III SA 2853/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA G. Nasierowska (spr.), Sędzia WSA M. Długosz-Szyjko, Sędzia NSA (del.) W. Kubiak, Protokolant A. Kot, po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi S.A. [...] S. A. z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 2.880 zł (dwa tysiące osiemset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA 2853/02 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] września 2002 r. Izba Skarbowa w W. orzekła o uchyleniu decyzji Urzędu Skarbowego W.- [...] z dnia [...] marca 2002 r. Izba Skarbowa w W. określiła jednocześnie Spółce Akcyjnej "[...]" w Ł. podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej liczone do dnia wydania decyzji przez organ I instancji. Izba Skarbowa uznała, że biorąc pod uwagę zgromadzone w sprawie dowody, w tym też załączone do odwołania, należy uwzględnić część spornych wydatków i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Uznano, że wydatki związane z pobytem A. M. w Polsce ([...] zł) powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.), gdyż osoba ta była jednocześnie prezesem firmy "[...]", będącej niemieckim dostawcą Spółki. Faktury na łączną kwotę [...] zł dotyczące wydatków m.in. na noclegi, konsumpcję zostały również zaliczone przez Izbę Skarbową do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy. Izba Skarbowa uznała również, że nie znajduje uzasadnienia zarzut zaniżenia przychodów związany z faktem dokonania kompensaty ( faktury eksportowe wystawione w grudniu 1998 r. przez Spółkę zostały wykorzystane do skompensowania odsetek za opóźnione płatności przez firmę "[...]"). W pozostałej części Izba Skarbowa podzieliła ustalenia dokonane przez Urząd Skarbowy. Odstąpienie przez Spółkę od dochodzenia zwrotu nadpłaconego w urzędzie celnym cła ([...] zł) i podatku VAT ([...] zł) ze względu na znikomość tych kwot i uciążliwą procedurę wyjaśniającą w urzędzie celnym nie mogło stanowić dla Spółki wystarczającej podstawy do zaliczenia tych kwot do kosztów uzyskania przychodów, bowiem ani ich nieściągalność nie została uprawdopodobniona w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy, ani nie utworzono wcześniej stosownych rezerw na pokrycie wspomnianych wierzytelności. Izba Skarbowa uznała, że Urząd Skarbowy prawidłowo nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynagrodzenia wypłaconego przewodniczącemu Rady Nadzorczej Spółki - A. M. Z akt sprawy wynika, że ustalenie wynagrodzenia dla przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki nastąpiło na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy Spółki, które odbyło się [...] lutego 1998 r. w M. Zgromadzenie odbyło się na terenie N. wbrew postanowieniom przyjętym w art. 392 Kodeksu handlowego, zgodnie z którym walne zgromadzenia mają odbywać się w miejscu siedziby spółki, jeżeli statut nie wskazuje innych miejsc w granicach Państwa ( tj. na terytorium Polski). Jednocześnie Izba stwierdziła naruszenie art. 412 §1 Kh , zgodnie z którym uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy winny być protokółowane przez notariusza pod rygorem ich nieważności. Zdaniem Izby Skarbowej niedopełnienie powyższego obowiązku oznaczało bezwzględną nieważność uchwały. Powyższy błąd nie mógł być konwalidowany, co Spółka próbowała uczynić uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki z dnia [...] września 2000 r. Tak więc naruszenie przepisów Kodeksu handlowego, w tym art. 412, uzasadniało wyłączenie kwot wynagrodzeń z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, niezależnie od tego, że sam fakt wypłacenia wynagrodzenia nie był kwestionowany. Popełnione uchybienia formalnoprawne przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia dla przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki sprawiły, że wynagrodzenie zostało wypłacone bez podstawy prawnej. W skardze na powyższą decyzję spółka "[...]" zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegające na błędnej wykładni poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków w wysokości [...] zł, poniesionych przez Spółkę w 1998 r. na wynagrodzenie Przewodniczącego Rady Nadzorczej A. M. W pozostałej części Spółka nie kwestionowała wydanej decyzji. Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, wyjaśniła, że Izba Skarbowa nie dokonała analizy art. 15 ust. 1 cyt. ustawy w kontekście art. 16 ust. 1 pkt 38 tej ustawy. Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 38 wynika, że stanowią koszty uzyskania przychodu wynagrodzenia wypłacane z tytułu pełnionych funkcji. A. M. pełnił faktycznie funkcję przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki, Spółka wypłaciła mu z tego tytułu za 1998 r. ( dokładnie za [...] miesięcy tego roku) kwotę [...] zł wynagrodzenia oraz pobrała jako płatnik i odprowadziła do Skarbu Państwa kwotę [...] zł . Zdaniem Spółki zasadne jest pytanie, czy ustawodawca wymaga wskazania podstawy prawnej dla dokonania wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38. Kodeks handlowy nie daje odpowiedzi na pytanie, czy ustalenie wynagrodzenia dla przewodniczącego Rady Nadzorczej powinno mieć formę prawną uchwały zgromadzenia akcjonariuszy. Jedynie art. 386 §3 Kodeksu handlowego dotyczy szczególnej sytuacji ( która nie miała miejsca w spornej sprawie) ustalenia wynagrodzenia dla członków rady delegowanych do stałego wykonywania nadzoru. Tylko w takiej sytuacji kodeks określał, że to Walne Zgromadzenie ustala wysokość wynagrodzenia członków Rady Nadzorczej. Statut Spółki również nie wskazuje kto i ewentualnie jaki organ i w jakim trybie ustala wynagrodzenie dla Rady Nadzorczej. Zdaniem Spółki można przyjąć, że ustalenie wynagrodzenia za pełnienie funkcji przewodniczącego rady nadzorczej ustalone zostało w drodze umowy zawartej przez Spółkę z przewodniczącym A. M. Umowa ta została zawarta per facta concludentia. Elementami tych faktów dokonanych były : 1) nieważna uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy z dnia [...] lutego 1998 r., 2) fakt wypłaty wynagrodzeń, odprowadzania podatku przez Spółkę jako płatnika, 3) dwukrotne złożenie przez Spółkę informacji podatkowej IFT1, 4) faktyczne pełnienie funkcji przez A. M., 5) przyjęcie przez A. M. wypłaconych wynagrodzeń, 6) wola Spółki ujawniona w dniu [...] września 2000 r. przez próbę konwalidacji nieważnej uchwały z dnia [...] lutego 1998 r. Tym samym Spółka nie kwestionowała zasadności i wysokości wynagrodzenia Przewodniczącego Rady Nadzorczej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości, stwierdził , że w sprawie istnieją podstawy do uchylenia decyzji Izby Skarbowej w W. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej stanowił m.in. art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zasadą jest zatem odliczanie od przychodów każdego wydatku, który pozostaje w przyczynowym związku z prowadzoną działalnością i którego poniesienie miało bądź mogło mieć wpływ na wysokość osiągniętego przychodu. Jak podkreśla Sąd Najwyższy "takie wydatki są w istocie ceną, którą trzeba każdorazowo zapłacić za osiągnięcie rzeczywistego albo choćby potencjalnego przychodu" (por. wyrok z dnia 3 października 2002 r., sygn. akt III RN 156/01, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2003 nr 6, poz. 160). Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 38 ( w brzmieniu obowiązującym w dacie wydawania zaskarżonej decyzji) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) i członków spółdzielni nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów oraz na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub innych organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego. Tak więc zgodnie z powyższym przepisem do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wynagrodzenia wypłacane z tytułu pełnionych funkcji. W sprawie jest niesporne, że A. M. pełnił funkcję Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki. Niesporny jest również fakt wypłaty wynagrodzenia z tytułu sprawowania tej funkcji. Zważywszy na to, że zarówno Kodeks handlowy jak i statut Spółki nie określały jaki organ i w jakim trybie ustala wynagrodzenie dla Przewodniczącego Rady Nadzorczej, brak było podstaw do przyjęcia, że Spółka nie miała prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w 1998 r. wynagrodzeń dla Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki. Tym samym doszło do naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy. Ewentualny zakaz uwzględniania tak pojętych kosztów działalności musi mieć ustawowe oparcie i nie może być interpretowany w rozszerzający sposób. Należy podkreślić też, że z akt sprawy nie wynika, że uchwała z dnia [...] lutego 1998 r. została unieważniona przez sąd. Zgodnie z art. 413 §1 Kodeksu handlowego uchwała walnego zgromadzenia, powzięta wbrew przepisom prawa lub postanowieniom statutu, może być zaskarżona w drodze wytoczonego przeciwko spółce powództwa o unieważnienie uchwały. Pozew o unieważnienie należy wnieść w ciągu miesiąca od otrzymania wiadomości o uchwale, nie później jednak niż w ciągu roku od daty powzięcia uchwały (art. 415 §1 Kh). Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. a ), art. 152, art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), orzekł, jak w sentencji.