III SA 600/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter (spr.), Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Michał Gwardyś, po rozpoznaniu w dniu 23 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi M. R. na decyzję Izby Skarbowej w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R. z dnia [...] lutego 2003 roku Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok - oddala skargę - Decyzją z dnia [...] października 2002 roku Nr [...] [...] Urząd Skarbowy w R. określił skarżącemu M. R. należny podatek dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok, wysokość zaległości w tym podatku oraz wysokość odsetek za zwłokę. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, które zostało rozpatrzone przez Izbę Skarbową w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R. Decyzją Nr [...] z dnia [...] lutego 2003 roku organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Izba, powołując się na ogólne zasady postępowania, określone w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w tym na zasadę praworządności, czynnego udziału stron oraz zasadę prawdy obiektywnej, wskazał, jako podstawę obliczenia wysokości podatku dochodowego, przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w chwili powstania zobowiązania, tj. w 1997 roku. Decyzja Izby Skarbowej była przedmiotem skargi, wniesionej przez skarżącego do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze podniesiony został zarzut rażącego naruszenia prawa poprzez obrazę przepisów przywoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności poprzez błędną kwalifikację stanu faktycznego i naruszenie zasady unikania podwójnego opodatkowania. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. Działając w sprawie niniejszej na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Istotą sporu w sprawie niniejszej jest odmienna interpretacja przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 90 poz. 416, z późn. zm), normujących problematykę przychodu i kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w drodze darowizny. Należy zatem rozważyć, czy w świetle przepisów powyższej ustawy podstawę opodatkowania stanowi jak przyjęła - Izba Skarbowa – przychód ze sprzedaży akcji pomniejszony jedynie o poniesione w celu jego uzyskania wydatki w postaci opłaty skarbowej należnej od umowy sprzedaży. Przepis art. 9 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów, a jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Według ust. 2 tego artykułu dochodem z określonego źródła przychodu jest osiągnięta w danym roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania. Wśród określonych w art. 10 ust. 1 cyt. ustawy źródeł przychodów wymienione zostały w punkcie 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym sprzedaż i zamiana tych praw, zaś według art. 17 pkt 6 za przychody z przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego przeniesienia tytułu wartości udziałów w spółkach, akcji oraz innych papierów wartościowych. Powyższy przychód nie został wymieniony w art. 21 omawianej ustawy zawierającym zwolnienia przedmiotowe podatku na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 35, poz. 173, z późn. zm.), wydanego w wykonaniu delegacji ustawowej zawartej (m.in. w art. 53 cyt. ustawy). Jedynie w § 9 pkt 51 tego rozporządzenia - w brzmieniu nadanym nowelą z dnia 13 października 1987 r. (Dz. U. Nr 128, poz. 834), która weszła w życie z dniem 22 października 1997 r., ale z mocy § 3 tej noweli miała zastosowanie do dochodów uzyskanych od początku 1997 roku – przewidziano zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze zbycia akcji otrzymanych w drodze spadku albo darowizny w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Jak już wspomniano wyżej, dochodem z danego źródła przychodu jest uzyskana w ciągu roku podatkowego nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania (art. 8 ust 2). Zgodnie z art. 22 ust. 1 omawianej ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia tych przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast w art. 23 przewidziano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu podatku od spadków i darowizn (pkt 12, stad zwolnienie dochodu w tej części zgodnie z § 9 pkt 51 cyt. rozporządzenia MF), a także wydatków na objęcie lub nabycie udziałów, akcji i innych papierów wartościowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu ze zbycia tych akcji (pkt 38). Analiza powyższych unormowań pozwala na wysunięcie wniosku, że w sprawie niniejszej za koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji otrzymanych w drodze darowizny mogą być uznane jedynie wydatki poniesione przez podatnika przy umowie sprzedaży czyli opłata skarbowa w kwocie 171,60 (zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy), gdyż wydatków na objęcie (nabycie akcji, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 tej ustawy, podatnik nie poniósł. Na marginesie Sąd zauważył, że Minister Finansów w rozporządzeniu wydanym na podstawie delegacji z art. 53 omawianej ustawy, zwolnił od podatku dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn (§ 9 pkt 51 cyt. rozporządzenia z dnia 24 marca 1995 r. ze zm.), nie skorzystał natomiast z możliwości, zwolnienia od podatku pozostałej części powyższego podatku dochodowego całkowicie lub częściowo innych rodzajów dochodów niż wymienione w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W omawianym stanie prawnym powyższy dochód ze sprzedaży akcji podlegał więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym i winien być objęty rocznym zeznaniem podatkowym, złożonym zgodnie z art. 45 ust. 1 cyt. ustawy. Skoro skarżący nie dopełnił w sposób właściwy obowiązku wynikającego z art. 45 ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 1 tej ustawy, gdyż pominął w zeznaniu dochód z jednego źródła przychodu, to organ podatkowy I instancji prawidłowo określił właściwą wysokość jego zobowiązania, na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 45 ust. 6 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem odpowiada prawu zaskarżona decyzja Izby Skarbowej, utrzymująca w mocy decyzję określającą właściwą wysokość zobowiązania podatkowego. Wobec powyższej argumentacji oraz stwierdzenia, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), działając na podstawie art. 151 wskazanej ustawy w zw. z art. 97 § 1 cytowanych przepisów wprowadzających Sąd orzekł jak w sentencji.