III SA 3186/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska (spr.), Sędzia WSA Hanna Kamińska, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Artur Kot, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2004 r. sprawy ze skargi [...]Fundacji Kształcenia Kadr w B. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...]października 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji, po wznowieniu postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych -oddala skargę- Inspektor kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, decyzją z dnia [...]października 2001 r. określił [...] Fundacji Kształcenia Kadr zobowiązanie i zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę liczone od tej zaległości do dnia wydania decyzji. W odwołaniu od decyzji inspektora Fundacja zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie prawa poprzez błędną interpretację art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.) i wniosła o jej uchylenie w części dotyczącej stwierdzenia, że kwota [...] zł przeznaczona na nabycie udziałów w Spółce z o. o. [...] Szkoła Biznesu Centrum Doradcze, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku. Zdaniem Fundacji, nabycie tych udziałów zostało sfinansowane z jej środków własnych, a nie z dochodu uzyskanego w 1998 r. Decyzją z dnia[...] stycznia 2002 r. Izba Skarbowa w B. , po rozpatrzeniu odwołania Fundacji, utrzymała w mocy decyzję inspektora. W uzasadnieniu decyzji, podzielając stanowisko organu I instancji, organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze zwolnienia od podatku może korzystać jedynie dochód wydatkowany na cele statutowe Fundacji. Zdaniem Izby, nabycie udziałów w spółce prowadzącej działalność zarobkową nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie powołanego przepisu, choćby nawet miało na celu pomnażanie kapitału Fundacji, który w przyszłości miał służyć jej działalności statutowej. Organ odwoławczy, powołując się na sposób utworzenia funduszu statutowego (własnego) Fundacji, uznał za bezzasadne jej twierdzenie, jakoby kwota przeznaczona na nabycie udziałów podlegała zwolnieniu od podatku, ponieważ pochodziła ze środków własnych. Zdaniem Izby, nabycie udziałów w Spółce z o. o. [...] Centrum Doradcze nie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i kwota [...] zł powinna być opodatkowana na ogólnych zasadach. [...] Fundacja Kształcenia Kadr, prawidłowo pouczona o przysługującej jej skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Izby Skarbowej w B. , nie skorzystała z tego prawa. W związku z powyższym, decyzja z dnia [...] stycznia 2002 r. stała się decyzją ostateczną. Pismem z dnia [...] czerwca 2002 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 i art. 244 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), Fundacja złożyła do Izby Skarbowej w B. wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...]stycznia 2002 r. oraz stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. Zdaniem wnioskodawcy, decyzje organu I instancji i organu odwoławczego opierały się na tezie postawionej przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 20 listopada 2000 r. o sygn. akt FPS 9/00. Z tą tezą nie zgodziła się Fundacja, gdyż jej zdaniem, w świetle uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia13 marca 2002 r. o sygn. akt III ZP 21/01, nabycie przez Fundację udziałów w Spółce [...] Centrum Doradcze mieściło się w jej celach statutowych. Dlatego też, zdaniem strony skarżącej, kwota [...] zł podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że "uchylenie" uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2000 r. uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 13 marca 2002 r. stanowiło podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Izba Skarbowa w B. , postanowieniem z dnia [...] lipca 2002 r. wznowiła – na żądanie strony – postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] stycznia 2002 r. w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. Po rozpatrzeniu wniosku Fundacji, Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia [...] sierpnia 2002 r., odmówiła uchylenia swojej decyzji ostatecznej z dnia[...] stycznia 2002 r. Zdaniem Izby Skarbowej nie zostały spełnione przesłanki do wznowienia postępowania, wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy podniósł, że powołana przez Fundację uchwała Sądu Najwyższego wiąże w indywidualnej sprawie i dlatego nie może być podstawą do uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2002 r. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono także, iż okoliczności sprawy będącej przedmiotem postępowania na żądanie Fundacji były zupełnie odmienne od stanu faktycznego sprawy ze skargi innej fundacji, która była rozpoznawana przez Sąd Najwyższy. Organ podatkowy poinformował również, iż wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty został rozpatrzony decyzją z dnia [...] lipca 2002 r. Fundacja, pismem z dnia [...] sierpnia 2002 r. wniosła do Ministra Finansów odwołanie od decyzji Izby Skarbowej w B. , podtrzymując argumentację przedstawioną we wniosku z dnia [...] czerwca 2002 r. Zdaniem strony skarżącej, jej sytuacja prawna jest analogiczna do tej, w której zajął stanowisko Sąd Najwyższy uchwałą z dnia 13 marca 2002 r., dlatego też popiera wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z [...] stycznia 2002 r. Minister Finansów, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Fundacji, decyzją z dnia [...] października 2002 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji powołano się na zasadę trwałości decyzji podatkowej oraz podniesiono, że wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym środkiem weryfikacji ostatecznych rozstrzygnięć organów podatkowych. Jest to instytucja procesowa służąca wyeliminowaniu z obrotu prawnego rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniu, które dotknięte było ciężkimi wadami o charakterze procesowym. Minister Finansów, podzielając stanowisko Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Podniesiono także, iż decyzja Izby Skarbowej została wydana na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Minister Finansów stwierdził, że zaskarżoną decyzję należało utrzymać w mocy, ponieważ nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostało uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na jego treść. [...] Fundacja Kształcenia Kadr pismem z dnia [...]listopada 2002 r. wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2002 r. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i uwzględnienie wniosku o wznowienie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu skargi podniesiono ponownie, że kwota [...] zł podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem strony skarżącej, powoływana uchwała Sądu Najwyższego stanowi podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, gdyż ma moc zasady prawnej i powinna być respektowana przez organy podatkowe przy rozpatrywaniu spraw, do których ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Organ odwoławczy stwierdził również, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w sposób ścisły, gdyż ulgi w podatku dochodowym stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Minister Finansów podniósł także, iż powoływanej przez Fundację uchwale z dnia 13 marca 2002 r. Sąd Najwyższy nie nadał mocy zasady prawnej, stosownie do art. 21 ustawy z dnia 20 września 1984 r. o Sądzie Najwyższym (Dz. U. Nr 101, poz. 924 z późn. zm.), a z powodu braku podstaw do wznowienia postępowania nie mogą być skuteczne zarzuty dotyczące bezpodstawnego – zdaniem strony skarżącej – opodatkowania dochodu Fundacji w kwocie [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości, nie stwierdził podstaw do uchylenia decyzji Ministra Finansów, utrzymującej w mocy decyzję Izby Skarbowej w B. Skład orzekający Sądu uznał, że w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy po wznowieniu przez Izbę Skarbową postępowania w sprawie zakończonej jej decyzją ostateczną, należało uchylić tę decyzję z powodu wystąpienia, jak twierdzi strona skarżąca, przesłanki wskazanej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. [...] Fundacja Kształcenia Kadr prezentuje pogląd, iż uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 13 marca 2002 r. o sygn. akt III ZP 21/01 podjęta w związku ze skargą wniesioną do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez inny podmiot tj. Fundację na Rzecz Rozwoju Nauki Polskiej – stanowi podstawę do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną i uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. Po rozpoznaniu sprawy, skład orzekający Sądu stwierdza, że prezentowane przez stronę skarżącą stanowisko oraz przytoczona w skardze argumentacja nie mogą zasługiwać na aprobatę. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), decyzja podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tego rodzaju naruszeń prawa zaskarżonej decyzji Ministra Finansów zarzucić nie można. W rozpatrywanej sprawie kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania, unormowane w rozdziale 17 Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Instytucja wznowienia postępowania stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń i stwarza możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, ale tylko wtedy, gdy postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wymienioną enumeratywnie w art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to niedopuszczalność wznowienia postępowania, a następnie uchylenia decyzji ostatecznej na podstawie nie wyliczonej w powołanym przepisie. Dodać należy, iż rozpoznając wniosek o wznowienie postępowania i uchylenie decyzji ostatecznej, organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w zwykłym postępowaniu podatkowym. Katalog przesłanek warunkujących wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wydaniem decyzji zakreśla również ramy powierzonej Sądowi kontroli legalności decyzji wydanych przez właściwy organ w tym nadzwyczajnym postępowaniu. W ocenie Sądu, żadna z przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej nie została spełniona, dlatego też, po wznowieniu postępowania, organ podatkowy prawidłowo odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2002 r. Na aprobatę nie zasługuje argumentacja strony skarżącej, iż podstawą prawną do uchylenia decyzji ostatecznej – po wznowieniu postępowania – jest pkt 7 powołanego wyżej przepisu, bowiem z akt sprawy nie wynika, aby w trakcie zwykłego postępowania podatkowego wydana została decyzja na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Nie ma racji strona skarżąca, która twierdzi, że podjęcie w dniu 13 marca 2002 r. przez skład siedmiu sędziów Sądu Najwyższego uchwały o sygn. akt III ZP 21/01 (OSNP 2002/12/280) w sprawie ze skargi innego podmiotu tj. Fundacji na Rzecz Rozwoju Nauki Polskiej stanowiło przesłankę do wznowienia postępowania. Dlatego też, skoro organ podatkowy nie stwierdził przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, to prawidłowo – na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy – odmówił uchylenia w całości decyzji dotychczasowej. W takim stanie rzeczy organ podatkowy nie mógł przejść do merytorycznego rozpoznania sprawy podatkowej. Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. s. H. Kamińska s. G. Nasierowska s. B. Lubiński