III SA 331/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA Krystyna Nowak (spr.) Sędziowie del. sędzia NSA Antoni Hanusz asesor WSA Jolanta Sokołowska Protokolant Anna Zientara po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2004r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...].01.2002r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego za 1997r. od przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oddala skargę Decyzją z dnia [...] .01.2002r. Nr[...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 10 ust. 1 pkt 8a, art. 21 ust. 1 pkt 32a i art. 28 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z [...].09.2001r. Nr [...] określającą M. P. zaległość, wraz z odsetkami za zwłokę, w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. od przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Z uzasadnienia decyzji wynikało, że podatnik, aktem notarialnym z [...].07.1997r., wspólnie z żoną, sprzedał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku przy ul. [...][...] w G. Ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od ustanowienia tego prawa na rzecz sprzedawcy, powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. 20 lipca 1997r. podatnik złożył Urzędowi Skarbowemu oświadczenie o zamiarze wydatkowania przychodu ze sprzedaży na cel określony w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie udokumentował jednak dostatecznie faktu wydatkowania całości przychodu ze sprzedaży na własne "cele mieszkaniowe" w okresie dwu lat od dokonania sprzedaży; organy podatkowe obu instancji uwzględniły wydatki w kwocie 1.187,98zł udokumentowane przez podatnika przy deklarowaniu ulgi z art. 27a ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym... W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego M. P. zarzucił zaskarżonej decyzji błędną wykładnię przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32a i art. 28 ust. 2 ustawy z 26.07.1991r. i wniósł o jej uchylenie. Wyjaśnił, że cały przychód ze sprzedaży mieszkania wydał na budowę budynku mieszkalnego w G. przy ul. [...][...]. Z treści wskazanych przepisów nie wynikało, aby warunkiem zwolnienia przychodu od podatku było udokumentowanie jego wydatkowania fakturami. Brak faktur nie oznaczał, że przychód nie został skonsumowany na określony cel. Dowodem był fakt korzystania z "dużej" ulgi budowlanej; zaś wystarczającą podstawą zwolnienia od podatku winno być złożone przez skarżącego świadczenie i fakt zakończenia budowy w 2000r. Niezależnie od tego inny urząd skarbowy, właściwy w sprawie ewentualnego podatku od przychodu ze sprzedaży przypadającego żonie podatnika, do momentu złożenia skargi, w ogóle nie wszczął postępowania podatkowego. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził i zważył, co następuje. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl art. 13 § 2 tej ostatniej ustawy, z uwagi na siedzibę organu, którego skarga była przedmiotem zaskarżenia do rozpoznania opisanej skargi M. P., skierowanej w piśmie z [...].02.2002r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego właściwym stał się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wszczęcia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Tego rodzaju poważnych naruszeń prawa zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej nie można było zarzucić. Sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jeśli nie była dokonana w ramach prowadzonej przez sprzedawcę działalności gospodarczej i miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowiła źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Przychód tego rodzaju korzystał ze zwolnienia od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy, w jej brzmieniu z 1997r., w części wydatkowanej (podk. NSA), nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na budowę własnego budynku mieszkalnego podatnika i ten fakt - wydatkowania w ciągu dwu lat na określony cel - był do wykazania. Jak wynikało z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych sprawy M. P. powołał sam fakt budowy domu mieszkalnego i poniesienie na ten cel - w 1999r. - wydatków w sumie 19.194,09zł, z tego do dnia 8.07.1999r. tylko 1.187,98 zł. O tę kwotę organy podatkowe obniżyły, dla celów podatku dochodowego, uzyskany przychód ze sprzedaży. Podatnik nie wskazał na konkretne wydatki poniesione (ewentualnie) na budowę w latach 1997 i 1998, które razem z kwotą 1.187,98zł odpowiadałoby uzyskanemu przychodowi ze sprzedaży. Każda ulga podatkowa, jako czyniąca wyłom w zasadzie powszechności opodatkowania i równego traktowania podmiotów, musi być stosowane ściśle. Skoro przepis stanowił jw., że ulgę, w postaci zwolnienia przychodu od podatku powoduje wydatkowanie tego przychodu na określony cel i w określonym czasie to nie było uzasadnienia do zastosowania ulgi z tego jedynie powodu, że skarżący budował dom mieszkalny, bez ustalenia wysokości wydatków poniesionych między 7 lipca 1997r. a 8 lipca 1999r. Znaczna część wydatków roku 1999 poniesiona została po tej "granicznej" dacie. Jeśli chodziło o złożenie przez podatnika oświadczenia o zamiarze wykorzystania przychodu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodów ... to należało mieć na uwadze, iż z przepisu art. 28 ust. 2 omawianej ustawy nie wynikało, aby to złożenie oświadczenie o zamiarze wykorzystania środków na cele "budowlano - mieszkaniowe" kreowało zwolnienie od podatku. Zwolnienie wynikało z powołanego już wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy. Natomiast art. 28 ust. 2 w zw. z ust. 3 stanowił jedynie o odroczeniu terminu płatności podatku, na wypadek, gdyby podatnik faktycznie nabył prawo do zwolnienia od podatku. Organy podatkowe zastosowały się również do obowiązujących je reguł postępowania. Art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), który od 1 stycznia 1998r. zastąpił art. 7 k.p.a., stanowił, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponieważ nie powodował omawianej ulgi sam fakt wybudowania domu mieszkalnego, ale poniesienie, jw., w określonym czasie wydatków na budowę, które można było powiązać z przychodem ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu Urząd Skarbowy był obowiązany do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Z tego powodu wzywał skarżącego do przedstawienia dowodów na wydatki poniesione między 07.07.1997r., a 8.07.1999r. Istotnie ustawa o podatku dochodowym nie regulowała obowiązku gromadzenia dowodów na poniesione wydatki, a tym samym ich form, ale z koniecznością ich wykazania - wydatków, a nie faktu wybudowania domu w ogóle - podatnik winien się liczyć skoro ze zwolnienia korzystał przychód w części wydatkowanej w określonym czasie, a on sam zamierzał zwolnienie wykorzystać. Ulgi nie mogło spowodować oszacowanie wartości nakładów niezbędnych na wybudowanie domu, a jedynie wartość efektywnie poniesionych wydatków. Mogły one być udokumentowane w różny sposób: fakturami, rachunkami uproszczonymi, pokwitowaniami konkretnych osób, które odebrały należności za wykonane prace lub dostarczone towary itp. Takich dowodów skarżący w toku postępowania nie oferował. Nie mogła mieć wpływu na dokonywaną przez Sąd ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji okoliczność, że inny organ podatkowy nie obciążył podatkiem żony skarżącego. Sąd związany był przedmiotem zaskarżenia. Nie mógł analizować przyczyn określonego zachowania się innego organu podatkowego, którego działanie ani zaniechanie działania zaskarżane nie były. Uznając, że zaskarżona decyzja odpowiadała prawu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak w wyroku.