III SA 2469/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2004 r. sprawy ze skargi A. spółki cywilnej [...] w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę W dniu [...] maja 2003 r. wspólnicy spółki cywilnej "A."- zakład pracy chronionej złożyli do urzędu skarbowego w R, wniosek o zwrot podatku od towarów i usług na podstawie art.14 a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym/Dz. U. Nr 11 poz.50 z póżn. zm/.Wraz z wnioskiem złożono deklarację VAT-7 z wykazaną kwotą podatku podlegającą wpłacie w wysokości 43.978 zł. W tym samym dniu skarżący złożyli w swoim banku polecenie przelewu wyżej wymienionej kwoty w formie elektronicznej na konto bankowe [...] Urzędu Skarbowego w R, za wyżej wymieniony miesiąc, co znajduje potwierdzenie w oświadczeniu Banku [...] S.A. z dnia [...] kwietnia 2003 r. skarżący przyjęli ten dzień jako datę zapłaty wymagalnego, zobowiązania, uznając warunki zwrotu podatku od towarów i usług określone w art.14 a ustawy za spełnione. [...] Urząd Skarbowy w R, decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. między innymi na podstawie art.14a ust.2-6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie podzielił stanowiska podatnika i odmówił zwrotu wyżej wymienionej kwoty podatku. W uzasadnieniu decyzji, wyjaśniono że mimo iż spółka nie posiada żadnych zaległości podatkowych to brak wpłaty w ustawowym terminie podatku za miesiąc kwiecień 2003 r., stanowi naruszenie jednego z warunków zwrotu określonego w art. 14 a ust.6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i pozbawia podatnika prawa do zwrotu podatku. Od decyzji tej zostało wniesione odwołanie do Izby Skarbowej w W. W odwołaniu podatnik powołując brzmienie przepisu art.14a ustawy o podatku od towarów i usług podniósł, że: -zgodnie z art.14a ust.5 ustawy złożył w ustawowym terminie deklarację do urzędu skarbowego wraz z wnioskiem o zwrot kwoty wykazanej w deklaracji - art.14a ustawy nie przewiduje odmowy zwrotu podatku z powodu niewpłacenia podatku w ustawowym terminie - art.14 ust.7 pkt 2 określa jedynie jako warunek zwrotu brak jakichkolwiek zaległości podatkowych po stronie podatnika ubiegającego się o zwrot, na dzień złożenia wniosku, - od 1 pażdziernika 2002 r. przepis art.14a ust.7 pkt 2 ustawy dotyczy również zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wspólników spółek cywilnych nie będących osobami prawnymi, - art.14a ust.7a ustawy wyklucza odmowę zwrotu na podstawie art.14 ust.7 pkt 2 ustawy jeżeli nie później niż 3 dni przed upływem terminu dokonania zwrotu o którym mowa w art.14a ust.6 ustawy podatnik przedstawi w urzędzie skarbowym dowód uregulowania zaległości, -podatnik dokonał polecenia przelewu w formie elektronicznej w banku w dniu [...] maja 2003 r, a art.60 par.4 ustawy-Ordynacja podatkowa dopuszcza różne formy płatności. Z tych wszystkich względów zdaniem podatnika decyzja organu I instancji jest bezprawna i powinna zostać uchylona. Izba skarbowa w W, utrzymała decyzję organu I instancji w mocy, akcentując w uzasadnieniu decyzji, konieczność spełnienia przez podatnika ubiegającego się o zwrot podatku od towarów i usług na podstawie art.14a ustawy o podatku od towarów usług dwóch warunków określonych w tym przepisie tj. wpłaty podatku w ustawowym terminie/art.14a ust.6 pkt 1 ustawy/ oraz brak zaległości podatkowych na dzień złożenia wniosku/art.14 ust.7 pkt 2 ustawy/. Termin zapłaty podatku określony został w art.60 par.1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz.926 z póżn. zm/zgodnie z którym data zapłaty podatku to dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej na podstawie polecenia przelewu. Obciążenie rachunku podatnika jak wynika z wyciągu bankowego znajdującego się w aktach sprawy nastąpiło dopiero w dniu [...] maja 2003 r. Mimo, że w par.4-6 powyższego przepisu przewidziano różne formy zapłaty podatku np. elektroniczną to regulacja ta nie zmienia określonej ustawowo daty zapłaty podatku, która w niniejszej sprawie nastąpiła z przekroczeniem ustawowego terminu dlatego też bez znaczenia jest fakt spełnienia przez spółkę warunku określonego w art.14 ust.7 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług Na decyzje tę została wniesiona skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego . W skardze jak i w piśmie procesowym z dnia [...] września 2004 r. podobnie jak w odwołaniu powołując na różne formy płatności podatku określone w art.60 ustawy-Ordynacja podatkowa zarzucono decyzjom organów podatkowych bezprawność i brak przesłanek ustawowych do odmowy zwrotu podatku od towarów i usług wpłaconego z jednodniowym opóźnieniem powołując się głównie na art.14a ust.7a ustawy, który zezwala nawet na 22 dniowe opóźnienie w zapłacie podatku, które nie powoduje utraty prawa do zwrotu podatku a więc tym bardziej jednodniowe opóźnienie nie może skutkować pozbawieniem podatnika prawa do zwrotu bezpośredniego. Wskazano również, że ustawowym dniem zapłaty podatku był dzień 26 maja 2003 r. z uwagi na to, że dzień 25 maja 2003 r. był to dzień ustawowo wolny od pracy/niedziela/, a więc dokonanie polecenia przelewu przez podatników w dniu 26 maja 2003 r. uznać należy za dochowanie ustawowego terminu zapłaty podatku. Brak jest w art.14a ustawy o podatku od towarów i usług zapisu ustawowego, który pozbawiałby podatnika prawa do zwrotu bezpośredniego w sytuacji na którą powołują się organy podatkowe, ponieważ rozstrzygające znaczenie w sprawie ma jedynie art.14a ust.7 pkt 2 oraz ust.7a tego przepisu, a warunki określone w tych przepisach podatnik spełnia. Zgodnie z art.2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz.1271 z póżn. zm./z dniem 1 stycznia 2004 r. utraciła moc ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/Dz. U. Nr 74, poz.368 z późn. zm./, zaś weszła w życie ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz.1270/. Zgodnie z art.97 par.1 ustawy Przepisy wprowadzające/.../ sprawy, których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości stwierdził, iż skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W rozpoznanej przez Sąd sprawie nie stwierdzono uchybień prawa procesowego ani też przepisów prawa materialnego, które mogłyby skutkować uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji. Jak wynika z akt sprawy termin złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2003 r. i wpłaty wynikającego z niej podatku do zapłaty upływał z dniem 26 maja 2003 r., co nie było przez organy podatkowe kwestionowane. W tym dniu wpłynął wniosek podatnika wraz deklaracją podatkową za miesiąc kwiecień 2003r., do Urzędu Skarbowego w R. o zwrot bezpośredni podatku od towarów i usług na podstawie art.14a ustawy o podatku od towarów i usług. W tym też dniu podatnik dokonał polecenia przelewu na rachunek urzędu skarbowego w formie elektronicznej kwoty należnego za wyżej wymieniony miesiąc podatku. Strona nie kwestionuje, iż obciążenie rachunku bankowego podatnika nastąpiło zgodnie z wyciągiem bankowym znajdującym się w aktach sprawy, w dniu [...] maja 2003 r. Zgodnie z art.14a ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym/Dz. U. Nr 11. poz.50 z póżn. zm/osoby prowadzące zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej mają prawo w zakresie prowadzonej działalności tego zakładu do otrzymania częściowego lub całkowitego zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług na warunkach określonych w ust.2-6a powołanego przepisu. Spór w niniejszej sprawie dotyczy wykładni przepisu art.14a ust.6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2002 do 1 stycznia 2004 r., który stanowi, że urząd skarbowy dokonuje zwrotu podatku o którym mowa w ust.1 na rachunek prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w terminie 25 dni od dnia złożenia wniosku o dokonanie zwrotu wpłaconej kwoty podatku wraz z deklaracją podatkową VAT-7, nie wcześniej jednak niż od 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który składana jest deklaracja, pod warunkiem dokonania w terminie ustawowym wpłaty kwoty podatku wynikającej za ten miesiąc z deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług z zastrzeżeniem pkt 2. Organy podatkowe stoją na stanowisku, iż przepis ten zawiera warunek zwrotu podatku dla zakładu pracy chronionej taki jak dokonanie wpłaty podatku w terminie płatności przewidzianym dla podatku od towarów i usług, natomiast skarżący, wyrażają pogląd przeciwstawny, uznając, iż brak wpłaty w terminie ustawowym powoduje dla podatnika jedynie obowiązek zapłaty odsetek na podstawie art.53 ustawy-Ordynacja podatkowa, nie powoduje jednak utraty prawa do zwrotu bezpośredniego na podstawie art.14a ustawy. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż jednym z warunków zwrotu bezpośredniego podatku zakładom pracy chronionej i zakładom aktywności zawodowej, jest wpłata podatku wynikająca z deklaracji podatkowej za dany miesiąc w ustawowym terminie, a więc zgodnie z art.26 ustawy o podatku od towarów i usług - najpóżniej 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu za który składana jest deklaracja podatkowa. Warunek określony w art.14a ust.7 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług tj. brak zaległości podatkowych w dniu złożenia wniosku lub zgodnie z art.14a ust.7a ustawy - brak zaległości na 3 dni przed dokonaniem zwrotu przez urząd skarbowy nie wyłącza obowiązku wpłaty podatku za dany miesiąc w ustawowym terminie czyli jednoczesnego spełnienia warunku określonego w art.14a ust.6 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak zaległości podatkowych w chwili złożenia wniosku o zwrot częściowy lub całkowity podatku wpłaconego przez zakład pracy chronionej, na podstawie art.14a ustawy dnia 8.01.1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie jest jedynym warunkiem skorzystania z przywileju określonego w tym przepisie. Z art.14a ust.6 pkt 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2002 r. do 1 stycznia 2004 r. wynika, iż ustawodawca wyłączył prawo do zwrotu podatku w tym trybie w przypadku nie dokonania przez zakład pracy chronionej, wpłaty podatku w terminie przewidzianym w art.26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że spółka nie posiadała żadnych zaległości podatkowych i jak wynika z zaskarżonej decyzji nie ta przesłanka ustawowa stanowiła podstawę prawną jej wydania. Organy podatkowe zakwestionowały jedynie spełnienie przez podatnika warunku zwrotu określonego w art.14a ust.6 pkt 1 ustawy, ponieważ obciążenie rachunku bankowego podatnika, który w dniu [...] maja 2003 r. złożył w banku polecenie przelewu w formie elektronicznej na kwotę zobowiązania podatkowego za miesiąc kwiecień 2003 r., nastąpiło w dniu 27 maja 2003 r., a więc po upływie terminu płatności podatku. Interpretację art.60 ustawy - Ordynacja podatkowa przedstawioną przez stronę skarżąca uznać należy za błędną jako sprzeczną z brzmieniem powyższego przepisu. Datą zapłaty podatku w obrocie bezgotówkowym zgodnie z art.60 par.1pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa jest dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika a nie jak twierdzi strona skarżąca dzień wydania dyspozycji polecenia przelewu dla banku. Regulacja prawna zawarta w tym przepisie dotycząca różnych form płatności tego podatku nie zmienia daty jego zapłaty. Skoro więc zapłata podatku nastąpiła w rozumieniu powołanego przepisu z jednodniowym przekroczeniem terminu do jego zapłaty to warunek zwrotu określony art.14a ust.6 pkt 1 nie został przez podatnika spełniony. Przyznać więc należy rację organom skarbowym, iż brak było podstaw prawnych do zwrotu bezpośredniego w trybie art.14a ustawy o podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.