III SA/Wa 1025/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2008 r. spraw ze skarg K. H. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. o numerach: [...], [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargi Zaskarżonymi dwiema decyzjami z dnia [...] lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej w skrócie "DIS") utrzymał w mocy dwie decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej w skrócie "NUS") z dnia [...] września 2007 r. Decyzjami tymi organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności Skarżącego – K. H. członka Zarządu H. Sp. z o.o. za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń, w jednej decyzji za grudzień 2001 r. i poszczególne miesiące od lutego do listopada 2002 r., a w drugiej decyzji za grudzień 2002 r. i poszczególne miesiące od stycznia do marca 2003 r. W odwołaniach Skarżący zarzucił decyzjom wydanym przez NUS naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisu art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; powoływanej dalej jako "O.p.") przez przyjęcie, że zachowanie Skarżącego cechowała umyślność, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego nie wynika, żeby zachowanie Skarżącego nosiło takie znamię, naruszenie prawa materialnego przez niezastosowanie przepisu art. 116 § 1 O.p. polegające na przyjęciu, że zaistniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, podczas gdy wykazane zostało, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bowiem w dacie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu nie było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy przez wydanie decyzji sprzecznych ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym i nie umorzenie postępowania w sytuacji, w której wykazane zostało zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych. Skarżący wniósł o zmianę w całości decyzji pierwszoinstancyjnych przez umorzenie postępowania w sprawach nimi objętych, bądź uchylenie w całości powyższych decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołań Skarżący przywołał treść przepisu art. 116 § 1 O.p. oraz przytoczył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2004 r., sygn. akt III SA/Wa 209/04, dotyczący przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, w kontekście braku zawinionego zachowania jako okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy nie ustalił, czy wystąpiły przesłanki obligujące go do wystąpienia o ogłoszenie upadłości Spółki, ani też ewentualnie w jakiej dacie postępowanie upadłościowe winno zostać wszczęte. Organ podatkowy wskazał jedynie, że z bilansów Spółki można wyczytać nienajlepszą jej sytuację finansową, a organ nią zarządzający mając rozeznanie co do finansów Spółki winien podjąć decyzję co do dalszego istnienia firmy, w tym także co do ogłoszenia upadłości. Skarżący podkreślił, że upadłość winna stanowić rozwiązanie ostateczne, które należy stosować dopiero wtedy, gdy inne drogi rozwiązania problemów finansowych nie przyniosły rezultatu, zaś w dacie kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, sytuacja finansowa Spółki dawała nadzieję na rozwiązanie przejściowych problemów. Ponadto, Skarżący nadmienił, iż w dniu [...] grudnia 2002 r. właściwy wówczas dla Spółki Urząd Skarbowy W. wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych, co w ocenie Skarżącego wskazywało na fakt, że sytuacja Spółki rokowała nadzieję na poprawę, czyli nie było przesłanek do zgłoszenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego. Decyzja o zakończeniu restrukturyzacji, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie restrukturyzacyjne została wydana w dniu [...] kwietnia 2004 r., a więc prawie rok po odwołaniu Skarżącego z funkcji prezesa zarządu, którą pełnił do 28 kwietnia 2003 r., tj. do dnia zbycia udziałów w Spółce. Nie miał on więc wpływu na podejmowane w imieniu Spółki decyzje, skutkujące umorzeniem powyższego postępowania. Skarżący podniósł, że w okresie kiedy pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki, zaprzestanie płacenia długów nie miało charakteru trwałego, zaś rozporządzanie środkami pieniężnymi wiązało się z ich przeznaczeniem na nakłady inwestycyjne. Takie gospodarowanie środkami Spółki nie uzasadniało założenia, że zasadne było zgłoszenie wniosku o upadłość. Zatem skuteczne wszczęcie przez Skarżącego postępowania restrukturyzacyjnego miało na celu zapobiegnięcie upadłości Spółki, a więc spełniona została przesłanka wskazana w art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) O.p. Tym samym działaniu Skarżącego nie można przypisać nawet w najmniejszym stopniu winy za sytuację Spółki, która powstała w okresie, kiedy nie pełnił już funkcji prezesa zarządu i w żaden sposób nie mógł przewidzieć, iż postępowanie restrukturyzacyjne nie przyniesie oczekiwanych rezultatów. Utrzymując w mocy decyzje organu pierwszej instancji DIS wyjaśnił, że z akt sprawy wynika bezspornie, że w okresie powstania zobowiązań i zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za grudzień 2001 r., luty – listopad 2002 r., grudzień 2002 r. oraz styczeń - marzec 2003 r. Skarżący był członkiem zarządu H. Sp. z o. o. W ocenie organu odwoławczego NUS dokonał prawidłowej analizy materiału dowodowego zebranego w sprawach pod kątem, czy i ewentualnie w jakiej dacie wystąpiły przesłanki obligujące zarząd Spółki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości lub do wszczęcia postępowania układowego. DIS wyjaśnił, że z porównania danych z bilansu Spółki za 2001 r., który wykazał stratę w wysokości 17.481,77 zł plus zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za grudzień 2001 r. w kwocie 1.357,09 zł wraz z odsetkami za zwłokę i kwoty kapitału zakładowego w wysokości 5.000 zł. oraz z porównania bilansu za 2002 r., który wykazał stratę w wysokości 24.271,19 zł plus zaległości w ww. podatku dochodowym za miesiące od lutego do listopada 2002 r. w kwocie 21.349,02 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz kwoty kapitału zakładowego w wysokości 5.000,00 zł wynika brak środków na zaspokojenie wierzyciela podatkowego już w dacie 31 grudnia 2001 r. Powyższe dodatkowo potwierdza fakt, że zgodnie z bilansem Spółki za 2002 r. wartość aktywów w wysokości 352.952,10 zł, w skład których wchodził majątek trwały w kwocie 32.618,41 zł oraz majątek obrotowy w kwocie 320.334,69 zł, nie wystarczała na uregulowanie zobowiązań kształtujących się na ten dzień na poziomie 428.684,90 zł, zaś strata bilansowa za 2001 r. w wysokości 17.481,77 zł przewyższała sumę kapitału podstawowego wynoszącego 5.000 zł. Spółka posiadała także stratę za lata ubiegłe w wysokości 63.250,03 zł. Kapitał własny Spółki stanowił wartość ujemną tj. -75.731,80 zł. Zatem, w ocenie DIS, organ zarządzający mając rozeznanie co do finansów Spółki, winien podjąć decyzję co do dalszego istnienia firmy, w tym także w kwestii ogłoszenia upadłości. W konsekwencji twierdzenie Skarżącego, że organ podatkowy złą sytuację finansową Spółki wykazał jedynie z bilansu Spółki za 2002 r., a ta dawała nadzieję na rozwiązanie przejściowych wówczas problemów, organ uznał za bezpodstawne. Jego zdaniem, Skarżący jako pełniący funkcję prezesa zarządu Spółki winien zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości, czyli dwóch tygodni od dnia 31 grudnia 2001 r. Za nietrafny organ odwoławczy uznał też argument Skarżącego, że skuteczne wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego miało na celu zapobiegnięcie upadłości Spółki i dawało realną szansę na znaczną poprawę jej sytuacji finansowej, a tym samym uwalniał członka zarządu od odpowiedzialności w świetle art. 116 O.p. W tym zakresie zwrócił uwagę, że zgodnie z art. 11 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.), restrukturyzacji podlegały zaległości podatkowe znane przedsiębiorcy na dzień 30 czerwca 2002 r., a zatem nie mogły to być zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące czerwiec - grudzień 2002 r. oraz styczeń - marzec 2003 r. Natomiast istniejące zaległości w tym podatku za wcześniejsze okresy, tj. grudzień 2001 r. oraz styczeń – maj 2002 r. nie zostały zgłoszone do postępowania restrukturyzacyjnego. Spółka zgłosiła bowiem do niego wyłącznie zaległości w podatku od towarów i usług, chociaż posiadała i inne zaległości podatkowe (w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych). Zaległości te winny być znane Skarżącemu jako pełniącemu funkcję członka jednoosobowego zarządu Spółki, mogły być tym samym zgłoszone przez Skarżącego we wniosku restrukturyzacyjnym. Jednakże, jak wynika z akt sprawy, ww. należności zostały pominięte w zgłoszeniu, a restrukturyzacja obejmowała tylko zaległości w podatku od towarów i usług. Ponadto, już z chwilą przystąpienia do postępowania restrukturyzacyjnego, co nastąpiło w dniu 15 listopada 2002 r., nie były regulowane przez Spółkę dalsze (nieobjęte restrukturyzacją) zobowiązania podatkowe w ww. podatkach, tj. za miesiące od czerwca do listopada 2002 r. Decyzja umarzająca postępowanie restrukturyzacyjne została wprawdzie wydana w dacie ([...] kwietnia 2004 r.), kiedy Skarżący nie pełnił już funkcji prezesa zarządu Spółki, jednakże, jak wykazano w czasie pełnienia funkcji członka zarządu odpowiadał za sprawy Spółki i nie wykazywał należytej staranności przy ich prowadzeniu. Spółka w ogóle nie uregulowała zobowiązań wobec budżetu państwa wynikających z deklaracji PIT-4 za okres od grudnia 2001 r. do marca 2003 r. oraz deklaracji VAT-7 za ten sam okres. W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł w każdej ze spraw o uchylenie decyzji organów obu instancji. Skarżonym decyzjom zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędne zastosowanie i błędną wykładnię przepisu art. 116 O.p., w szczególności przez przyjęcie, że wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego nie jest przesłanką wyłączająca winę Skarżącego w postaci zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w rozumieniu tego przepisu, a także naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy przez wydanie decyzji sprzecznych ze zgromadzonym w sprawach materiałem dowodowym i nie umorzenie postępowania w sytuacji, w której wykazane zostało zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych oraz błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że zachowanie Skarżącego było zachowaniem zawinionym, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, że zachowanie Skarżącego nosiło taką cechę, gdyż wykazane zostało, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bowiem co potwierdził także organ podatkowy wydając decyzję o restrukturyzacji należności podatkowych, w dacie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu nie było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W odpowiedziach na skargi DIS wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2008 r., działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.; powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") postanowił sprawy opatrzone sygnaturami akt III SA/Wa 1025/08 i III SA/Wa 1026/08 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić dalej pod sygn. akt III SA/Wa 1025/08. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. W sprawie dotyczącej odpowiedzialności za okresy miesięczne od grudnia 2001 r. do listopada 2002 r., z uwagi na przepis przejściowy art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) znajdował zastosowanie art. 116 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Stanowił on, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Tak określona odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Od dnia 1 stycznia 2003 r. artykuł ten uległ pewnym zmianom, otrzymując brzmienie, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Tak określona odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Wskazane brzmienie art. 116 O.p. znajdowało zastosowanie do sprawy, którą objęto zaległości za miesiące grudzień 2002 r. oraz styczeń – marzec 2003 r. Mimo pewnych zamian legislacyjnych zasadnicze reguły odpowiedzialności członków zarządu wymienionych spółek za zaległości podatkowe pozostały tożsame. Dla jej zaistnienia wystąpić bowiem muszą łącznie dwie przesłanki pozytywne. Pierwsza, w postaci pełnienia obowiązków członka zarządu w dacie powstania zobowiązań podatkowych, które przez brak zapłaty podatku stały się zaległościami podatkowymi oraz druga, polegająca na ogólnie rzecz ujmując bezskuteczności egzekucji wobec spółki. W rozpoznanych sprawach nie było między stronami sporne, że obie te przesłanki się ziściły, co ma to potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy. Jak prawidłowo bowiem ustaliły organy orzekające Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki za której zaległości podatkowe przypisano mu odpowiedzialność w okresie obejmującym miesiące począwszy od grudnia 2001 r. do marca 2003 r. Z funkcji prezesa zarządu skutecznie odwołany został w dniu 28 kwietnia 2003 r. przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki. Ponadto, jak wykazano w zaskarżonych decyzjach egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się nieskuteczna, w szczególności z uwagi na nieprowadzenie przez nią działalności pod znanymi organom adresami, brak majątku (nie stwierdzono majątku Spółki, a podjęte działania w postępowaniu egzekucyjnym nie doprowadziły do jego ujawnienia) oraz zamknięcie rachunku bankowego Spółki z dniem 14 października 2004 r. Skoro istniały powyższe przesłanki pozytywne, to jedynym możliwym sposobem uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki było wykazanie przez członka zarządu istnienia co najmniej jednej z podstaw wyłączających taką odpowiedzialność, czyli wystąpienie tzw. przesłanki egzoneracyjnej. Ze sposobu prowadzenia sporu, jaki w tym zakresie powstał między stronami jasno wynika, co ma także umocowanie w aktach sprawy, iż wobec Spółki nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości, ani też nie wszczęto postępowania układowego. Odpada więc możliwość wyłączenia odpowiedzialności na tych podstawach (przesłanki ujęte w formule "we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości/ogłoszeniu upadłości). W tym kontekście dodać jedynie można, że w ocenie Sądu z postępowaniem układowym, o którym mowa w art. 116 § 1 O.p. nie można utożsamiać postępowania restrukturyzacyjnego, jak próbuje to czynić Skarżący w złożonych skargach nazywając to ostatnie "swoistym układem z wierzycielem podatkowym". Są to bowiem zupełnie inne instytucje prawne. Skarżący nie próbował także wykazywać mienia Spółki z którego egzekucja byłaby możliwa, bądź prowadziła do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Nadto, takiego mienia nie stwierdzono ani nie ustalono w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Tym samym i ta przesłanka egzoneracyjna w sprawach nie wystąpiła. Wobec powyższego do oceny pozostały już tylko stanowiska stron w przedmiocie wyłączenia odpowiedzialności w ramach przesłanki niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nie z winy/bez winy członka zarządu. Zdaniem Skarżącego nie ponosi on winy w tym, iż nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, bowiem zaprzestanie płacenia długów nie miało charakteru trwałego, prowadzone było postępowanie restrukturyzacyjne wobec Spółki a pozytywne jego zakończenie spowodowałoby bezprzedmiotowość wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż dawało szansę na poprawę jej sytuacji majątkowej. Jednocześnie wywodzi on, że sytuacja finansowa Spółki w czasie pełnienia przez jego osobę funkcji członka zarządu nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Natomiast organy podatkowe stanęły na stanowisku, że z sytuacji majątkowej Spółki w czasie pełnienia funkcji członka Zarządu przez Skarżącego wynikało jednoznacznie, iż zgłoszenie wniosku o upadłość było konieczne. Postępowanie restrukturyzacyjne wszczęte było jedynie w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług, natomiast niniejsze postępowanie dotyczy zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu analiza akt sprawy potwierdza przedstawione w zaskarżonych decyzjach ustalenia organów podatkowych, iż istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Zarzuty Skarżącego stawiane wobec organów w tym zakresie nie zasługiwały zatem na uwzględnienie. W szczególności w decyzjach umotywowano i przedstawiono wnioski wysnute na podstawie danych liczbowych z bilansów Spółki, wzięto pod uwagę nie tylko porównanie starty i kapitału, jak sugeruje Skarżący, ale powiązano te elementy z innymi danymi bilansowymi. Na Spółce ciążyły bowiem nie tylko nieuiszczone zobowiązania publicznoprawne, ale także inne narastające zobowiązania cywilnoprawne. Wywodom organów nie można, zdaniem Sądu, przypisać cech dowolności, a zwłaszcza wykroczenia poza zasadę swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 O.p. Należy jeszcze wskazać, że zgodnie z art. 1 obowiązującego do dnia 31 października 2003 r. (tj. w okresie kiedy powstały przedmiotowe zaległości Spółki) rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) za upadłego będzie uznany przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów (§ 1), a także przedsiębiorca będący osobą prawną oraz znajdującą się w likwidacji spółką jawną i spółką komandytową, którego majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (§ 2). Art. 5 tego prawa stanowił zaś, iż przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (§ 1), a reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1 (§ 2), z tym że terminy te nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg, ulegają zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego (§ 3). Stosownie zaś do art. 1 obowiązującego we wskazanym wyżej okresie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku - Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836 ze zm.) przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. Podkreślić jednak należy, że art. 116 § 1 O.p. nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w art. 5 Prawa upadłościowego, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", co uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w tym artykule. Nie może budzić wątpliwości, iż wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości. Jednocześnie zauważyć należy, że art. 5 Prawa upadłościowego sam w sobie wskazanego wyżej celu nie realizuje. Zakreśla on jedynie termin, którego zachowanie, w założeniu ustawodawcy, pozwoli ten cel możliwie najpełniej zrealizować. Wobec tego i w sytuacji, gdy w art. 116 § 1 O.p. ustawodawca posłużył się terminem elastycznym, stwierdzić należy, że przy ustalaniu, właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Członek zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. W związku z tym, przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy brak było winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli (por. wyroki NSA z dnia 5 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1663/04 i z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt IFSK 85/06). O braku zawinienia członka zarządu można byłoby zatem mówić, gdyby wykazane zostało, że uczynił on ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Przedstawiony sposób rozumienia art. 116 § 1 O.p. znajduje oparcie w ratio legis tego przepisu, a także jest uzasadniony jego brzmieniem. Skoro członek zarządu odpowiadać ma na zasadzie winy za brak możliwości zaspokojenia należności podatkowych Skarbu Państwa w sytuacji niewypłacalności spółki, to dla zwolnienia się z tej odpowiedzialności zainteresowany winien wykazać, że nie ponosi winy w zniweczeniu możliwości równomiernego z wszystkimi innymi wierzycielami zaspokojenia się Skarbu Państwa w toku postępowania upadłościowego. Przesłanka ta byłaby spełniona w szczególności, gdyby stan interesów Spółki w okresie, gdy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu nie uzasadniał zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Tymczasem, jak wyżej wspomniano, organy podatkowe ustaliły, iż brak środków na zaspokojenie wierzyciela podatkowego wystąpił już w dacie 31 grudnia 2001 r. Zatem obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego wystąpił na długo przed tym, kiedy Skarżący przestał pełnić obowiązki członka zarządu Spółki. Wobec powyższego słusznie organy podatkowe uznały, że Skarżący nie wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło z jego winy. Z obowiązku tego nie zwalniała sama w sobie okoliczność, jak przyjmował wadliwie Skarżący, że z jego inicjatywy wszczęto postępowanie restrukturyzacyjne. Po pierwsze, podstawy ogłoszenia upadłości i powstania obowiązku, o którym mowa w art. 5 Prawa upadłościowego wystąpiły przed wszczęciem postępowania restrukturyzacyjnego (wniosek o restrukturyzację złożono w dniu 15 listopada 2002 r.). Po drugie, ani przepisy Prawa upadłościowego, ani ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców nie przewidywały takiego wpływu postępowania restrukturyzacyjnego na obowiązki członków zarządu w zakresie zabezpieczenia interesów wierzycieli. Po trzecie, w art. 116 O.p. ustawodawca nie uzależnił wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu od wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, czy jego zakończenia. Okoliczność w postaci trwania postępowania restrukturyzacyjnego nie zwalnia przy tym z powinności zgłoszenia upadłości, jeśli istnieją podstawy ją warunkujące. Taki wniosek można wysnuć choćby z art. 12 ust.7, czy art. 21 ust. 3 ww. ustawy o restrukturyzacji (...), które wymagają poinformowania o wszczęciu postępowania upadłościowego i umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego w sytuacji wszczęcia postępowania upadłościowego wobec przedsiębiorcy. Nadmienić jeszcze można, że nawet, jeśli przyjąć za Skarżącym, do czego w ocenie Sądu nie ma dostatecznego uzasadnienia, że nie było podstaw do zgłoszenia upadłości Spółki, to w konsekwencji stwierdzić trzeba, że rozpatrywanie w takiej sytuacji kwestii braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu byłoby bezprzedmiotowe. Aby bowiem mówić o zawinieniu lub braku winy w niezgłoszeniu upadłości muszą istnieć przesłanki do jej zgłoszenia. Jeżeli zaś przesłanek tych nie ma, to w ogóle nie ma podstaw do składania wniosku, a więc i stawiania "zarzutu" z powodu niedokonania tej czynności. Dla wyłączenia odpowiedzialności powinien istnieć stan Spółki kwalifikujący się do zgłoszenia upadłości, a członek zarządu przy istnieniu tego stanu musi wykazać, że bez jego winy wniosku o jej ogłoszenie nie złożono. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd w oparciu o art. 151 P.p.s.a. oddalił skargi. Wobec oddalenia skarg brak było podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego.