III SA 3334/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędziowie WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Jerzy Płusa, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 listopada 2004 r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] sierpnia 2003r. nr [...]. W dniu [...] lutego 2003 r. Urząd Skarbowy W.- [...] wydał decyzję nr [...] określającą zryczałtowany 10 % podatek dochodowy w kwocie [...] zł od uzyskanego przez skarżącą w dniu [...] kwietnia 1999r. przychodu z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego w W. przy ul. R. [...]. Urząd argumentował, iż skarżąca złożyła w dniu [...] maja 1999r. oświadczenie, że uzyskany przychód zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z poźn. zm.). Natomiast pismem z dnia [...] marca 2001r. poinformowała Urząd, iż w związku z tym, że sama ma trudności w uzyskaniu miejsca stałego zameldowania i nie może poczynić czynności związanych z zakupem działki, pieniądze przekazała byłemu mężowi na zakup działki budowlanej i materiałów budowlanych. Urząd uznał iż wydatki te jako nie poniesione osobiście przez skarżącą nie uprawniają jej do skorzystania z ulgi. Skarżąca wniosła w dniu [...] lutego 2003r. do Izby Skarbowej w W. odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego argumentując, iż nie wziął pod uwagę warunków w jakich zmuszona była do przekazania pieniędzy na budowę domu byłemu mężowi. Izba Skarbowa w W. w decyzji z dnia [...] maja 2003r. nr [...] utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2003r. argumentując iż skarżąca nie wydatkowała środków na budowę własnego domu i nie spełniła tym samym warunków ulgi, jednakże przyznała iż pobranie podatku może zagrozić podstawowej egzystencji skarżącej i trudna sytuacja materialna może stanowić o przyznaniu skarżącej w odrębnym postępowaniu ulgi przewidzianej w art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) – dalej Ordynacja podatkowa. Wobec powyższego, skarżąca wniosła w dn. [...] lipca 2003r. o umorzenie zaległości podatkowej w trybie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej ze względu na swoją trudną sytuację materialną. Skarżąca wyjaśniła, że nie posiada żadnego majątku a jedynym jej stałym dochodem była renta w wysokości [...] zł przyznana z tytułu całkowitej niezdolności do pracy i przysługująca skarżącej do dnia [...] lipca 2004r., wobec czego zapłata zaległości jest niemożliwa i zagraża jej sytuacji bytowej. W dniu [...] lipca 2003r. Urząd Skarbowy W.- [...] wezwał skarżącą do uzupełnienia braków formalnych pisma i osobistego stawienia się w siedzibie Urzędu celem ustalenia aktualnej sytuacji materialnej skarżącej i przyczyn powstania zadłużenia. W dniu [...] lipca 2003r. skarżąca wysłała do Urzędu Skarbowego wyjaśnienia odnośnie pisma, wraz z kserokopiami orzeczenia lekarza-orzecznika ZUS oraz dokumentów potwierdzających wysokość renty swojej i wspólnie zamieszkującego byłego męża. Ponadto skarżąca wniosła o przeprowadzenie wszystkich, określonych w wezwaniu, czynności w miejscu jej zamieszkania ze względu na jej stan zdrowia i sytuacje finansową, w związku z którymi nie może stawić się w Urzędzie. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2003r. nr [...] Urząd Skarbowy W.- [...] odmówił umorzenia kwoty zaległości podatkowej w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości [...] zł uznając, iż sytuacja skarżącej wprawdzie jest ciężka jednak nie jest sytuacją wyjątkową i nie uzasadnia umorzenia zaległości. W argumentacji podniósł, iż skarżąca zamieszkuje w jednym gospodarstwie domowym z byłym mężem, którego stałym dochodem miesięcznym jest renta w wysokości [...] zł netto co zdaniem Urzędu wraz z dochodami skarżącej może pozwolić na stopniowe spłacanie zaległości. Urząd stwierdził także, iż pomimo wezwania skarżąca nie stawiła się w urzędzie celem sporządzenia protokołu o stanie majątkowym, przysyłając jedynie pismo informujące o wskazanych powyżej dochodach Od powyższej decyzji skarżąca wniosła w dniu [...] września 2003r. odwołanie do Izby Skarbowej w W. argumentując, iż Urząd nie wziął pod uwagę tego jak ciężka jest jej sytuacja życiowa i niesłusznie wziął pod uwagę dochody jej męża jako dochody jej gospodarstwa domowego. Ponadto zaznaczyła, iż prosiła urzędników, ze względy na swój zły stan zdrowia, o przyjazd do miejsca jej zamieszkania w celu sporządzenia protokołu o stanie majątkowym. Zarzuciła organowi I instancji błędną ocenę stanu faktycznego sprawy i nie zbadanie wszystkich okoliczności sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] listopada 2003r. nr [...]utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu argumentował, iż umorzenie zaległości skarżącej nie jest wskazane ze względów zarówno społecznych jak i gospodarczych. Zdaniem Dyrektora IS odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania jakim jest instytucja umorzenia zaległości podatkowej znajduje zastosowanie tylko w przypadkach nadzwyczajnych, niezależnych od działania podatnika bądź też spowodowanych działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu – nie jest takim przypadkiem sytuacja skarżącej związana z wydatkowaniem środków uzyskanych ze zbycia lokalu. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2003r. nr [...] skarżąca wniosła w dniu [...] grudnia 2003r. skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W dniu [...] stycznia 2004r. skarżąca wniosła nowy egzemplarz skargi wraz z wymaganymi odpisami. W skardze argumentowała, iż w toku postępowania Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał należytej wnikliwości przy rozpatrywaniu jej sprawy oraz nie zastosował zasady interpretacji przepisów prawa na korzyść obywatela. Ponadto skarżąca powtórzyła argument o nierozpatrzeniu jej prośby o przyjazd urzędników w celu sporządzenia protokołu o jej sytuacji majątkowej oraz argumenty o ciężkiej sytuacji materialnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko i zaznaczył, iż w sprawie organy podatkowe wykazały odpowiednią staranność przy wyjaśnieniu stanu faktycznego i sytuacji skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art.2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271 z póżn. zm.) z dniem 1 stycznia 2004 r. utraciła moc ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz.368 z późn. zm.), zaś weszła w życie ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.). Zgodnie z art. 97 §.1 ustawy Przepisy wprowadzające(...) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości stwierdził, iż skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, natomiast zgodnie z art. 67 § 3 umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Umorzenie zaległości podatkowej jest więc instytucją wyjątkową, obwarowaną spełnieniem przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W rozpatrywanej sprawie znaczenie będzie miała ocena spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika. Użyte w treści przepisu pojęcie jest pojęciem niedookreślonym, którego interpretacji na potrzeby danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Organ podatkowy dysponuje więc pewnym zakresem swobody w odniesieniu do oceny sytuacji faktycznej i wobec wystąpienia zdarzeń, które zdaniem organu uzasadniają ważny interes podatnika może wydać decyzję umorzeniową. W związku z tym , że przy podejmowaniu decyzji na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej organ podatkowy działa w granicach uznania administracyjnego, szczególnie istotne znaczenie ma wyczerpująca ocena stanu faktycznego sprawy i sytuacji materialnej, rodzinnej oraz osobistej podatnika. W doktrynie słusznie zauważa się, iż "w sytuacjach wątpliwych bądź wynikających z nieznajomości prawa, należy oczekiwać od organu podatkowego, żeby nie tylko udzielał stronie stosownych informacji, ale także sam podejmował inicjatywę dowodową" (Ordynacja podatkowa – Komentarz, s. 255 S.Babiarz, B.Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Warszawa 2004). W prowadzonym w sprawie postępowaniu organ podatkowy ma obowiązek zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej sformułowaną w art. 122 Ordynacji podatkowej podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, co znajduje odzwierciedlenie w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a w myśl 123 § 1 Ordynacji podatkowej ma także obowiązek respektować prawo strony do czynnego udziału w każdym studiu postępowania – przez co należy rozumieć, iż powinna ona mieć wpływ na ustalenia stanu faktycznego poprzez możliwość składania dowodów i wyjaśnień a także wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w sprawie zebranego materiału dowodowego. W rozpatrywanej sprawie Urząd Skarbowy miał obowiązek ustalić czy sytuacja życiowa skarżącej uzasadnia umorzenie jej zaległości podatkowej ze względu na zaistnienie przesłanek określonych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Niewątpliwie mógł to uczynić jedynie w oparciu o materiał dowodowy zebrany w sprawie, w tym wyjaśnienia skarżącej. Organ podatkowy, w celu dopełnienia tego obowiązku wezwał w dniu [...] lipca 2003r. skarżącą do stawienia się w siedzibie Urzędu i złożenia stosownych wyjaśnień w terminie 7 dni od otrzymania wezwania. W odpowiedzi skarżąca zwróciła się do organu o przeprowadzenie czynności w miejscu jej zamieszkania tj. w N. M. ze względu na swój stan zdrowia i sytuację finansową uniemożliwiające jej przyjazd do siedziby Urzędu. Na tę okoliczność skarżąca przedstawiła kserokopie wypisu z treści orzeczenia lekarza-orzecznika ZUS potwierdzającego, iż jej stan zdrowia czyni ją niezdolną do pracy do lipca 2004r. Urząd Skarbowy nie ustosunkował się do tego wniosku w żaden sposób i sytuację skarżącej ocenił jedynie na podstawie posiadanej dokumentacji. W wydanym rozstrzygnięciu powołał się między innymi na przedstawiony dokument potwierdzający dochód byłego męża skarżącej, który może być brany pod uwagę przy spłacie zaległości. W świetle powyższego należy zauważyć, iż przepisy Ordynacji podatkowej przyjmując w art. 155 § 1 zasadę osobistego stawiennictwa strony lub innych osób do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy, dopuszczają zgodnie z treścią § 2, że jeżeli osoba wezwana nie może stawić się z powodu choroby, kalectwa lub innej ważnej przyczyny, organ podatkowy może przyjąć wyjaśnienie lub zeznanie albo dokonać czynności w miejscu pobytu tej osoby. Przewidziana w § 2 możliwość dokonania czynności w miejscu pobytu strony postępowania jest wyjątkiem i niewątpliwie może znajdować zastosowanie w szczególnie uzasadnionych przypadkach. Nie może to jednakże powodować jej pomijania jedynie ze względu na utrudnienia, które powoduje dla urzędników i zasadę ekonomiki procesowej. Organ podatkowy ma, więc obowiązek zbadać, czy sytuacja danej osoby uzasadnia odstąpienie od obowiązku osobistego stawiennictwa, a z akt sprawy nie wynika, iż Urząd Skarbowy W.- [...] uczynił to w przypadku skarżącej. Należy zauważyć, iż nie uwzględniając wniosku skarżącej odnośnie przeprowadzenia czynności w miejscu jej zamieszkania, nie zapewnił jej możliwości złożenia wyjaśnień, mogących mieć istotne znaczenie dla oceny stanu faktycznego sprawy. Uchybień tych nie wziął pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej, który wydanym rozstrzygnięciu nie dopatrzył się naruszenia prawa w postępowaniu w I instancji, a w przeprowadzonym po wniesieniu odwołania postępowaniu wyjaśniającym nie zbadał wskazanych powyżej okoliczności. Tym samym organy nie dopełniły ciążących na nich obowiązków nałożonych przez przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące prowadzenia postępowania podatkowego w art. 122, 123 § 1 oraz 187 § 1. W świetle rozpatrywanej sprawy należy uznać iż naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, szczególnie ze względu na specyficzny charakter postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej wymagający daleko idącej wnikliwości w wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy. Z uwagi na powyższe Sąd, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego W. [...]