przypodłogowe, cegły, pustaki, tarcicy, a także projektu budowanego budynku mieszkalnego. W wyniku kontroli stwierdzono jednak, iż pomimo posiadania dowodów zakupu materiałów budowlanych, skarżący nie posiadali części towarów wymienionych w tych dowodach, które nie mogły zatem zostać zużyte na cele mieszkaniowe. Organy podatkowe ustaliły także w sposób bezsporny, iż część wydatków dokumentowanych dowodami zakupu nie znalazła potwierdzenia w postaci rzeczowej, a więc skarżący nie mogli nimi dysponować w celu wykorzystania na potrzeby budowy w czasie, w którym korzystali z ulgi mieszkaniowej, lecz w okresie późniejszym. Część zakupionych towarów została natomiast zwrócona do sprzedawców, inna wykorzystana została przez osoby trzecie. Ustalenia te w świetle akt sprawy, w tym wyjaśnień skarżących, nie budzą wątpliwości. Badając zarzuty skargi dotyczące wadliwej interpretacji prawa materialnego tak ustalony stan faktyczny należy zatem odnieść do normy prawnej regulującej w latach 1996 i 1997 ulgę mieszkaniową w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jej treść, gdy chodzi o rok 1996, zawarta została w przepisach art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi ona, że odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem podlegają wydatki poniesione w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego. Natomiast zgodnie z treścią art. 26 ust. 6 tej ustawy wysokość wydatków, o których mowa, ustala się na podstawie faktury, wystawionej przez podatnika podatków od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia, albo dowodem odprawy celnej. Natomiast zasady korzystania z ulgi mieszkaniowej na budowę budynku mieszkalnego w 1997r. regulują przepisy art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnicy mogli w tym roku pomniejszyć podatek, jeśli ponieśli w danym roku podatkowym wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego. Wykładnia językowa, podobnie jak celowościowa tych norm nie budzi wątpliwości, że podatnicy mogli w 1996r. oraz w 1997r. odliczyć od dochodów przed opodatkowaniem, a następnie obniżyć podatek tylko o te wydatki, które poniesione zostały w danym roku podatkowym. Nabyte dzięki nim towary lub usługi muszą być natomiast przeznaczone na cele mieszkaniowe podatników, a więc w tym wypadku budowę budynku mieszkalnego. Wobec tego nie mogą być one wykorzystane na inne cele lub przez inne osoby, bądź w ogóle nie wykorzystane na budowę budynku mieszkalnego. Wydatki te nie mogą być również rozliczane, pomniejszając dochód przed opodatkowaniem lub bezpośrednio podatek dochodowy, w innym roku aniżeli w tym, w którym zostały poniesione na budowę budynku mieszkalnego, a nie latach późniejszych. Nietrafny jest zatem, w ocenie Sądu zarzut naruszenia treści art. 26 ust. 1 lit. b, gdy chodzi o wymiar podatku za 1996r. oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b, gdy chodzi o wymiar podatku za 1997r., a także zarzut naruszenia art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej bowiem stan faktyczny sprawy organy podatkowe ustaliły w sposób, który nie stoi w sprzeczności z treścią art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego bez znaczenia dla treści rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie były zatem kwestie braku pozwolenia na budowę oraz tytułu prawnego do działki gruntu. W świetle tego bez znaczenia pozostaje również naruszenie przez organy podatkowe art. 121 Ordynacji podatkowej. Natomiast za słuszny należy uznać zarzut naruszenia w postępowaniu odwoławczym dyspozycji art. 200 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu naruszenie to nie mogło mieć, w niniejszej sprawie istotnego wpływu na jej wynik. Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skarg, w związku z czym należało je oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).