III SA 2993/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Grażyna Nasierowska (spr.), Asesor WSA Sylwester Golec, Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2004 r. sprawy ze skarg "P." S.A. na decyzje Ministra Finansów z dnia [...] października 2003 r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o podatek od towarów i usług za luty, maj, lipiec, wrzesień, październik, listopad 2001 roku oddala skargi Minister Finansów sześcioma decyzjami z [...] października 2003 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 247 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387) utrzymał w mocy sześć decyzji Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. z [...] września 2002 r. odmawiających stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] lipca 2001r., z [...] grudnia 2001 r., [...] października 2001 r., [...] marca 2002 r. (dwie decyzje) i [...] lipca 2002 r. określających zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę w podatku od towarów i usług odpowiednio za luty 2001 r., maj 2001 r., lipiec 2001 r., wrzesień 2001 r., październik 2001 r. i listopad 2001 r. [...] Urząd Skarbowy w C. ostatecznymi decyzjami określił P. S.A. zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 2001 roku, z uwagi na fakt, że Spółka w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące wykazała podatek do zapłaty w wysokości prawidłowej, tj. za luty 2001 r. - w kwocie 548.413 zł, za maj 2001 r. - w kwocie 760.826 zł, za lipiec 2001 r. - w kwocie 608.736 zł, za wrzesień 2001 r. - w kwocie 414.557 zł, za październik 2001 r. - w kwocie 407.831 zł i za listopad 2001 r. - w kwocie 228.958 zł jednakże nie wpłaciła go w całości na rachunek urzędu skarbowego, co spowodowało naruszenie art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wnioskiem z 5 sierpnia 2002 r. skarżąca spółka wystąpiła o stwierdzenie nieważności podanych wyżej decyzji ostatecznych na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 w związku z art. 250 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r., sygn. akt K 45/01 orzekł o niekonstytucyjności niektórych przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zakresie dotyczącym braku przepisów przejściowych, które stanowiłyby ochronę podatników prowadzących zakłady pracy chronionej w okresie obowiązywania decyzji nadającej podatnikom status zakładów pracy chronionej. Skutkiem opublikowania tego wyroku w Dzienniku Ustaw jest spełnienie przesłanki z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ wydane decyzje pozbawione zostały podstawy prawnej, zaś brak podstawy prawnej stanowi o nieważności wydanych decyzji. Zgodnie z treścią art. 250 O.p. termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji został dochowany. Izba Skarbowa w K. decyzjami z [...] września 2002 r. odmówiła stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji, wobec tego strona złożyła odwołanie do Ministra Finansów. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzje Izby Skarbowej w K. nie znajdując podstaw do ich uchylenia. W uzasadnieniach zaskarżonych decyzji Minister Finansów stwierdził, że celem przedmiotowego postępowania jest zbadanie, czy zaskarżone decyzje są dotknięte jedną z wad enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona jako podstawę wniosku wskazała art. 247 § 1 pkt 2 ustawy zgodnie, z którym organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, jeżeli została wydana bez podstawy prawnej. Strona skarżąca zarzuca, że decyzja ostateczna została wydana na podstawie przepisu, którego niekonstytucyjność stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01. Minister Finansów zauważył, iż wyrokiem tym Trybunał Konstytucyjny rozpatrując wniosek o zbadanie zgodności z Konstytucją RP art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100) w zakresie, w jakim zmienia on zasady wyliczania kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej określone w art. 14a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999r. ( Dz. U. Nr 123, poz.776 ze zm.), orzekł, iż ww. przepis jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Ponadto Minister dodał, iż w uzasadnieniu wyroku Trybunał podkreślił, iż skutkiem orzeczenia stwierdzającego niekonstytucyjność zaskarżonego przepisu w zakresie, w jakim pomija określone regulacje, nie jest utrata mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, ale potwierdzenie - wynikające z Konstytucji - obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji norm konstytucyjnych. W konkluzji Minister Finansów stwierdził, iż biorąc pod uwagę tezę zawartą w pkt 1 wyroku Trybunału Konstytucyjnego, a przede wszystkim fakt, iż przepis art. 14 a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie stanowił podstawy wydania zakwestionowanych decyzji ostatecznych, bowiem podstawę prawną decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. stanowiły wyłącznie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa - art. 21§ 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i przepisy wykonawcze do tej ustawy tj. § 10 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2001 r. Nr 40, poz. 463), a także art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz.50 z późn. zm.) brak jest podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego tych decyzji. Decyzje ostateczne zarówno w sentencji, jaki i uzasadnieniu nie odnoszą się do sposobu wyliczania kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, określonego w art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym natomiast dotyczą ona faktu naruszenia przepisu art. 26 ustawy o VAT, który zobowiązuje każdego podatnika składającego deklarację VAT- 7 z wykazanym zobowiązaniem podatkowym do uiszczenia go w terminie określonym w tym przepisie. W skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także pismach stanowiących uzupełnienie skarg, pełnomocnik strony zarzuca decyzjom Ministra Finansów: - naruszenie prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności przepisu art. 14 a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, że skarżący nie ma uprawnienia do żądania stwierdzenia nieważności decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. po wejściu w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r., sygn. akt K 45/01 w związku z ustawą z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; - naruszenie prawa procesowego poprzez jego wadliwe zastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisu art. 247 § 1 pkt 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 190 ust. 4 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. poprzez odmowę stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niepowołanie podstawy prawnej decyzji i nie przytoczenie przepisów prawa; - wydanie decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, poprzez niewyjaśnienie, czy skarżący podejmował realizację długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych u niego zatrudnionych. Powołując się na powyższe zarzuty pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji i stwierdzenie nieważności decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C., ewentualnie o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedziach na zarzuty skarg Minister Finansów podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o ich oddalenie. Dodatkowo wyjaśnił, iż zarzut naruszenia art. 191 i art. 210 pkt 4 i §4 Ordynacji podatkowej w zakresie prowadzonego postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji, którego podstawę stanowił powołany przez pełnomocnika wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. jest bezzasadny, ponieważ decyzja Ministra Finansów zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne i prawne w ramach zakreślonych prowadzonym postępowaniem. Ponadto w tym trybie organ podatkowy nie ocenia po raz kolejny merytorycznej poprawności rozstrzygnięcia podjętego w decyzji ostatecznej poprzez analizę stanu faktycznego, lecz bada decyzję pod kątem zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 247 §1 Ordynacji podatkowej. Zarzut dotyczący, zatem wydania decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, poprzez niewyjaśnienie, czy skarżący podejmował realizację długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych u niego zatrudnionych również jest chybiony. W uzupełnieniu skarg z 6 grudnia 2004 r. pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, szeroko uzasadniając swoje stanowisko, że zaskarżone decyzje : 1) są dotknięte wadą umożliwiającą stwierdzenie nieważności z powodu wydania ich bez podstawy prawnej, 2) są dotknięte wadą umożliwiającą stwierdzenie nieważności z powodu wydania z rażącym naruszeniem art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, 3) są dotknięte wadą umożliwiającą stwierdzenie nieważności z powodu wydania z rażącym naruszeniem art. 249 §1 Ordynacji podatkowej, 4) zostały wydane bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie w celu ustalenia czy strona była podmiotem, który może skorzystać z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. W pismach procesowych z 13 grudnia 2004 r. Minister Finansów podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyjaśnił, że w kwestionowanych decyzjach nie doszło do rażącego naruszenia art. 249 §1 O.p. W pismach procesowych strony skarżącej z 13 grudnia 2004 r., stanowiących kolejne uzupełnienia wcześniej wniesionych skarg pełnomocnik stwierdził, że w sprawie doszło do rażącego naruszenia art. 120, 122, 187§1, 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 ustawy o podatku VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1271 z późn. zm.) z dniem 1 stycznia 2004 r. utraciła moc ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sadzie Administracyjnym ( Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.), zaś weszła w życie ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Przepisy wprowadzające (...) sprawy, w których skargi zostały wniesione do NSA przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z kolei przepis art. 1 §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stanowi, iż Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych ( w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się, więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżone decyzje Ministra Finansów z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że nie naruszają one prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Przedmiotem oceny Sądu są decyzje wydane w trybie weryfikacji ostatecznych decyzji, a mianowicie w trybie stwierdzenia nieważności decyzji. Stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją prawa procesowego dającą możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznych obciążonych najpoważniejszymi wadami. Pełne wyliczenie przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji zawiera art. 247 §1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności decyzji następuje m.in., gdy decyzja została wydana bez podstawy prawnej - art. 247 § 1 pkt 2 ustawy, co zarzuca strona decyzjom ostatecznym. Należy przyjąć, iż decyzja jest wydana bez podstawy prawnej wtedy, gdy na gruncie systemu prawa nie ma normy prawnej, która w odniesieniu do danego stanu faktycznego uzasadniałaby wydanie tej decyzji. Kolejną przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji jest wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa - art. 247 §1 pkt 3 O.p. Z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wówczas, gdy jest oczywiste, iż z faktami ustalonymi w toku postępowania obowiązująca norma prawna nie wiąże konsekwencji, które organ podatkowy określił w decyzji. Oceniając zarzut naruszenia przepisu art. 247 §1 pkt 2 i pkt 3 podniesiony przez stronę, należy stwierdzić, iż przesłanki wymienione w ww. przepisie w niniejszej sprawie nie występują. Strona skarżąca żądała stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r., sygn. akt K 45/01, w którym Trybunał uznał, że niektóre przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są niekonstytucyjne, z zatem uzasadnione jest stwierdzenie nieważności decyzji, które zostały wydana na podstawie tych niekonstytucyjnych przepisów. Ustawa z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 95, poz. 1100), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2000 r. pozbawiła zakłady pracy chronionej określonych przywilejów podatkowych, przewidzianych w art. 14a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz.50 z późn. zm.), który to przepis przewidywał korzystniejszy sposób rozliczania się z tego podatku. Nowa regulacja spowodowała zmniejszenie wielkości zwracanej kwoty podatku w porównaniu z kwotą, którą podatnik prowadzący zakład pracy chronionej mógł zatrzymać na podstawie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 1999 r. Zmiany te polegały m.in. na: - zastąpieniu możliwości zatrzymania kwoty należnego podatku od towarów i usług prawem do uzyskania częściowego lub całkowitego zwrotu podatku tej kwoty na wniosek zainteresowanego; - przesunięciu terminu, w którym prowadzący zakład pracy chronionej uzyskuje zwrot podatku; - wprowadzeniu mechanizmów zmniejszających kwotę zwracaną prowadzącemu zakład pracy chronionej przez obniżenie stosownego mnożnika dla osób o lekkim lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności. W uzasadnieniu wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r. Trybunał Konstytucyjny nie kwestionując istoty wprowadzonych zmian, stwierdza jedynie niezgodność z Konstytucją RP zaskarżonych przepisów w zakresie, w jakim pomijają one niezbędne regulacje. Skutkiem orzeczenia stwierdzającego niekonstytucyjność zaskarżonego przepisu w zakresie, w jakim pomija określone regulacje, nie jest utrata mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, ale potwierdzenie - wynikające z Konstytucji- obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji norm konstytucyjnych ( pkt 8 uzasadnienia). Powołując się na powyższe ustalenia należy stwierdzić, iż decyzje ostateczne [...] Urzędu Skarbowego w C. nie dotyczyły preferencji w zakresie podatku VAT przewidzianych dla podatników prowadzących zakład pracy chronionej lub aktywności zawodowej objętych przepisem art. 14 a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Podstawą prawną zaskarżonych decyzji stanowił m.in. przepis art. 26 ustawy o VAT, art. 21 §3 O.p. z uwagi na okoliczność, iż podatnik nie wpłacił do urzędu skarbowego zadeklarowanego uprzednio podatku VAT. Zarzut strony skarżącej, że niepowołanie w podstawie prawnej decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. przepisu art. 14a ustawy o VAT, niczego w sprawie nie zmienia, gdyż i tak przepis ten de facto taką podstawę stanowił, gdyż musiał stanowić, jest zarzutem bezzasadnym. Jedynym powodem - co należy podkreślić - rozstrzygnięć Urzędu Skarbowego było niewpłacenie zadeklarowanego uprzednio podatku. Urząd Skarbowy w decyzjach będących przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności nie odnosił się do sposobu wyliczenia kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, określonego w art. 14a ustawy o VAT. Skoro podstawą wydania zakwestionowanych decyzji nie był przepis art. 14a ustawy o VAT, brak było podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego ostatecznych decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C.. W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 2 czy też pkt 3 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia w świetle poczynionych ustaleń. Sąd ocenił pozostałe zarzuty skarg również za nieuzasadnione. Zaskarżone decyzje Ministra Finansów zawierają powołanie podstawy prawnej oraz pełne uzasadnienie faktyczne i prawne dokonane w ramach nadzwyczajnego trybu stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych, którego zakres obejmuje wyłącznie zbadanie decyzji pod względem zaistnienia przesłanek uregulowanych wyczerpująco w przepisie art. 247 §1 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu tym organ również nie jest uprawniony do ponownej oceny stanu faktycznego dokonanego w decyzji ostatecznej, ponieważ w przypadku stwierdzenia nieważności bada się wady tkwiące w samej decyzji, będące następstwem wadliwego stosowania prawa materialnego. Zarzut naruszenia art. 249 §1 Ordynacji podatkowej zgłoszony dopiero w piśmie procesowym z 6 grudnia 2004 r. stanowiącym uzupełnienie skargi jest również niezasadny. Wniosek z 7 sierpnia 2002 r. został złożony przed upływem rocznego terminu od doręczenia decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] lipca 2002 r., [...] marca 2002 r.(dwie decyzje), [...] października 2001 r., [...] grudnia 2001 r. Jedynie w stosunku do decyzji [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] lipca 2001 r., którą doręczono w dniu 18 lipca 2001 r. wniosek ten był spóźniony. Jednakże skoro termin przewidziany w art. 250 §1 ustawy został zastosowany na korzyść strony skarżącej, zgodnie z jej wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] sierpnia 2002 r., Sąd nie dopatrzył się w tym przypadku podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji Ministra Finansów z obrotu prawnego. Odmowa bowiem uwzględnienia żądania zamiast odmowy wszczęcia postępowania w żądanej sprawie, nie daje podstaw do uchylenia tej decyzji. Sąd nie podzielił poglądu strony skarżącej wyrażonego w ostatnim piśmie procesowym (kolejnym uzupełnieniu skargi), że doszło do naruszenia art. 120,122,187§1, 191 O.p. w związku z art. 26 ustawy o VAT. Zdaniem strony skarżącej, nawet przy przyjęciu, że decyzje nie zawierają w podstawie prawnej art. 14a ustawy o VAT, to nie sposób przyjąć, że orzeczenie TK nie wpływa na decyzję ostateczną w sprawie podatku VAT. Brak ustalenia w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji czy podmiot, który był adresatem decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej do zapłaty podatku rażąco narusza zasady postępowania podatkowego oraz art. 26 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani bez wezwania przez urząd skarbowy do obliczania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Konstrukcja art. 26 powoduje, że podatek niewpłacony w terminie staje się zaległością podatkową. To zaś ma niezmiernie doniosłe konsekwencje, oznacza bowiem w szczególności, iż od niezapłaconego w terminie określonym w powyższym artykule podatku, naliczane są odsetki za zwłokę. Jedynie w przypadku stwierdzenia nadpłaty ( co nie miało miejsca w rozpatrywanych sprawach) można byłoby mówić o konieczności zbadania przyczyn jej powstania oraz konieczności zbadania czy w sprawie może mieć zastosowanie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargi oddalił.