III SA 342/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Włodzimierz Kubiak (spr.), NSA (del.) Jan Rudowski, Sędziowie, Asr WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2004 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2001 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. określającą spółce "S" Sp.z o.o. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 1998 r., zaległość w tym podatku, odsetki za zwłokę oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe. W motywach rozstrzygnięcia podano, że w trakcie postępowania kontrolnego ustalono, iż spółka "S" Sp.z o.o. udzielała spółce "I." –głównemu odbiorcy strącanego węglanu wapnia - rabatów transakcyjnych (upustów od obrotu). Spółka w marcu 1998 r. udzieliła upustu od obrotu wykonanego w I, II i III kwartale 1997 r. (faktury nr [...] z dnia [...] marca 1998 r., nr [...] z dnia [...] marca 1998 r. i nr [...] z dnia[...] marca 1998 r.). Izba Skarbowa stwierdziła, że bezsporny jest fakt udzielenia rabatu, co wynika zarówno z treści faktur, jak i z zestawienia obrotów za 1997 r. Nadto uznano, że rabaty w wymienionych fakturach nie odnosiły się do bieżącej sprzedaży, lecz do obrotów wykonanych w poszczególnych kwartałach 1997 r. Analogiczny sposób udzielania rabatów i dokumentowania tych czynności spółka zastosowała do upustów udzielanych w roku 1998. Izba Skarbowa wywodziła, że rabat był uwzględniany w fakturze dokumentującej sprzedaż towaru, lecz był on udzielany nie od obrotu wykazanego w danej fakturze (od wartości wykazanej w fakturze sprzedaży), ale od obrotu za dany miesiąc. Zdaniem organu odwoławczego o trafności tego ustalenia świadczy wysokość udzielanych przez spółkę rabatów w powiązaniu z ewidencją sprzedaży. Organ ten uznał, że sposób dokumentowania upustów (rabatów) zastosowany przez spółkę nie znajduje uzasadnienia w przepisach o podatku od towarów i usług. Powołano się na przepis §.43 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz.1024 z późn. zm.). Izba Skarbowa stwierdziła, że w sprawie bezsporne jest, iż rabatów (upustów) udzielono po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktur dokumentujących dokonaną sprzedaż. Dlatego też, aby spółka mogła skorzystać z uprawnienia do zmniejszenia kwoty podatku należnego o kwoty udzielonych rabatów powinna wystawiać faktury korygujące, dokumentujące fakt udzielenia rabatu. Organ odwoławczy uznał, że zastosowany przez spółkę "S." Sp. z o.o. sposób dokumentowania obrotu, to jest pomniejszenie podatku należnego o kwotę upustu w bieżącej fakturze, nie może być uznany za właściwy i nie może skutkować nabyciem przez spółkę uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w przepisie art.15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Kwoty udzielonych rabatów nie pomniejszają zatem podatku należnego, a w konsekwencji nie mogą zostać uwzględnione w rozliczeniu podatku od towarów i usług za 1998 r. Izba Skarbowa w W. podkreśliła, że nie kwestionuje podstaw faktycznych i prawnych dla dokonania korekt obrotu z powodu udzielonych rabatów. Kwestionuje jedynie formę udokumentowania udzielonych rabatów, stanowiącą jeden z podstawowych warunków skutecznego zmniejszenia wykazanego obrotu. Nadto nie dopatrzono się naruszenia przepisów art.120-122 Ordynacji podatkowej. W toku postępowania kontrolnego podjęto szereg działań w celu właściwego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zdaniem Izby Skarbowej w W. zebrany materiał dowodowy był wystarczający do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za 1998 r. W skardze do Sądu spółka "S." Sp. z o.o. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2001 r. Zarzucono tej decyzji naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art.10 ust.2 i art.27 ust.5 w związku z art.15 ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 z późn. zm.) oraz § 43 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz.1024 z późn. zm.). Zarzucono decyzji także wadliwość formalną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art.120, 121 §1, art.122 i art.191 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi spółka podnosi, że zachodzi związek pomiędzy udzielonymi upustami a obrotem za 1997 r. Nie polega on jednak na tym, że wielkość obrotu za 1997 r .stanowiła podstawę do ustalenia wysokości upustów wykazanych w fakturach VAT nr [...], [...] i [...]. Obrót za 1997 r. stanowił podstawę, w oparciu o którą skarżąca spółka obliczała jednostkową wartość każdego z upustów wykazanych w wymienionych fakturach i dotyczących sprzedaży za 1998 r. Zdaniem spółki udzielane rabaty należy uznać za rabaty transakcyjne (udzielane w momencie sprzedaży), wobec czego powołany w zaskarżonej decyzji § 43 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. nie ma w sprawie zastosowania. Zdaniem spółki konsekwencją takiego stanu rzeczy jest prawo spółki do obniżenia podatku należnego za poszczególne miesiące 1998 r. Operacje gospodarcze dokonywane były zgodnie z wolą i intencją spółki jak i jej kontrahenta. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W rozpoznanej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały prawnej zasadności rabatów udzielonych przez skarżącą spółkę jej stałemu kontrahentowi. Natomiast sporny między stronami jest rodzaj rabatów udokumentowanych wymienionymi w skardze fakturami VAT; czy są to, jak twierdzi skarżąca spółka, rabaty transakcyjne udzielane w momencie wystawienia faktury (na bieżąco) czy też są to rabaty udzielone kontrahentowi już po wystawieniu faktury, jak to przyjęła Izba Skarbowa w W. To rozróżnienie ma istotny skutek prawny, gdyż w przypadku ostatniego z wymienionych rabatów (po wystawieniu faktury) podatnik go udzielający ma obowiązek wystawienia faktury korygującej zawierającej co najmniej dane określone przepisami prawa (§ 43 ust.1 i 2 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.). Dokumenty zgromadzone w aktach sprawy pozwalają na stwierdzenie, że dokonana ich ocena w zaskarżonej decyzji nie jest dowolna i znajduje oparcie w ich treści. Dotyczy to w szczególności spornych faktur z dnia[...],[...] i [...] marca 1998 r. W każdym z tych dokumentów znajduje się wyrażenie "udzielamy rabatu od obrotu wykonanego w pierwszym (drugim) kwartale 1997 roku". W ocenie Sądu także wysokość rabatu dochodząca, np. w fakturze nr [...] niemal do 50% obrotu wykazanego w tym dokumencie, potwierdza ustalenia zaskarżonej decyzji, iż sporne rabaty zostały udzielone już po wystawieniu faktur za 1997 r .Taki stan faktyczny wynika też z załącznika nr 1 do pisma Inspektor Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. Skoro zatem skarżąca spółka, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie wystawiła stosownych faktur korygujących, to brak jest podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja prawo narusza i to w takim stopniu, iżby w świetle art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) uzasadnione było jej wzruszenie. W tej sytuacji skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie przepisu art.151 wymienionej ustawy. Jolanta Sokołowska Włodzimierz Kubiak Jan Rudowski