III SA/Wa 1046/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2008 r. sprawy ze skargi Fundacji [...] z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości. III SA/Wa 1046/08 UZASADNIENIE Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., postanowieniem z dnia [...] września 2007 r, przedłużył, skarżącej Fundacji [...] termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 324 zł, wykazanej w deklaracji VAT – 7K za I kwartał 2007 r., złożonej w dniu 24 kwietnia 2007 r., do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Postanowienie zostało wydane na podstawie art. 216 i art. 274 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm) – zwanej dalej "Op" oraz art. 87 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm) – zwanej dalej " ustawą o VAT" W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji powołał art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i stwierdził, że zwrot podatku VAT wynikający z przedmiotowej deklaracji może zostać zrealizowany po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, które potwierdzi jego zasadność. Sprawdzenia wymaga fakt posiadania przez skarżącą fundację dokumentacji księgowej w zakresie dokonywanych zakupów i sprzedaży. Ponadto organ stwierdził, że wyjaśnienia wymaga kwestia prowadzenia przez fundację działalności pod wskazanym w zgłoszeniu rejestracyjnym adresem ponieważ wszelka korespondencja kierowana na ten adres wraca z adnotacją "adresat wyprowadził się". Niemożliwe jest także osobiste zastanie pod wskazanym adresem osób upoważnionych do reprezentowania skarżącej fundacji. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca podniosła, iż deklaracja za I kwartał 2007 r. nie zawierała żadnych błędów, natomiast deklaracje za I kwartał 2007 r. i IV kwartał 2006 r. posiadały jedynie drobne uchybienia techniczne. Skarżąca zarzuciła naruszenie zasady proporcjonalności oraz obowiązku państwa do sprawiedliwego postępowania wobec obywatela. Skarżąca podniosła także kwestię braku możliwości doręczania przesyłek na przedmiotowy adres, a także kwestię adnotacji poczty polskiej "adresat wyprowadził się, stwierdzając iż był to błąd doręczającego przesyłkę. Skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia oraz o przekazanie nadwyżki podatku od towarów i usług na konto bankowe, bez względu na trwające postępowanie wyjaśniające. Wniosła także o przeprowadzenie rozprawy oraz rozpatrzenie zażalenia zgodnie z dyrektywami unijnymi, z pominięciem prawa polskiego w częściach niezgodnych z prawem unijnym. Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] lutego 2008 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b, art. 239 Op oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ powołał art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 274b § 1 Op i stwierdził, że organy podatkowe są uprawnione i zobowiązane do przedłużenia terminu zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przypadku stwierdzenia przesłanek wskazujących na brak zasadności tego zwrotu. Organ podniósł, że pomimo nieprawidłowości stwierdzonych w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej w skarżącej fundacji, organ podatkowy dokonał zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanej w deklaracji VAT – 7K za I kwartał 2007 r. Wszczęte postępowanie podatkowe zweryfikuje natomiast zasadność wypłaconej kwoty. Odnosząc się do żądania skarżącej dotyczącego rozpatrzenia zażalenia zgodnie z dyrektywami unijnymi, Dyrektor Izby Skarbowej, powołał art. 18 (4) VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej w sprawie harmonizacji ustawodawstw Praw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (Dz. U. UE.L.77.145.1) oraz odnoszące się do tego przepisu orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-78/00 i stwierdził, że państwa członkowskie mają swobodę, co do określenia sposobów rozliczenia powstałej nadwyżki podatku naliczonego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności postanowień organów obu instancji jako niezgodnych z prawem. Skarżąca podniosła, że wniosek o zwrot nadpłaty złożony został 25 kwietnia 2007 r. a zwrot dokonany został 13 grudnia 2007 r. "osiem miesięcy - 240 dni później". Zdaniem skarżącej termin zwrotu nadwyżki VAT za I kwartał 2007 r. upłynął 25 maja 2007 r. Skarżąca podniosła, że wynoszący 180 dni termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w wypadku obrotów wewnątrzunijnych jest niezgodny z zasadą równości wobec prawa, zasadą proporcjonalności oraz z zasadą solidnej administracji. Zdaniem skarżącej chybione jest również powołanie się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-78/00 z dnia 25 października 2001 r., ponieważ Polska w dacie wydania tego orzeczenia nie była jeszcze członkiem Unii Europejskiej. W skardze skarżąca wnioskowała, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zadał pytanie prawne do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości lub Trybunału Konstytucyjnego lub Naczelnego Sądu Administracyjnego w celu wyjaśnienia czy określone w art. 87 ustawy o VAT terminy i warunki zwrotu nadwyżki podatku są zgodne prawem europejskim. Ponadto strona skarżącą wniosła u zbadanie zgodności z prawem unijnym pozostałych postanowień ustawy o VAT. W dniu 16 września 2008 do Sądu wpłynęło pismo strony skarżącej, w którym strona skarżącą zażądała wystąpienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności przepisu art. 87 ust. 3 ustawy o VAT z art. 2 i 32 Konstytucji RP. W odpowiedzi na skargę organ w całości podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Z treści deklaracji VAT-7K za I kwartał 2007 r. (karta 3 akt administracyjnych) wynika, że kwota nadwyżki podatku naliczonego, której dotyczyło zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji w całości wynikała z nabycia środków trwałych. Z tego względu zgodnie z treścią art. 87 ust. 3 ustawy o VAT do zwrotu tej nadwyżki nie miał zastosowania określony w tym przepisie termin 180 dni. Przedmiotowa różnica powinna zostać zwrócona stronie skarżącej w terminie określonym w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wynoszącym 60 dni. W niniejszej sprawie deklaracja VAT-7K, w której wykazano kwotę do zwrotu wpłynęła do organu w dniu 24 kwietnia 2007 r. Postanowienie organu pierwszej instancji w sprawie przedłużenia terminu zwrotu przedmiotowej nadwyżki zostało sporządzone w dniu 25 września 2007 r., a więc po upływie terminu określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu po upływie terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nie możliwe było przedłużenie tego terminu. Podjęcie przez organ próby przedłużenia terminu po upływie terminu do przedłużenia należy uznać za działanie bezskuteczne. Jeśli bowiem termin już wekspirował, to nie ma czego przedłużać (tak też NSA w wyroku z dnia 9 stycznia 2001 r., III SA 2803/99, Prz. Pod. 2001, nr 10, s. 63). Z tego względu Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, które miało wpływ na wynik sprawy. Skoro w niniejszej sprawie nie miał zastosowania przepis art. 87 ust. 3 ustawy o VAT, to należało uznać za pozbawiony podstaw wniosek strony skarżącej o wystąpienie przez Sąd do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie konstytucyjności tego przepisu. Zgodnie z art. 193 Konstytucji RP każdy sąd może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. W niniejszej sprawie tego rodzaju związek pomiędzy konstytucyjnością przepisu art. 87 ust. 3 ustawy o VAT i rozstrzygnięciem niniejszej sprawy nie istniał, gdyż przepis ten nie miał zastosowania w niniejszej sprawie. Strona skarżąca wniosła w skardze o wystąpienie do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości lub Trybunału Konstytucyjnego lub Naczelnego Sądu Administracyjnego o zbadanie zgodności z prawem unijnym regulacji zawartych w art. 87 ustawy o VAT określających warunki i terminy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Sąd w składzie rozpoznającymi niniejszą sprawę działanie takie uznał za zbędne. Sąd zważył, że podobna kwestia była w przeszłości przedmiotem zainteresowania ETS. Krajowe prawo belgijskie zawierało bowiem przepisy, które umożliwiały władzom skarbowym wstrzymanie się ze zwrotem nadwyżki podatku w przypadku, gdy istniały wątpliwości co do wysokości tego zwrotu, względnie gdy przeciwko podatnikowi toczyło się inne postępowanie dotyczące zaległości podatkowych. Zgodność tych przepisów z prawem wspólnotowym została zakwestionowana. W orzeczeniu w połączonych sprawach C-286/94, C-340/95, C-401/95, C-47/96 (orzeczenie z dnia 18 grudnia 1997 r., Garage Molenheide BVBA (C-286/94), Peter Schepens (C-340/95), Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV (BRD) (C-401/95) and Sanders BVBA (C-47/96) v. Belgische Staat) stwierdzono, że stosowanie tego rodzaju środków przez państwo członkowskie co do zasady nie jest wykluczone. Z uzasadnienia orzeczenia wynika, że takie środki mogą być stosowane nie tylko jako środki specjalne (a zatem dla ich wprowadzenia w prawie krajowym nie jest konieczne zachowanie szczegółowej procedury przewidzianej dla stosowania środków specjalnych). W ocenie Sądu rozstrzygającego w niniejszej sprawie wprowadzenie w prawie krajowym terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wynoszącego 60 z jednoczesną możliwością jego przedłużenia do czasu zakończenia postępowania kontrolnego w zakresie zasadności zwrotu nie narusza prawa unijnego. Rozwiązanie to jest zgodne z art. 18 ust. 4 VI Dyrektywy i art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE i nie narusza zasady proporcjonalności. Wątpliwości strony skarżącej odnoszące się do zgodności z prawem unijnym "przesuwania terminu zwrotu" w przypadku sytuacji opisanych w skardze nie miały związku z rozpoznaną sprawą i odnosiły się do stanów hipotetycznych. W ocenie Sądu zagadnienia te wykraczały poza ocenę legalności zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia i dlatego nie mogły być rozważane przez Sąd przy wydawaniu wyroju w niniejszej sprawie. Tak samo należało ocenić postulat zbadanie przez Sąd zgodności z prawem unijnym pozostałych przepisów ustawy o VAT. W niniejszej sprawie wobec bezskutecznego przedłużenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku za I kwartał 2007 r. organ pierwszej instancji będzie obowiązany dokonać zwrotu tej nadwyżki wraz z odsetkami zgodnie z treścią art. 87 ust. 7 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej zwanej "p.p.s.a.") orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 210 § 1 p.p.s.a. nie orzeczono zwrocie kosztów postępowania gdyż strona skarżąca pomimo pouczenia jej o treści art. 210 § 1 p.p.s.a., do czasu zamknięcia rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie wyroku nie zgłosiła wniosku w tym przedmiocie.