III SA 2389/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA M. Długosz-Szyjko, Sędzia NSA (del.) W. Kubiak (spr.), Sędzia WSA G. Nasierowska, Protokolant A. Kot, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2004 r. sprawy ze skargi S-ki z o.o. G. z/s w N. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych -oddala skargę- Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2002 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. uchyliła w całości decyzję inspektora kontroli skarbowej z dnia [...] grudnia 2001 r. nr [...]w sprawie określenia spółce "G." Sp. z o.o. z siedzibą w N. podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. oraz określiła wysokość tego podatku. W motywach rozstrzygnięcia podano, że przeprowadzona kontrola skarbowa wykazała zawyżenie przez spółkę kosztów uzyskania przychodów w podanym wyżej roku podatkowym. Do kosztów tych spółka między innymi zaliczyła wydatki na bilety lotnicze oraz pobyt w Polsce F. oraz koszty usług transportowych poniesionych w związku ze sprzedażą wiązek kabli do spółki "M" z siedzibą w Danii. Izba Skarbowa w W. uznała zasadność nie zaliczenia wymienionych pozycji wydatków spółki do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Jak chodzi o wymienioną jako pierwsza w kolejności pozycja kosztów, to wskazano, iż F. pełnił funkcję dyrektora zarządzającego skarżącej spółki, nie będąc jej pracownikiem. Jak wywodzi organ odwoławczy, osoba ta wykonywała obowiązki w ramach umowy z lutego 1997 r .zawartej przez skarżącą spółkę ze swym jedynym udziałowcem spółką duńską "M". Za usługi świadczone na podstawie wymienionej umowy skarżąca spółka płaciła spółce-matce miesięcznie kwotę [...] DKK. W kwocie tej mieściło się również wynagrodzenie F. , który za pracę na rzecz skarżącej spółki otrzymywał wynagrodzenie w Danii. Uchwałą wspólników F. został powołany również na stanowisko prezesa zarządu spółki "G." Sp. z o.o. Izba Skarbowa podzieliła wyjaśnienia skarżącej spółki, że przyjazdy do Polski wskazanej osoby były konieczne dla właściwego jej funkcjonowania. Stwierdzono jednak, że koszty z tego tytułu powinny być pokryte przez spółkę "M". Zdaniem Izby Skarbowej, zawarta z tą spółką umowa na świadczenie usług obejmowała bowiem wykonywanie obowiązków przez dyrektora zarządzającego, a tym samym określone w umowie miesięczne wynagrodzenie obejmowało wszystkie koszty związane z pełnieniem tych funkcji, w tym koszty przyjazdów do Polski. Izba Skarbowa w W. stwierdziła, że koszty transportu eksportowanych przez skarżącą spółkę wyrobów nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów ze względu na to, że w trakcie postępowania podatkowego spółka nie wykazała, iż ich poniesienie miało związek z jej przychodami. Podano, że w trakcie kontroli spółka nie przedstawiła pisemnych kontraktów dotyczących ponoszenia przez spółkę wydatków z omawianego tytułu. Wykorzystano więc dokumenty SAD, w celu ustalenia warunków dostawy towarów. W ocenie organu odwoławczego z dokumentów tych wynika, że eksportowane wyroby stawiane były do dyspozycji odbiorcy w magazynie dostawcy i świadczy o tym nie tylko sposób wypełnienia rubryki 20 dokumentów SAD, w której na wszystkich dokumentach wpisano "EXW N.". Potwierdzają to także rubryki 12, 22 i 42 tych dokumentów. Izba Skarbowa powołała się na przepisy zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 24 czerwca 1996 r. w sprawie wniosków o wszczęcie postępowania celnego (Monitor Polski Nr 38, poz.380. W pierwszej z wymienionych pozycji powinna zostać podana łączna wartość kosztów transakcyjnych (w tym kosztów transportu) poniesionych przez polskiego eksportera, ujętych w fakturze. W rubryce 22 należało wpisać wartość towaru, wynikającą z faktury sprzedaży, a w pozycji 42 wartość towaru na bazie franco – granica polska, przy czym warunki dostawy EXW z podaną miejscowością polską są uważane za równoważne z franco – granica Polski. Izba Skarbowa stwierdziła, że w rubryce 12 przedmiotowych dokumentów SAD nie podano żadnej kwoty. Natomiast wartość podana w rubryce 22 jest równa sumie wartości wpisanych w rubrykach 42 dokumentów SAD-BIS. Izba Skarbowa uznała zatem, że faktury sprzedaży nie obejmowały kosztów transportu , a tym samym nie miały wpływu na cenę sprzedawanych przez skarżącą spółkę wyrobów. Wskazano, że faktury wystawione przez przewoźnika na firmę "M" były refakturowane na polską spółkę z miesięcznym opóźnieniem. Tak więc skarżąca spółka otrzymywała je już po wyeksportowaniu wyrobów. W skardze do Sądu spółka "G."Sp. z o.o. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002 r. w części dotyczącej nie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na podróże i noclegi F. oraz kosztów transportu produkowanych wyrobów. Zarzucono zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a także naruszenie prawa procesowego, przepisów art.122 i 187 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że F. przyjeżdżał do Polski w charakterze prezesa zarządu spółki i jego obecność była nieodzowna do normalnego jej działania. Stąd też przedmiotowe koszty są bezsprzecznie związane z funkcjonowaniem skarżącej spółki. Świadczenie usług przez spółkę "M" na rzecz skarżącej spółki usług, obejmujących między innymi wykonywanie przez F. obowiązków dyrektora zarządzającego nie może stanowić podstawy do twierdzenia, że wynagrodzenie płacone za te usługi spółce duńskiej wyczerpuje potrzebę dokonywania jakichkolwiek innych na rzecz wymienionej osoby przez spółkę polską. Zdaniem skarżącej spółki wynagrodzenie płacone "M " pokrywało tylko koszty podstawowego wynagrodzenia pracujących dla polskiej spółki pracowników spółki duńskiej. Nie pokrywało ono natomiast kosztów ubezpieczeń tych osób ani kosztów ich podróży, o czym świadczy oświadczenie spółki duńskiej. Skarżąca spółka podnosi, że pomiędzy obu spółkami istniało ustne porozumienie regulujące kwestie ponoszenia kosztów transportu. Zgodnie z nim koszty transportu eksportu wyrobów skarżącej spółki były przez nią ponoszone, natomiast koszty transportu związane z importem towarów do Polski obciążały stronę przeciwną. Sposób wypełniania deklaracji SAD był, jak twierdzi skarżąca spółka, wynikiem oczywistej pomyłki gdyż spółka posiadała informacje o warunkach dostawy w postaci otrzymanych faktur za koszty transportu. Spółka nadto wywodzi, że po przeprowadzeniu kontroli spółka postanowiła skorygować złożone deklaracje celne. Jednak korekta za 1997 r. nie zostałaby uwzględniona z uwagi na przedawnienie w sprawach należności celnych. Spółka podnosi, że powołane w zaskarżonej decyzji zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 23 września 1997 r. nie dotyczy wywozu towarów za granicę. Skarżąca spółka podnosi, że organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie wziął pod uwagę całości okoliczności faktycznych i prawnych przedstawionych w odwołaniu. Nie dopełniono w ten sposób ciążącego na tym organie obowiązku dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Mając na uwadze akta sprawy niniejszej skład orzekający uznał, że spór miedzy stronami dotyczy w swej istocie prawidłowości ustalonego w toku postępowań kontrolnego i podatkowego stanu faktycznego, jak też oceny materiału dowodowego utrwalonego w aktach. Wskazać trzeba, że organy podatkowe w głównej mierze opierają swoje twierdzenia na dokumentach zebranych w toku prowadzonych postępowań, a pochodzących od skarżącej spółki, spółka zaś kwestionując zasadność dokonanych ustaleń przywołuje w znacznym stopniu oświadczenia i wyjaśnienia składane przez pracowników skarżącej spółki oraz duńską spółkę dominującą, będącą jedynym udziałowcem spółki "G."Sp. z o.o. Dowody te spółka złożyła w toku trwającego postępowania, w tym i odwoławczego, w okresie 4 lat po upływie roku podatkowego, którego sprawa niniejsza dotyczy. Ma to niewątpliwy wpływ na ocenę prawidłowości dokonanych ocen materiału dowodowego w zaskarżonej decyzji. Jak chodzi o kwestię wydatków skarżącej spółki, dokonywanych w związku z przyjazdami do Polski F. , to organ odwoławczy rozstrzygając sprawę oparł się o treść umowy o świadczenie usług zawartej w lutym 1997 r. pomiędzy duńską spółką dominującą a skarżącą spółką oraz na treści pisma skarżącej spółki z dnia [...] lipca 2002 r. Z wymienionej umowy jednoznacznie wynika, że spółka duńska świadczyła na rzecz skarżącej spółki usługi polegające między innymi na pełnieniu przez F. funkcji dyrektora skarżącej spółki. W zamian za te usługi skarżąca spółka płaciła spółce duńskiej kwotę [...] DKK miesięcznie. Zwrócić trzeba uwagę, że była to kwota zryczałtowana, gdyż nie uwzględniała kosztów ponoszonych w związku z wykonywaniem usług. Nadto omawiana umowa nie regulowała zasad ponoszenia innych kosztów związanych z wykonywaniem funkcji dyrektora skarżącej spółki, w tym kosztów przelotów i pobytu w Polsce. Z kolei wyjaśnienia zawarte w piśmie spółki z dnia [...] lipca 2002 r. potwierdzają ustalenie organu odwoławczego, że w rzeczywistości obowiązki dyrektora spółki pokrywały się z obowiązkami prezesa zarządu skarżącej spółki. W tej sytuacji nie można uznać za dowolne, nie oparte na materiale dowodowym sprawy, ustalenie, iż w oparciu o postanowienia omówionej umowy koszty te powinny być pokryte przez firmę duńską, świadczącą usługi na rzecz skarżącej spółki. Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, że nie uznając wydatków z tego tytułu jako kosztów uzyskania przychodów 1997r., zaskarżoną decyzja naruszono prawo materialne, a w szczególności przepis art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli chodzi o koszty transportu eksportowanych przez spółkę wyrobów, to twierdzenie Izby Skarbowej, że wydatki z tego tytułu nie pozostają w związku z przychodami skarżącej spółki zostało przekonywująco oparte o treść dokumentów SAD znajdujących się w aktach sprawy. Nie można ocenić jako zasadnych zarzutów spółki, iż taki jak ustalony w toku postępowania sposób wypełnienia przez nią wskazanych w decyzji rubryk dokumentów SAD w zakresie warunków dostawy wyrobów spowodowany był pomyłką. Dotyczyło to bowiem wszystkich dokumentów a nie wystąpiło tylko jednostkowo. Z kolei wyjaśnienia spółki, że zasada ponoszenia przez skarżącą spółkę kosztów transportu eksportowanych towarów wynikała z ustnej umowy z odbiorcą wyrobów, nie zostało potwierdzone innymi dowodami. Refakturowanie zaś kosztów transportu na skarżącą spółkę nastąpiło już po wywozie wyrobów za granicę. Nie zasługuje ponadto na uwzględnienie zarzut, że powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 23 września 1997 r. nie dotyczyło eksportu towarów. Przeczy temu twierdzeniu treść tego aktu prawnego, a w szczególności jego załącznik nr 5 część II. Mając na względzie powyższe ustalenia, Sąd doszedł do wniosku, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopnie uzasadniającym jej wzruszeniu w świetle przepisów art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270). Dlatego też należało orzec o oddaleniu skargi na podstawie art.151 tej ustawy.