III SA/Wa 122/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi T. F. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, 2) stwierdza, że interpretacja indywidualna wskazana w pkt 1) nie może być wykonana w części, w jakiej została uchylona, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. F. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Minister Finansów zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] września 2012 r. stwierdził, że stanowisko T. F. (dalej jako: "Strona" lub "Skarżący") przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: - opodatkowania transakcji wymiany samochodu w ramach ugody sądowej lub wyroku sądu - jest prawidłowe, - prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe. W przedmiotowym wniosku Skarżący wskazał, że prowadził działalność m.in. w zakresie detalicznej sprzedaży samochodów oraz części samochodowych marki [...] . Obecnie nie prowadzi tego typu działalności, posiada jednak nadal w zakresie swojej działalności sprzedaż detaliczną pojazdów. W ramach prowadzonej działalności dealer dokonał sprzedaży samochodu osobowego [...] marki [...] . W ramach gwarancji klient występował kilkukrotnie o różnego rodzaju naprawy. Następnie po okresie gwarancji zażądał wymiany samochodu na nowy. Po odmowie ze strony Skarżącego złożył pozew do Sądu. Sąd 3-krotnie wydał niekorzystny dla Strony wyrok uznając, że wykonana w okresie gwarancji naprawa samochodu powoduje rozpoczęcie biegu gwarancji na cały samochód na nowo. Obecnie trwają uzgodnienia dotyczące ugody sądowej w sprawie wymiany wyżej opisanego auta. Jeśli do ugody dojdzie to Skarżący będzie zobligowany do odebrania reklamowanego auta oraz dostarczenia innego auta zgodnie z uzgodnieniami stron (model w tej wersji nie jest już produkowany). Jeśli do ugody nie dojdzie sąd prawdopodobnie wyda wyrok zobowiązujący Skarżącego do dostarczenia nowego samochodu oraz do poniesienia kosztów procesu strony przeciwnej. Firma nie posiada na stanie takiego samochodu, będzie więc zmuszona do jego zakupu. W związku z powyższym Skarżący zadał następujące pytania: 1. Czy w związku z wymianą w ramach ugody sądowej lub wyroku sądu samochodu [...] na inny samochód, transakcje te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a co za tym idzie należy wystawić faktury VAT na obie transakcje (wystąpią dwie niezależne transakcje sprzedaży)? 2. Czy firma ma prawo odliczenia VAT naliczonego znajdującego się na fakturze zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji? W zakresie objętym pytaniem nr 1, Skarżący utrzymywał, że wymiana w ramach ugody sądowej lub wyroku sądu samochodu [...] na inny samochód nie podlega regulacjom ustawy VAT, gdyż zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem sądu wymiana następowałaby w związku z gwarancją. Zobowiązanie gwarancyjne polega na usunięciu wady fizycznej lub dostarczeniu rzeczy wolnej od wad. Wymienione czynności, których celem jest usunięcie wady fizycznej rzeczy lub dostarczenie rzeczy wolnej od wad dokonane przez gwaranta na rzecz uprawnionego do tego nabywcy (co potwierdzają wyroki sądowe w tej sprawie) nie podlegają opodatkowaniu VAT. Wykonanie obowiązków gwarancyjnych jest kontynuacją umowy sprzedaży, w ramach której doszło do wydania produktu niezgodnego z treścią umowy ze względu na wady stwierdzone w okresie gwarancyjnym (zgodnie z interpretacją Sądu). Wymiana towaru na pozbawiony wad to nic innego jak przywrócenie wymaganej jakości sprzedanego produktu. Czynności wynikające z zobowiązania gwarancyjnego nie można zaliczyć do żadnej z kategorii wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej jako: "ustawa o VAT". Nie ma więc podstawy do wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wynikające z zobowiązania gwarancyjnego zostały już wliczone w cenę towaru na etapie odpłatnej sprzedaży samochodu [...] , na który udzielono gwarancji. Strona wskazała, że stanowisko takie potwierdzają m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnie [...] stycznia 2008 r. nr [...] , i Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] marca 2009 r. nr [...] . Odnośnie do problemu zawartego w pytaniu nr 2 Skarżący stanął na stanowisku, że ma on prawo do odliczenia podatku VAT od samochodu osobowego nabytego w związku z realizacją gwarancji. Firma obecnie nie zajmuje się sprzedażą samochodów, posiada jednakże w zakresie działalności pozycję dot. sprzedaży detalicznej pojazdów. W ramach gwarancji samochodu (z okresu kiedy była dealerem samochodowym) firma zobligowana jest do zakupu i dostarczenia samochodu klientowi. Zakup samochodu osobowego podlegającego następnie przekazaniu klientowi w ramach gwarancji, daje prawo pełnego odliczenia VAT w związku z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 3 pkt 7a ustawy o VAT. Skarżący podkreślił, że zakup jest związany z prowadzoną działalnością. We wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej Minister Finansów odnosząc się do zagadnienia objętego pytaniem nr 1 przytoczył treść art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i 2, art. 106 ust. 1, art. 2 pkt 22 ustawy o VAT oraz art. 556 § 1 i art. 577 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) - dalej jako: "k.c.". Stwierdził, że zważywszy na powołane regulacje prawne w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ pomiędzy Stroną a klientem nie występuje wzajemna relacja zobowiązaniowa, wiążąca się z wykonaniem danej czynności w zamian za wynagrodzenie. Czynność gwarancji polegająca m.in. na dostarczeniu rzeczy wolnej od wad, jest realizowana przez gwaranta na rzecz kupującego, w związku z niezgodnością towaru z umową sprzedaży. Prawo do otrzymania świadczeń gwarancyjnych klient nabywa w momencie zakupu. Zatem wydanie przez gwaranta w ramach gwarancji - na rzecz klientów do tego uprawnionych - towaru wolnego od wad nie ma charakteru odpłatnej dostawy, gdyż zapłaty za towar już raz dokonano w ramach pierwotnej sprzedaży. Oznacza to, że wymiana przez Stronę samochodu marki [...] na inny samochód, mająca charakter nieodpłatny, nie będzie stanowić czynności zrównanej z odpłatną dostawą, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie wymaga udokumentowania jej poprzez wystawienie faktury VAT. W ramach stanowiska dotyczącego problemu zawartego w pytaniu nr 2. Minister Finansów powołał się na treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 88 ustawy o VAT. Wyjaśnił, że związek zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Zdaniem organu, bezspornym jest, iż opisany zakup nie będzie mieć bezpośredniego związku z prowadzoną przez podatnika działalnością. Wydanie opisanego we wniosku samochodu nie będzie generować bezpośrednio żadnych opodatkowanych czynności przez Stronę. Transakcja ta nie będzie uznana za odpłatną opodatkowaną dostawę towaru. Wymiana pojazdu (zdaniem sądu) będzie następować w ramach gwarancji, a zatem zapłaty dokonano już w ramach pierwotnej sprzedaży. Cena za udzielenie gwarancji została już wliczona w cenę towaru objętego tą gwarancją. Minister Finansów wyjaśnił, że o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Zdaniem Ministra Finansów w zaistniałej sytuacji nie występuje pośredni związek ww. zakupu z prowadzoną działalnością gospodarczą Strony. Skarżący nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży samochodów. Posiada on jedynie stosowny wpis w ewidencji działalności gospodarczej, co nie zmienia jednak faktu, iż fizycznie nie dokonuje transakcji w ww. zakresie. Przedmiotowy zakup służy czynnościom pozostającym poza zakresem działalności gospodarczej Strony. Opisana wymiana nie przyczyni się w jakikolwiek sposób do wygenerowania przez Skarżącego obrotu (na obecnym etapie czy też w przyszłości). Reasumując, Minister Finansów stwierdził, że z uwagi na brak bezpośredniego i pośredniego związku opisanych zakupów z działalnością gospodarczą Strony (z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), nie jest spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji. Organ wskazał, że powołana przez Skarżącego interpretacja indywidualna dotyczy innego stanu faktycznego, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupionych części zamiennych czy usług podwykonawczych, wykorzystywanych w naprawach przez podatnika (dealera), prowadzącego sprzedaż i serwis samochodów, a więc innej sytuacji niż przedstawiona we wniosku Skarżącego. Strona wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Na powyższą interpretację indywidualną Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię skutkującą uznaniem, iż nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 2), stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisów. Skarżący podał, że w wyniku wyroku sądowego z dnia 20 czerwca 2012 r. Sąd nakazał wymianę samochodu osobowego marki [...] model [...] na nowy model. Skarżący zmuszony był więc zakupić nowy samochód, który zostanie przekazany klientowi. Klient wyda zaś Skarżącemu dotychczas używany samochód i ten używany samochód Skarżący sprzeda. Zdaniem Skarżącego transakcja wymiany samochodu jest bezpośrednio związana z opodatkowanymi czynnościami przez niego wykonywanymi, które wpływają na funkcjonowanie przedsiębiorstwa i przyczyniają się do generowania obrotu. Skarżący podniósł, iż fakt, że w momencie składania wniosku nie dokonywał sprzedaży samochodu nie oznacza, że nie będzie tego czynił obecnie lub w przyszłości. Skarżący wskazał, że na internetowej stronie Ministerstwa Finansów widnieje odmienna (korzystna dla Skarżącego) interpretacja indywidualna niż przesłana do niego. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Wyjaśnił, iż w piśmie z dnia 9 stycznia 2013 r. poinformował Skarżącego, że została mu doręczona prawidłowa interpretacja indywidualna, a na internetowej stronie Ministerstwa Finansów umieszczona została właściwa interpretacja, która zastąpiła pomyłkowo zamieszczoną błędną wersję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. W rozpoznanej sprawie Skarżący oczekiwał odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prowadzona przez niego firma ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji? Zdaniem Skarżącego zakup samochodu osobowego podlegającego następnie przekazaniu klientowi w ramach gwarancji, daje prawo do pełnego odliczenia VAT w związku z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 3 pkt 7a ustawy o VAT. Skarżący podkreślił, że w zakresie działalności gospodarczej wykazana została sprzedaż detaliczna pojazdów i chociaż obecnie takiej sprzedaży nie prowadzi, to ww. zakup jest związany z prowadzoną działalnością. Minister Finansów stwierdził, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji, ponieważ pomiędzy tym zakupem a prowadzoną działalnością gospodarczą brak związku zarówno bezpośredniego, jak i pośredniego. Skarżący nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży samochodów, zatem stosowny wpis w ewidencji działalności gospodarczej pozostaje bez znaczenia. Opisana wymiana nie przyczyni się w jakikolwiek sposób do wygenerowania przez Skarżącego obrotu na obecnym etapie, czy też w przyszłości. Zdaniem Sądu stanowisko Ministra Finansów jest nieprawidłowe. Zasadnicza regulacja dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego, jak słusznie podnoszą to obie strony niniejszego sporu, została zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (zastrzeżone wyjątki nie mają znaczenia w sprawie). Z przytoczonego przepisu wynika, że warunkiem skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest spełnienie określonych warunków, tzn odliczenia dokonuje podatnik VAT a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla potrzeb ustalenia charakteru związku jaki powinien mieć miejsce pomiędzy transakcjami dającymi prawo do odliczenia warto sięgnąć do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). I tak, w wyrokach z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Midland Bank, z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National oraz z dnia 8 lutego 2007 r. w sprawie C-435/05 Investrand, TSUE wskazał, że bezpośredni związek między konkretną transakcją na wcześniejszym etapie obrotu a transakcją lub transakcjami dającymi prawo do odliczenia dokonanymi na późniejszym etapie obrotu jest co do zasady niezbędny do powstania po stronie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz do określenia wysokości tego odliczenia. Warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny w ramach transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie. Trybunał uznał za niemożliwe określenie w sposób precyzyjny charakteru 'bezpośredniego związku', jaki powinien zachodzić między transakcją na wcześniejszym a transakcją na późniejszym etapie obrotu, przez wzgląd na różnorodność transakcji handlowych i gospodarczych. Według TSU krajowe organy podatkowe i sądy, stosując kryterium bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje i uwzględnić tylko te spośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika. Zdaniem TSUE, podatnik korzysta jednak z prawa do odliczenia również w sytuacji braku bezpośredniego związku między konkretną transakcją na wcześniejszym etapie obrotu a transakcją lub transakcjami na późniejszym etapie obrotu powodującymi powstanie prawa do odliczenia, jeżeli cena nabycia otrzymanych świadczeń wchodzi w zakres ogólnych kosztów działalności podatnika i stanowi w związku z tym element ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju koszty mają bowiem bezpośredni związek z całością działalności gospodarczej podatnika. W podobny sposób wydaje się rozumieć brak bezpośredniego związku między konkretną transakcją na wcześniejszym etapie obrotu a transakcją lub transakcjami na późniejszym etapie obrotu Minister Finansów. Taką relację organ nazywa związkiem pośrednim i wskazuje, że taki związek występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Jednak organ błędnie przyjął, iż ów związek nie występuje w okolicznościach niniejszej sprawy. Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedał samochód marki [...] model [...] i udzielił kupującemu go gwarancji. Zobowiązanie wynikające z udzielonej gwarancji istniało więc po stronie podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i to ten podmiot zobowiązany jest do realizacji obowiązków wynikających z udzielonej gwarancji. Tak też wynika z treści art. 577 § 1 k.c., który stanowi, że w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji. Skarżący mocą wyroku Sądu lub ugody sądowej może być zobowiązany (stan podany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) do dostarczenia, w ramach gwarancji, swojemu klientowi nowego samochodu (wolnego o wad). Z obowiązków tych Skarżący zamierza się wywiązać, ale nie jako osoba fizyczna, bo i nie w tym charakterze gwarancji udzielił, lecz jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W ramach tej działalności Skarżący zakupi samochód i przekaże go klientowi, który z kolei zwróci samochód obciążony wadami. Skarżący nie prowadzi już w ramach działalności gospodarczej sprzedaży samochodów, aczkolwiek we wpisie do ewidencji taka działalność została ujawniona. Niemniej jednak Skarżący jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą wywiązuje się z obowiązków gwarancyjnych. W ocenie Sądu ww. działania Skarżącego pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Cena nabycia nowego samochodu wchodzi bowiem w zakres ogólnych kosztów działalności podatnika i stanowi w związku z tym element ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług, jak to wskazał TSUE, czy też jak wskazał Minister Finansów - wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości i przyczynia się do generowania obrotów. Poza tym nie można wykluczyć, iż Skarżący sprzeda samochód, który w ramach wymiany zwróci mu klient, a więc zakup nowego samochodu będzie pozostawał w związku z przychodem. Stanowisko zaś organu, że "opisana wymiana nie przyczyni się w jakikolwiek sposób do wygenerowania przez Skarżącego obrotu na obecnym etapie, czy też w przyszłości" nie znajduje uzasadnienia ani w informacjach podanych przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ani w realiach obrotu gospodarczego. Reasumując stwierdzić należy, że Minister Finansów swoje stanowisko oparł na błędnym założeniu, że w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez Skarżącego zakup samochodu pozostaje bez związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i tym samym w konkluzji stwierdził, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego, który następnie zostanie przekazany klientowi w ramach gwarancji. Zatem przyczyną niekorzystnej dla Skarżącego konkluzji było błędne założenie u podstaw stanowiska organu. Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę Minister Finansów zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu w niej wyrażone i zająć stanowisko w sprawie zakreślonej w pkt 2 wniosku Skarżącego, ale przyjmując za punkt wyjścia do swoich rozważań, iż zakup samochodu pozostaje w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego. Celem wyjaśnienia dodać trzeba, że Sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej wyłącznie w aspekcie jej zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Podstawowym zadaniem sądów administracyjnych jest sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej (rządowej i samorządowej). "Sprawowanie kontroli" oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, nie zastępuje go w czynnościach. Z natury rzeczy orzeczenia sądu administracyjnego, w razie uwzględnienia skargi, rozstrzygają o uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności zaskarżonego aktu oraz zobowiązują organ administracji do określonego zachowania się w toku dalszego załatwiania sprawy przez organ administracji. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej. Poddanie działalności administracji publicznej kontroli sądu administracyjnego oznacza, że w sprawach objętych tą kontrolą nadal mamy do czynienia ze sprawami administracyjnymi, organ administracji zaś, jako podmiot administrujący, nadal nie przestaje być odpowiedzialny za administrowanie (por. R. Hauser, Założenia reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 1999, z. 12, s. 23). Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1067/09 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl) sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych. Zważywszy na zarzuty skargi wyjaśnić jeszcze należy, że czasowe, jak wynika z wyjaśnień Ministra Finansów, zamieszczenie na stronie internetowej interpretacji o odmiennej treści niż interpretacja indywidualna doręczona Skarżącemu, pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Przede wszystkim skutek prawny wywiera interpretacja doręczona osobie, która wnioskowała o jej wydanie. Poza tym Minister Finansów naprawił swój błąd. W zakresie objętym pytaniem nr 1 wniosku Skarżącego sporu nie ma, Sąd zaś ocenia jako prawidłowe stanowisko wyrażone w tym zakresie. Sąd uchylił interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", w całości, uznając, iż dla Skarżącego bardziej czytelne będzie stanowisko organu w zakresie interesującym go zwarte w jednej interpretacji, a nie w dwóch interpretacjach, z których już jedna (zaskarżona) jest wadliwa w znacznej części. Zakres, w jakim uchylona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 tej ustawy.