III SA 432/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Ewa Czyżewska, po rozpoznaniu w dniu 7 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi S. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] stycznia 2003r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku rolnym za pierwszy kwartał 2002r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy w G. z dnia [...] maja 2002r. (nr [...]) 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie nadają się do wykonania W dniu 21 marca 2002 r. 64-letni S. B. wystąpił z wnioskiem o umorzenie I raty "podatku gruntowego" za 2002 r., powołując się na: zły stan zdrowia (przebyty w marcu 2000 r. "wylew krwi do mózgu", poważną chorobę serca i kręgosłupa), niemożność wykonywania żadnych prac fizycznych, pobieranie renty w wysokości 400 zł miesięcznie oraz brak następcy, który mógłby objąć gospodarstwo rolne. Na potwierdzenie wyżej wymienionych okoliczności do wniosku zostały załączone stosowne dokumenty. Burmistrz Miasta i Gminy w G. w decyzji z dnia [...] maja 2002 r. (nr [...]), wydanej na podstawie art. 67 § 1 i 2 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) odmówił umorzenia wyżej wymienionej zaległości, uzasadniając swoje stanowisko tym, że w praktyce podatkowej bardzo rzadko stosowane są umorzenia zaległości podatkowych, tym bardziej, że inni podatnicy podatku rolnego znajdując się w analogicznej sytuacji materialnej i rodzinnej wywiązują się ze swych obowiązków podatkowych. Dodatkowo organ pierwszej instancji stwierdził, że wnioskodawca w poprzednim roku korzystał z umorzenia 4 rat podatku rolnego. Odwołanie podatnika, wniesione w dniu 27 maja 2002 r., zawierało powtórzenie argumentacji zamieszczonej we wniosku o umorzenie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. (nr [...]) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, w podstawie prawnej wskazując art. 233 § 1 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy. W uzasadnieniu stwierdzono - mimo powołania się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt SA/Gd 295/91), z którego wynika, że umorzenie zaległości podatkowych uzasadnione będzie względami gospodarczymi lub społecznymi, jedynie w takich okolicznościach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od jego sposobu postępowania – że brak podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Umorzenie podatków jest bowiem decyzją uznaniową, a jeśli zainteresowany znajduje się w trudnej sytuacji finansowej może ubiegać się o przyznanie środków z pomocy społecznej na podstawie odrębnych przepisów. W skardze skierowanej w dniu 20 lutego 2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, omyłkowo zatytułowanej "odwołanie", S. B. wniósł o rozpatrzenie sprawy przez Sąd, gdyż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest dla niego krzywdząca. Dodatkowo przywołał jeszcze raz zarzuty zawarte we wniosku i w odwołaniu. W lakonicznej odpowiedzi na skargę z dnia 27 maja 2003 r. organ drugiej instancji wniósł o oddalenie skargi, podnosząc, że w zaskarżonej decyzji szczegółowo wyjaśniono skarżącemu przesłanki postępowania podatkowego, z jednoczesnym wskazaniem, że istnieją możliwości skorzystania z pomocy w oparciu o przepisy o pomocy społecznej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wprawdzie zgodzić się trzeba z organami obu instancji, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych, wyrażona w art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zwanej w dalej Ordynacją, mieści się w ramach tzw. uznania administracyjnego i nie można z niej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, to jednak nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której organy oceniające czy w konkretnej sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych dokonają analizy stanu faktycznego niedokładnie i bez wszechstronnego wyjaśnienia uwarunkowań, pozostawiając przekonanie, iż miała miejsce dowolna interpretacja zebranych dowodów. Kontrola sądowa decyzji uznaniowej sprowadza się bowiem do zbadania czy nastąpiło wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji), czy dokładnie wyjaśniono okoliczności faktyczne (art. 122 Ordynacji) oraz czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (191 Ordynacji) dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67 § 1 Ordynacji. Tym samym wojewódzki sąd administracyjny, sprawujący – stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) – kontrolę legalności zaskarżonej decyzji oraz aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, ma obowiązek sprawdzić czy nie naruszono reguł postępowania podatkowego, które mogły mieć istotny wpływ na zapadłe w spawie rozstrzygnięcia. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie jasno wynika, że podatnik po przebytym udarze mózgu i przy istniejących dolegliwościach kręgosłupa i serca znalazł się w trudnej sytuacji materialnej. Stan zdrowia nie pozwalał mu na podjęcie pracy, a pobierana renta w wysokości 400 zł. okazała się niewystarczająca na pokrycie wydatków koniecznych, takich jak wyżywienie i niezbędne leki. Nie był więc w stanie płacić należności podatkowych. Okoliczności te nie budziły wątpliwości ani organu drugiej instancji, ani nie były podważane przez organ pierwszej instancji, mimo iż w toku postępowania podatkowego istniała możliwość ich zweryfikowania, np. poprzez zażądanie odcinków renty i zeznań podatkowych ze stosownego okresu, wezwania świadków na okoliczność zamieszkiwania i wykonywania przez podatnika prac w gospodarstwie rolnym oraz powołanie się na okoliczności znane organowi z urzędu, które podważyłyby stanowisko podatnika. Organ podatkowy I instancji nie rozważył też czy schorowany podatnik ponosił odpowiedzialności za zaistniałą sytuację, czy była ona zależna od jego woli, czy miał na nią wpływ i czy można ją uznać za nadzwyczajny przypadek losowy. Przesłanki te w świetle ugruntowanego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego powinny być uwzględnione w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowych z uwagi na "ważny interes podatnika", o którym mowa w art. 67 § 1 Ordynacji (por. wyroki NSA z dnia: 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300, 7 grudnia 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 1977/98, POP 2002/3/80, 15 maja 1991 r., sygn. akt SA/Gd 295/91, POP 1994/1/7). Nieprawidłowe działanie Burmistrza Miasta i Gminy w G. zostało zaakceptowane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., które powołując się wprawdzie na tezę zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie SA/Gd 295/91, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, zamiast ją uchylić w całości z powodu występujących uchybień, warunkujących przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego oraz przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia, stosownie do dyspozycji art. 233 § 2 Ordynacji. W ocenie Sądu organ podatkowy pierwszej instancji dowolnie i bez szerszego uzasadnienia przyjął także, że inni podatnicy znajdujący się w analogicznej sytuacji materialnej i rodzinnej wywiązują się ze swych zobowiązań podatkowych. Tak sformułowana opinia, bez odniesienia się do konkretnych przypadków, budzi poważne wątpliwości, szczególnie z uwagi na sytuację zdrowotną skarżącego oraz konieczność stosowania przy umarzaniu zaległości podatkowych, powstałych u indywidualnie określonych osób, kryteriów zawartych w art. 67 § 1 Ordynacji. Powyższe sformułowanie nie powinno więc być umieszczone w uzasadnieniu ww. decyzji. Organ podatkowy ma bowiem obowiązek odnieść się do sytuacji konkretnej osoby, podatnika występującej z wnioskiem, zbadać czy odmowa umorzenia zaległości nie zagrozi w szczególności jego egzystencji, a nie podnosić, że inni podatnicy płacą podatki. Gdyby ustawodawca nie zakładał powszechności opodatkowania, nie stworzyłby przepisu, który pozwala – po spełnieniu odpowiednich wymogów – zastosować swoistego rodzaju ulgę. Zdaniem Sądu przeciwko skarżącemu nie przemawia również argument przywołany przez Burmistrza Miasta i Gminy w G. w decyzji z dnia [...] maja 2002 r., że podatnik już raz - w 2001 r. - skorzystał z umorzenia podatku. W tym zakresie skład orzekający podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarty w wyroku z dnia 19 kwietnia 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1704/99, LEX nr 76062, że jeśli sytuacja materialna skarżącego nie uległa obiektywnie polepszeniu – informacji na ten temat brak w aktach sprawy – to odmowa uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości w podatku rolnym za pierwszy kwartał 2002 r. świadczy wręcz o niekonsekwencji w działaniu organów podatkowych. Dodatkowo stwierdzić należy, że przy wyjaśnianiu "ważnego interesu" podatnika, mimo obowiązków wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji, organy obu instancji pominęły całokształt jego sytuacji, także w aspekcie rzetelności w wypełnianiu wcześniejszych zobowiązań wobec Państwa, szczególnie w okresie sprzed marca 2000 r. Nie można też zgodzić się z opinią Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., wyrażoną zarówno w zaskarżonej decyzji, jak również w odpowiedzi na skargę, że osoba zainteresowana umorzeniem zaległości podatkowej, która znalazła się w trudnej sytuacji finansowej powinna ubiegać się o przyznanie środków z pomocy społecznej na podstawie odrębnych przepisów. Takie postawienie sprawy koliduje bowiem z interesem publicznym, czyli drugą przesłanką podlegającą rozważeniu przy stosowaniu umarzania zaległości podatkowych. Interes publiczny, jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2001 r., sygn. akt III SA 830/00, LEX 54007, to nie tylko potrzeba zapewnienia budżetowi Państwa maksymalnych dochodów, ale także ograniczenie jego ewentualnych wydatków, np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej. W związku z powyższymi uwagami Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdził, że obie uchylone decyzje naruszają prawo materialne i procesowe w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe zastosowały bowiem zawężającą wykładnię art. 67 § 1 Ordynacji, naruszyły także przepisy prawa procesowego - art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. nie uwzględniono również dyspozycji art. 233 § 2 Ordynacji oraz pominęło w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 67 § 1 Ordynacji. Mając powyższe na względzie Sąd doszedł do wniosku, że sprawa powinna być ponownie przeanalizowana w zakresie naruszonych przepisów z uwzględnieniem powyższych stwierdzeń i objaśnień. W pkt 2 sentencji wyroku Sąd, uwzględniając dyspozycję art. 152 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dał wyraz temu, że obie uchylone decyzje: Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. i Burmistrza Miasta i Gminy w G. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym za pierwszy kwartał 2002 r. nie nadają się do wykonania, gdyż dotyczą odmowy przyznania uprawnienia (ulgi podatkowej). Dodatkowo Sąd stwierdza, że w związku z tym, iż skarżący uzyskał na podstawie postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2003 r., sygn. akt III SA 432/03 (k. 9 akt sądowych) zwolnienie z obowiązku wniesienia wpisu bezprzedmiotowe stało się wydawanie orzeczenia w tym zakresie.