III SA/Wa 113/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Mazur, Asesor WSA Artur Kot (spr.), Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności wspólnika za zaległości podatkowe spółki cywilnej oddala skargę Decyzją z [...] października 2005 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania P. G., Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w R. z [...] lutego 2002 r., odmawiającą stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r., orzekającej o solidarnej odpowiedzialności P. G. - byłego wspólnika spółki cywilnej P. "S."[...]- za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 2.506.503,40 zł oraz z tytułu podatku akcyzowego w wysokości 10.043.764,80 zł Uzasadniając swoje stanowisko Minister Finansów powołał się na ustalenia dokonane w trakcie przeprowadzonego przez organ celny postępowania, które stanowiły podstawę do wydania decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych, a w konsekwencji obciążenia byłych wspólników Spółki odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe. Z ustaleń tych wynika zaś, że zgłaszając do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z zagranicy towar, Spółka dokonała nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej. W konsekwencji, określając wysokość należności przywozowych, zastosowała nieprawidłowe stawki celne, co spowodowało niewłaściwe określenie kwoty wynikającej z długu celnego oraz nieprawidłowe określenie wysokości zobowiązań podatkowych. Zadeklarowanie przez importera nieprawidłowych danych w zgłoszeniach celnych doprowadziło do tego, że od importowanych towarów nie został pobrany podatek akcyzowy, a w związku z zaniżeniem podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, również ten podatek został określony w kwocie mniejszej od należnej. Organ celny przekazał właściwemu organowi podatkowemu do rozpoznania sprawy związane z określeniem wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym. Z uwagi na to, że Spółka utraciła byt prawny z dniem 31 grudnia 2000 r., Urząd Skarbowy w S. decyzją z [...] września 2001 r., prawidłowo doręczoną 3 października 2001 r., orzekł o odpowiedzialności P. G., jako byłego wspólnika rozwiązanej Spółki, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku akcyzowego. P. G. nie skorzystał z możliwości wniesienia odwołania od tej decyzji, która stała się w związku z tym prawomocna z dniem 18 października 2001 r. W dniu 22 listopada 2001 r., do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pozbawione daty pismo, zawierające wniosek P. G. o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji tego Urzędu z [...] września 2001 r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca podniósł, że decyzja orzekająca o jego solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku akcyzowego w kwocie 10.043.764,80 zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 2.506.503,40 zł, wydana została bez podstawy prawnej. Dotknięta jest nadto wadą rażącego naruszenia prawa. Wnioskodawca został bowiem obciążony odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, podczas gdy Spółka nie deklarowała powyższych zobowiązań podatkowych i nie została jej doręczona decyzja ustalająca wysokość zobowiązań podatkowych w wymienionych kwotach. Wniosek został przekazany do rozpoznania właściwej w sprawie Izbie Skarbowej w R., która decyzją z [...] lutego 2002 r. odmówiła stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podniosła, że Spółka, reprezentowana przez agencję celną, składając stosowne zgłoszenia celne w dniach [...] grudnia 1999 r. i [...] stycznia 2000 r., zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z zagranicy towar. Po przeprowadzeniu kontroli zgłoszeń celnych organ stwierdził, że uzyskane wyniki badań pobranych próbek przywiezionego towaru wykazały, że spełniają one wymagania dla B.. Zgodnie z wydaną przez Instytut Technologii Nafty opinią, badany produkt prawidłowo powinien być klasyfikowany według kodu[...], który obejmuje etanol skarżony i pozostałe wyroby alkoholowe skarżone, o dowolnej mocy. Decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w P. z [...] października 2000 r. przedmiotowe zgłoszenia celne zostały uznane za nieprawidłowe w zakresie określenia kwoty wynikającej z długu celnego od przywiezionego z zagranicy towaru. Organ ten określił zatem w prawidłowej wysokości kwotę wynikająca z długu celnego. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, decyzją z [...] marca 2001 r., Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Odnosząc się do wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r., Izba Skarbowa podniosła, że prawidłowo zastosowany został w sprawie art. 11c ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - powoływanej dalej jako "ustawa z 1993 r."). Decyzja wydana na podstawie tego przepisu ma charakter deklaratoryjny. Mając na względzie powyższe, w świetle ustalonego w sprawie stanu faktycznego i prawnego, brak było zdaniem Izby Skarbowej podstaw do stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego w S. Pismem z 13 lutego 2002 r. skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji do Ministra Finansów, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi podatkowemu. Postawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 258 Kodeksu celnego poprzez nieobjęcie odpowiedzialnością Agencji Celnej PKP w Z., jako dłużnika zobowiązań wynikających z długu celnego, będącego konsekwencją nienależytego wykonania przez agencję czynności dokonanych na podstawie upoważnienia udzielonego jej przez Spółkę, zgodnie z postanowieniami stosownej umowy. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego w sprawie oraz dokonaniu oceny zebranego materiału dowodowego, Minister Finansów decyzją z [...] października 2005 r. utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej. Uznał bowiem za prawidłowe jej stanowisko, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r. Wyjaśnił, że w związku z likwidacją Spółki, należało orzec o odpowiedzialności byłych wspólników za jej zaległości podatkowe, zgodnie z art. 115 § 3 - 4 Ordynacji podatkowej. Ponieważ zobowiązania podatkowe Spółki powstały w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to organ podatkowy prawidłowo określił wysokość zobowiązań podatkowych w decyzji orzekającej o odpowiedzialności byłych wspólników za jej zaległości podatkowe - zgodnie z art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej. Minister Finansów zauważył nadto, że zarzut naruszenia art. 258 § 1 Kodeksu celnego nie podlega rozpatrzeniu w niniejszym postępowaniu, które nie dotyczy również oceny działalności organów celnych. Przepis ten nie ma bowiem zastosowania w postępowaniu podatkowym w sprawach o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. Dotyczy jedynie odpowiedzialności majątkowej osób prowadzących agencje celne. Organ odwoławczy zauważył, że umowa zawarta pomiędzy Spółką i Agencją nie stanowiła podstawy do reprezentowania skarżącego, tj. byłego wspólnika Spółki, przez Agencję w trakcie postępowań podatkowych. Umowa ta upoważniała jedynie Agencję do świadczenia usług celno - spedycyjnych na rzecz Spółki i nie zawierała postanowień o reprezentowaniu jej przed organami podatkowymi. Minister Finansów pouczył nadto skarżącego, że w przypadku potwierdzenia przez sąd administracyjny zasadności zarzutów podnoszonych przez niego w odrębnym postępowaniu wobec ostatecznej decyzji Głównego Urzędu Celnego, zaistnieje przesłanka do wznowienia z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników za zaległości podatkowe Spółki. Niezadowolony z rozstrzygnięcia Ministra Finansów, pismem z 2 grudnia 2005 r. P. G. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na jego decyzję z [...] października 2005 r. Występując o jej uchylenie w całości postawił zarzuty naruszenia art. 158 § 1 Kodeksu celnego poprzez odstąpienie od obowiązku obciążenia Agencji Celnej PKP w Z., jako dłużnika zobowiązań wynikłych z długu celnego związanego z nienależytym wykonaniem czynności związanych z upoważnieniem udzielonym w zawartej umowie. Drugi zarzut dotyczył pominięcia przez organy podatkowe tego, że w dniu zgłoszenia towaru do odprawy celnej nie istniał kod[...], którego zastosowanie stanowiło podstawę do określenia w zaskarżonej decyzji wysokości podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Trzeci zarzut dotyczył pominięcia udziału Agencji, jako przedstawiciela skarżącego w toczącym się postępowaniu administracyjnym. Uzasadniając swoje stanowisko, pełnomocnik skarżącego powołał się na art. 288 § 1 Prawa celnego, który jego zdaniem "rozstrzyga o odpowiedzialności Agencji Celnej jako przedstawiciela podmiotu prowadzącego obrót gospodarczy przy korzystaniu z usług Agencji Celnej w celu ochrony swoich interesów". Wskazując na umowę zawartą [...] października 1999 r. pomiędzy Spółką i Agencją wyjaśnił, że na podstawie jej postanowień Spółka zleciła Agencji wykonanie usług celno - spedycyjnych. Do obowiązków zleceniobiorcy należało szereg czynności, w tym sporządzenie deklaracji celnych, sporządzenie dokumentu SAD oraz uiszczenie stosownych opłat. W ocenie skarżącego bezspornym jest, że powstanie długu celnego ustalonego w decyzji Urzędu Celnego jest wynikiem nieprawidłowego działania Agencji, a nie wspólników Spółki. W dniu zgłoszenia celnego nie istniało oznaczenie towaru kodem [...]. Zgodnie zaś z art. 11 ustawy z 1993 r., urzędy celne zobowiązane są do sprawdzenia zadeklarowanych kwot przez importerów, a w przypadku wątpliwości do ich skorygowania. Nie mogą zatem przerzucać tego obowiązku na importera, poprzestając na przedstawionych przez nich oświadczeniach. Pełnomocnik skarżącego podniósł, że jeżeli zadeklarowane przez importera wartości budzą wątpliwości, to organ celny powinien zażądać dokumentów umożliwiających ich zweryfikowanie. Zauważył, że towaru do odprawy celnej nie zgłaszała bezpośrednio Spółka, lecz Agencja, która ponosi w związku z tym odpowiedzialność za nieprawidłowości w zgłoszeniu celnym. Dłużnikiem zatem jest Agencja, a nie Spółka, czy też jej wspólnicy. Organy podatkowe nie uważały natomiast za stosowne wydać żadnej decyzji obciążającej Agencję obowiązkiem zapłaty długu podatkowego, "mimo wyraźnego brzmienia przepisu ustawy". Odpowiadając na skargę, Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Zarzuty postawione przez skarżącego uznał przy tym za nieuzasadnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. I. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - powoływanej dalej jako "u.p.p.s.a.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygniecie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji. II. Kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Postępowanie to unormowane zostało w Rozdziale 18 Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 cytowanej ustawy. Oznacza to, że w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla również ramy powierzonej Sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych przez właściwy organ w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej. III. Podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy ma zatem wyjaśnienie, czy zgodnie z twierdzeniami strony skarżącej spełniona została choćby jedna z przesłanek wskazanych w tym przepisie. W pierwszej kolejności należało zaś rozważyć, czy ostateczna decyzja organu podatkowego dotknięta jest wadą rażącego naruszenia prawa, gdyż w skardze pełnomocnik skarżącego wskazuje na przepis art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W drugiej kolejności zbadać należy, czy decyzja Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r. wydana została bez postawy prawnej, na co zwracał uwagę skarżący, wszczynając postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia jej nieważności. Wyjaśniając znaczenie użytego w art. 247 § 1 pkt 3 pojęcia "rażące naruszenie prawa" należy zauważyć, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz doktrynie przeważa pogląd o jego formalnym rozumieniu. Sprowadza się on do stwierdzenia, że rażące naruszenia prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją (por. wyrok NSA z 28 listopada 1997 r., sygn. akt III SA 1134/96). W przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (zob. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2001 r., III SA 907/2000, niepubl.). Nie każde naruszenie prawa ma charakter rażący. Słowo to pochodzi od czasownika razić (np. o słońcu), czyli "kłuć w oczy", negatywnie wyróżniać się z otoczenia, niezgadzać się z tłem. Jeżeli przyjmiemy, że tłem jest prawo, to niezgodność z nim decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3, "rzuca się w oczy", "odbija od tła". Najogólniej mówiąc, proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność (zob. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. LexisNexis, Warszawa 2004, s. 635). Zarówno w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, jak też w doktrynie ukształtował się pogląd, iż o braku podstawy prawnej należy mówić wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji podatkowej. Podstawą prawną decyzji podatkowej może być bowiem wyłącznie norma materialnego prawa podatkowego ustanowiona przepisem powszechnie obowiązującym. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że wydanie decyzji bez podstawy prawnej ma miejsce w sytuacji, gdy brak jest w obowiązującym systemie prawnym przepisu uprawniającego organ administracji państwowej do rozstrzygnięcia sprawy w drodze decyzji administracyjnej (zob. wyrok NSA z 25 kwietnia 1995 r., SA/Wr 1327/94, Temida (CD), Sopot 2002). Przepis art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest także podstawą prawną do orzeczenia o nieważności decyzji wydanej na podstawie przepisów prawnych, które utraciły moc lub zostały uchylone albo zmienione w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (por. Z, Kmieciak: "Glosa" 2000, nr 2, s. 6, t. 1). Bezsporne przy tym jest zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w piśmiennictwie, że przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie zachodzi, gdy w decyzji nie powołano podstawy prawnej albo powołano ją błędnie. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy (zob. B. Gruszczyński, op. cit., s. 634) IV. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie uznał, że skarżący nie wykazał, iż ostateczna decyzja, której wyeliminowania z obrotu prawnego domaga się na podstawie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, dotknięta jest wadą rażącego naruszenia prawa lub wydana została bez podstawy prawnej. Rację w sporze należy przyznać organom podatkowym, które prawidłowo zauważyły, że w postępowaniu podatkowym nie mogą być rozpatrywane te zarzuty, które dotyczą ostatecznych decyzji organów celnych, uznających za nieprawidłowe zgłoszenia celne Spółki z [...] grudnia 1999 r. i [...] stycznia 2000 r. Skoro wartość celna i dług celny zostały określone odrębną decyzją ostateczną, co jest niesporne, Urząd Skarbowy w S. obowiązany był do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym przyjąć wielkości wynikające z tej decyzji. Nie wystarczy do podważenia prawidłowości wysokości podstawy opodatkowania opinia byłego wspólnika Spółki, według którego rozstrzygnięcia organów celnych dotyczące wartości celnej, zostały wydane z naruszeniem prawa. Jak wiadomo, tylko zmiana ostatecznej decyzji dotyczącej wartości celnej i kwoty długu celnego lub jej wyeliminowanie z obrotu prawnego może wywrzeć określony skutek prawny dla postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku akcyzowego. Wpływu na postępowanie podatkowe nie może mieć zatem w tej sytuacji ocena prawidłowości ostatecznej decyzji celnej dokonana przez stronę postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych. Podstawę prawną decyzji Urzędu Skarbowego w S. z [...] września 2001 r. stanowią poszczególne przepisy Rozdziału 15 Działu III Ordynacji podatkowej (art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, art. 108 § 1, art. 109 i art. 115 § 1 i § 2), a także przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (art. 15 ust. 4). Organ podatkowy Skarbowy nie powołał co prawda przepisów art. 6 ust. 7 i art. 11 c ustawy z 1993 r., które również mają zastosowanie w sprawie, ale przepisy te obowiązywały zarówno w dniu dokonania zgłoszeń celnych, jak też w dniu orzekania. Skoro obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstał z chwilą powstania długu celnego, zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy z 1993 r., to oznacza, że zobowiązanie podatkowe powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, czyli w trybie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Decyzja organu podatkowego wydana na podstawie art. 11c ustawy z 1993 r. ma zatem charakter deklaratoryjny. Niezrozumiały jest przy tym zarzut skarżącego, że "w dniu zgłoszenia towaru do odprawy celnej nie istniał kod[...], który posłużył do weryfikacji naliczenia podatku VAT oraz akcyzowego, w zaskarżonej decyzji". Zaskarżoną decyzją w niniejszej sprawie jest decyzji Ministra Finansów z [...] października 2005 r. Jeżeli pełnomocnik skarżącego zarzut ten odnosi do decyzji, której stwierdzenia nieważności żąda, to zauważyć należy, że decyzja ta nie została wydana na podstawie tego kodu PCN, który uwzględniony został zresztą zarówno w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z 22 grudnia 1998 r. (Dz. U. Nr 162, poz. 1137) w sprawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) - Dział 22 załącznika do tego rozporządzenia, jak też w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z 21 grudnia 1999 r. (Dz. U Nr 110, poz. 1274) w sprawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) - Dział 22 załącznika do tego rozporządzenia. Zgodnie z art. 258 § 1 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), osoba posiadająca koncesję na prowadzenie agencji celnej ponosi pełną odpowiedzialność majątkową wobec organów celnych za pokrycie kwot długów celnych lub innych opłat, jakie powstały na skutek nieprawidłowego lub nieterminowego dokonania albo niewykonania czynności, do których została upoważniona agencja celna. Z dyspozycji tego przepisu nie wynika zatem, że osoba prowadząca agencję celną ponosi odpowiedzialności wobec organów podatkowych. Ponieważ zobowiązań podatkowy nie należy utożsamiać z kwotami długów celnych lub innymi opłatami, zatem również z tej przyczyny brak jest podstaw do wniosku, że organ podatkowy naruszył ten przepis. Niezrozumiały w ocenie Sądu jest podniesiony w uzasadnieniu skargi zarzut pominięcia przez organy podatkowe "art. 288 § 1 Prawa celnego", gdyż w obrocie prawnym nie funkcjonuje i funkcjonował przepis takiego aktu prawnego. Z umowy zawartej pomiędzy Spółką i Agencją nie wynika nadto zdaniem Sądu, że Agencja upoważniona została do reprezentowania byłego wspólnika tejże Spółki w zainicjowanym przez niego, po rozwiązaniu Spółki, postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Po rozpoznaniu sprawy, Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Ministra Finansów. Nie sposób bowiem uznać niewyjaśnionej przewlekłości postępowania prowadzonego przez organ odwoławczy i naruszenia przez ten organ przepisów art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej, za naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.