III SA/Wa 1202/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi J. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia J. Sp. z .o.o. (zwana dalej: "Skarżącą), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. Z motywów rozstrzygnięcia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego mając na uwadze treść art. 239b § 1 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej: "O.p.) stwierdził, że wobec Skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne, tj. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r., podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2003 r., odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od lutego do września 2008 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za grudzień 2006 r. Wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego podjęto jedenaście prób zajęcia wierzytelności, jednak bezskutecznie. W ocenie organu pierwszej instancji bezskuteczność dokonanych czynności uprawdopodabnia, że zobowiązania Spółki określone decyzją z dnia [...] maja 2011 r. nie zostaną wykonane. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego zaznaczył, że zajęte przez poborcę skarbowego ruchomości (m. in. drukarka, fotel, dwa biurka i czajnik) mają znikomą wartość w stosunku do zaległości Spółki. W wyniku podjętych czynności ustalono, że Spółka nie jest właścicielem jakiejkolwiek nieruchomości, ani jakiegokolwiek pojazdu. Organ pierwszej instancji uznał, że skoro od dnia doręczenia Skarżącej przedmiotowej decyzji upłynęło sześć miesięcy i jednocześnie Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji na podstawie art. 224 O.p., to uzasadnione jest twierdzenie, że zobowiązania określone decyzją z dnia [...] maja 2011 r. nie zostaną wykonane. W ocenie organu uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania zachodzi wówczas, gdy z czynności podejmowanych przez podatnika lub ich zaniechania, które nie prowadzą do wykonania zobowiązania, mogą wynikać skutki korzystniejsze dla podatnika, niż takie skutki, które osiągnąłby gdyby zobowiązanie uregulował. Podsumowując Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że niewykonanie przez Skarżącą zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r., w sytuacji gdy zobowiązania te ulegną przedawnieniu spowoduje zaistnienie dla Skarżącej korzystnego zdarzenia gospodarczego, którym będzie pozostanie w mieniu podatnika określonej kwoty pieniężnej i wygaśnięcie zobowiązań podatkowych z uwagi na ich przedawnienie. Skarżąca w zażaleniu na ww. postanowienie zarzuciła naruszenie art. 239b § 1 pkt 1 i 2, art. 239b § 2 oraz art. 120 O.p. W uzasadnieniu podniosła, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka określona w art. 239b § 2 O.p. tj.: - przedawnienia zobowiązania podatkowego, z uwagi na zaistnienie przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., - nie wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji, w sytuacji gdy Skarżąca wniosła odwołanie, powołując w nim szereg argumentów potwierdzających wadliwość poczynionych przez organy skarbowe ustaleń nie po to, aby przed rozpatrzeniem stanowiska Skarżącej przez Dyrektora Izby Skarbowej uregulować zobowiązanie, które zdaniem Skarżącej nie istnieje, - braku wykonania obowiązku podatkowego i uchylania się od zapłaty podatku z powodu powołania się na nieobowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. przepisy art. 224 O.p., w sytuacji, gdy pełnomocnik na skutek omyłki bądź zastosowania niewłaściwego wzoru zawarł wniosek, który w obecnym stanie prawnym nie ma żadnego uzasadnienia oraz podstawy prawnej, - twierdzenia o trwających postępowaniach egzekucyjnych prowadzonych w oparciu o decyzje dotyczące postępowania za 2003 r., które zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Powołanym na wstępie zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 239a, art. 239b § 1 - § 2 O.p. i wskazał, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ustawodawca uzależnił od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, tj. musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w art. 239 b § 1 O.p. oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zatem przesłanki nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności są związane przede wszystkim z sytuacją majątkową strony postępowania, jej podejściem do wywiązywania się ze zobowiązań pieniężnych oraz perspektywami wykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji nieostatecznej. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że: - wobec Skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, tj.: z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r., podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2003 r., odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od lutego do września 2008 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za grudzień 2006 r., - podjęte próby zajęcia wierzytelności okazały się bezskuteczne, - zajęte przez poborcę skarbowego ruchomości (m. in. drukarka, fotel, dwa biurka i czajnik) przedstawiają znikomą wartość w stosunku do zaległości Spółki, - w wyniku dokonanych czynności i uzyskanych informacji z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego oraz z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców nie stwierdzono, żeby Strona była właścicielem jakichkolwiek nieruchomości, jak również jakiegokolwiek pojazdu. Zdaniem organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki z art. 239 b § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., wystarczające do powzięcia przez organ pierwszej instancji przekonania o prawdopodobieństwie nie wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r., wynikającego z decyzji nieostatecznej, a uzasadnione obawy i przypuszczenia zostały wykazane przez ten organ stosowną argumentacją. W ocenie organu odwoławczego oczywistym jest, że skoro do dnia sporządzenia zaskarżonego postanowienia upłynęło sześć miesięcy i Skarżąca samodzielnie nie wykonała decyzji z dnia [...] maja 2011 r., a jednocześnie wniosła odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji na podstawie art. 224 O.p., to uzasadnione były obawy organu podatkowego, że zobowiązania określone ww. decyzją nie zostaną wykonane. Brak woli dobrowolnego wykonania zobowiązania potwierdza dodatkowo stwierdzenie w złożonym zażaleniu, iż "nie po to Spółka wniosła odwołanie, powołała szereg argumentów i domagała się uchylenia decyzji i przeprowadzenia prawidłowego postępowania, aby przed rozpatrzeniem jej stanowiska przez Dyrektora Izby Skarbowej uregulować zobowiązanie, które zdaniem Spółki nie istnieje." Odnosząc się do pozostałych zarzutów zażalenia, tj. niewystąpienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. w opisanych przez Skarżącą sytuacjach, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: Skarżąca nie posiada żadnego majątku, tak ruchomego, jak i nieruchomego, którego sprzedaż zaspokoiłaby Skarb Państwa w związku z wydaną decyzją wymiarową, Skarżąca dokonała cesji wierzytelności na rzecz "I." Sp. z o. o. w związku z tym nie osiąga żadnych obrotów z tytułu najmu lokali, prowadzone przez organ egzekucyjny czynności okazały się bądź nieskuteczne, bądź w wyniku ich podjęcia nie uzyskano żadnych kwot, które mogłyby stanowić o możliwości zapłaty określonego decyzją zobowiązania podatkowego, wobec Skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności podatkowych, istnieje możliwość wygaśnięcia zobowiązań podatkowych określonych decyzją z dnia [...] maja 2011 r. z uwagi na ich przedawnienie. Organ odwoławczy wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 450/10 uchylił z powodów proceduralnych jedynie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2009 r., wydaną w przedmiocie określenia kwoty różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. Po wyjaśnieniu wątpliwości wskazanych w powyższym wyroku organ odwoławczy wydał w dniu [...] grudnia 2011 r. decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie dokonanych ustaleń merytorycznych i określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. W ocenie organu odwoławczego powyższe okoliczności uprawdopodabniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie ww. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. wraz z poprzedzającym go postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 239b § 1 pkt 1 i 2, art. 239b § 2, a także art. 120 O.p. W uzasadnieniu skargi Skarżąca powtórzyła argumenty zawarte w zażaleniu. od postanowienia organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. § 2 ww. artykułu 239b stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przytoczonych przepisów wynika, iż niezbędnym warunkiem nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest zaistnienie jednej z przesłanek określonych w pkt 1-4 § 1 oraz dodatkowo przesłanki wymienionej w § 2. W niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji uznały, że wystąpiły przesłanki wskazane w pkt 1 i 2 § 1 art. 239b O.p. przy współistnieniu przesłanki z § 2 ww. przepisu. W ocenie Sądu stanowisko organów pozostaje w zgodzie z regulacjami zawartymi w tych przepisach. Odnośnie do przesłanki z pkt 1 § 1 art. 239b O.p. należy zwrócić uwagę, iż dla jej spełnienia wystarczy, by organ podatkowy posiadał informację o toczących się wobec strony postępowaniach egzekucyjnych w zakresie innych należności pieniężnych niż te które zostały określone decyzją, której ma być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Zważywszy na zarzuty skargi należy zwrócić uwagę na występujący w tym przepisie wyraz "informacja". "Informacja" znaczy "widomość o czymś" (Słownik języka polskiego – wydanie internetowe, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.). Występujący w omawianym przepisie wyraz "informacja" wskazuje, iż organ podatkowy nie musi dysponować materiałami źródłowymi dotyczącymi postępowań egzekucyjnych, lecz wystarczy, aby dysponował informacją (otrzymał widomość) o toczących się postępowaniach egzekucyjnych. Ustanowienie wymogu posiadania przez organ podatkowy wyłącznie informacji wyklucza obowiązek tegoż organu sprawdzania prawidłowości prowadzonych postępowań egzekucyjnych. Istotne jest posiadanie przez organ wiadomości, że takowe postępowania są prowadzone. W niniejszej sprawie organy podatkowe dysponowały informacją o toczących się postępowaniach egzekucyjnych wobec Skarżącej w zakresie innych należności pieniężnych, tj.: z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r., podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2003 r., odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od lutego do września 2008 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za grudzień 2006 r. Nie może być więc uwzględniony zarzut skargi, iż organy podatkowe oparły się na błędnych ustaleniach, gdyż decyzje dotyczące postępowania za 2003 r. w czasie, gdy było wydawane postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. były uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i tym samym organy nie mogły twierdzić, że trwały postępowania egzekucyjne. Skarżąca nie kwestionuje faktu prowadzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie należności pieniężnych dotyczących podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r., lecz wskazuje, że upadła podstawa prawna do prowadzenia tegoż postępowania. Postępowanie egzekucyjne było więc prowadzone, a poza tym postępowanie egzekucyjne było prowadzone w zakresie innych wyżej wskazanych należności pieniężnych. Zatem organy posiadały informacje, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., czyli zasadnie uznały, iż spełniona została przesłanka ustanowiona tym przepisem. Zdaniem Sądu, organy wykazały też wystąpienie przesłanki z pkt 2 § 1 art. 239b O.p. Skarżąca nie posiada bowiem żadnego majątku, tak ruchomego, jak i nieruchomego, którego sprzedaż zaspokoiłaby Skarb Państwa w związku z wydaną decyzją wymiarową. Skarżąca dokonała cesji wierzytelności na rzecz I. Sp. z o. o. w związku z tym nie osiąga żadnych obrotów z tytułu najmu lokali. Prowadzone przez organ egzekucyjny czynności okazały się bądź nieskuteczne, bądź w wyniku ich podjęcia nie uzyskano żadnych kwot, które mogłyby doprowadzić do pokrycia określonego decyzją zobowiązania podatkowego. Jak już wskazano, wobec Skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności podatkowych. Wobec powyższego organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Słusznie również organy uznały, iż istnieje prawdopodobieństwo niewykonania przez Skarżącą zobowiązań wynikających z decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wielość prowadzonych wobec Skarżącej postępowań egzekucyjnych wskazuje, że i w tym przypadku Skarżąca może dobrowolnie nie zapłacić należności pieniężnych. Prawdopodobieństwo nie wykonania zobowiązań jest tym większe, że Skarżąca nie posiada żadnego majątku, z którego mogłaby zapłacić należności podatkowe. W tym miejscu wyjaśnić trzeba, że przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania (art. 239b § 2 o.p.) nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Uprawdopodobnienie polega nie na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu. W okolicznościach niniejszej sprawy (przedstawionych powyżej) organy podatkowe miały podstawy podjąć uzasadnioną obawę, że Skarżąca nie wykonana zobowiązania wynikającego z decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Odnośnie do argumentu skargi, iż w niniejszej sprawie nie można mówić o przedawnieniu zobowiązania podatkowego, ponieważ zaistniały przesłanki określone w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (zawieszenie biegu terminu przedawnienia), wskazać trzeba, że przepis ten budził wiele kontrowersji w doktrynie i orzecznictwie co do jego zgodności z Konstytucją RP. Wyraz temu dał Naczelny Sąd Administracyjny występując postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2011 r. I FSK 525/10 do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym o następującej treści: " czy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, do momentu uznania go za podejrzanego – jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?" Organy podatkowe nie mogły mieć więc pewności ani w dacie wydawania postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2011 r., ani w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia, czy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zostanie uznany za zgodny z Konstytucją RP, czyli że ziści się przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Sąd podzielił stanowisko Skarżącej, iż skorzystanie z uprawnienia wniesienia odwołania od decyzji oraz uwzględnienie regulacji zawartej w art. 239a O.p. nie powinno być interpretowane przez organy podatkowe na niekorzyść podatnika. Podatnik ma zagwarantowane przepisami prawa prawo do wniesienia odwołania od decyzji oraz do nie wykonywania decyzji nieostatecznej i jeśli korzysta on z tych gwarancji nie może być obciążany żadnymi konsekwencjami. Zatem uznać należy, iż niezasadnie Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, iż wniesienie przez Skarżącą odwołania i nie wykonanie nieostatecznej decyzji uzasadniało obawy organu pierwszej instancji co do niewykonania przez Skarżącą zobowiązań wynikających z decyzji z dnia [...] maja 2011 r. Niemniej jednak, zakwestionowanie przez Sąd wyżej wskazanego stanowiska organu odwoławczego nie skutkuje wyeliminowaniem z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Istniały bowiem, wcześniej wykazane, przesłanki uprawniające organ podatkowy do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] maja 2011 r., zaś błąd organu podatkowego w omawianym, zakresie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Reasumując, stwierdzić należy, że zarzuty skargi nie są na tyle zasadne, aby zaskarżone postanowienie zostało uchylone, zaś zaskarżone postanowienie nie zwiera wad, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270).