III SA/Wa 1254/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2008 r. sprawy ze skargi "G. "sp. z o.o. w P. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz "G." sp. z o.o. w P. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/Wa 1254/08 Uzasadnienie Wnioskiem z dnia 11 stycznia 2008 r. G. spółka z o.o. (w dalszej części uzasadnienia powoływana jako skarżąca spółka), zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Przedstawiając stan faktyczny skarżąca spółka stwierdziła, że przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej dokonywała importu nawozów sztucznych stosując stawkę cła 3,2 % i stawkę podatku VAT 3%. Naczelnik Urzędu Celnego w G. dokonał weryfikacji zgłoszeń celnych dotyczących importu przez skarżącą spółkę nawozów sztucznych w latach 2004 i 2005. Organ celny stwierdził, że skarżąca spółka do importu nawozów sztucznych (powinna była stosować stawkę cła w wysokości 5,5 % i stawkę podatku VAT w wysokości 22%. W Wyniku kontroli zgłoszeń celnych Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał w stosunku do skarżącej spółki 10 decyzji, którymi określił wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług z tytułu importu przez skarżącą spółkę nawozów sztucznych w latach 2004 i 2005. Z uwagi na to, że skarżąca spółka nawozy sztuczne, których dotyczyły te decyzje odsprzedawała na terenie kraju ze stawką podatku VAT 3%, obecnie zamierza wystawić do tych sprzedaży faktury VAT korygujące z właściwą stawką podatku wynoszącą 22%. Znaczna część odbiorców oświadczyła, że nie przyjmie od skarżącej spółki faktur z podwyższoną kwotą podatku. Część odbiorców uległa likwidacji lub zaprzestała prowadzenia działalności pod wcześniejszymi adresami. Z tego względu doręczenie faktur korygujących nie jest możliwe. W związku z tym stanem faktycznym skarżąca spółka zwróciła się o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: 1. czy nabywcy nawozów mają obowiązek dokonania odbioru faktur korygujących VAT i czy skarżąca spółka może dokonać obniżenia podatku należnego z tytułu importu nawozów o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z wystawionych przez spółkę faktur korygujących VAT wobec odbiorców w/w towaru w sytuacji, gdy nie jest możliwym doręczenie faktur korygujących VAT nabywcom towaru, w szczególności ze względu na fakt, iż odbiorcy odmawiają odbioru faktur korygujących lub nabywcy ci zlikwidowali prowadzoną działalność gospodarczą albo zaprzestali jej prowadzenia pod wskazanym adresem, 2. Czy, w sytuacji kiedy wierzytelności o zapłatę podatku VAT wynikającego z faktur korygujących okażą się nieściągalne, w szczególności ze względu na fakt, że ustalenie następców prawnych nabywców nawozów pociągałoby za sobą niewspółmiernie wysokie koszty bądź mimo poniesienia tych kosztów byłoby niemożliwe (ze względu na likwidację danej osoby prawnej), wnioskodawca może odpisać wierzytelności wynikające z wystawionej faktury VAT jako nieściągalne i skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów w trybie 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 5325 ze zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako ustawa o VAT, pomimo faktu, że nieściągalna pozostanie wartość samego podatku VAT, 3. Czy w sytuacji, kiedy skarżąca spółka wystawi fakturę korygującą VAT, nabywca towarów, który dokonywał ich dalszej odsprzedaży ma obowiązek jej odebrania i czy może wówczas zwiększyć kwotę podatku naliczonego za miesiąc, w którym fakturę korygującą otrzymał oraz obniżyć kwotę podatku należnego za okres rozliczeniowy w którym otrzymał fakturę korygującą VAT (w ramach bieżących rozliczeń) czy też powinien dokonać korekty deklaracji podatkowej VAT za okres w którym nastąpiła dostawa towarów I wystawienie właściwej faktury VAT i w takiej sytuacji może wystąpić o zwrot nadpłaty podatku naliczonego nad podatkiem należnym? Zdaniem skarżącej spółki nabywcy mają obowiązek odbioru faktur korygujących, i niezależnie od tego spółka może dokonać obniżenia podatku należnego z tytuły importu nawozów o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez nią faktur korygujących VAT. W ocenie spółki, w sytuacji kiedy wierzytelności o zapłatę podatku VAT wynikającego z faktur korygujących okażą się nieściągalne, w szczególności ze względu na fakt, że ustalenie następców prawnych nabywców pociągałoby za sobą niewspółmiernie wysokie koszty, bądź mimo poniesienia tych kosztów byłoby niemożliwe, wnioskodawca skoryguje podatek należny z tytułu dostawy towarów o trybie art. 89a ustawy o VAT, pomimo faktu, że nieściągalna pozostaje wartość samego podatku VAT. Podatnik mógłby wówczas sporządzić protokół stwierdzający, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od tej kwoty. Odnośnie pytania trzeciego, spółka stwierdziła, iż w sytuacji kiedy wystawi fakturę korygującą VAT, nabywca towarów ma obowiązek jej odebrania oraz jest uprawniony do podwyższenia podatku naliczonego w miesiącu, w którym fakturę otrzymał i obniżenia kwoty podatku należnego za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę korygującą VAT (w ramach bieżących rozliczeń) nie ma natomiast obowiązku dokonywania korekty deklaracji podatkowej. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] lutego 2008r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. 2005, Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Ponadto w myśl przepisu art. 14b § 5 O.p., nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretacje są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Organ stwierdził, że z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w stosunku do skarżącej spółki w związku z przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji importem nawozów zostało wydane 10 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., określających wysokość podatku od towarów i usług oraz zobowiązujących wnioskodawcę do zapłaty zaległości z tego tytułu. Z powyższego wnikało zatem, iż kwestia związana ze stawką podatku oraz określeniem prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży (zwiększenie podatku w związku ze zmianą stawki podatku VAT) była już przedmiotem rozstrzygnięcia organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.. Z tego względu organ uznał, że wniosek skarżącej spółki dotyczy stanu faktycznego, który był przedmiotem wskazanych dziesięciu decyzji wymiarowych i na podstawie art. 14b § 5 O.p. na podstawie tak sformułowanego wniosku nie można było wydać interpretacji indywidualnej. Na postanowienie w przedmiocie pozostawienia wniosku skarżącej spółki bez rozpatrzenia zostało wniesione zażalenie. Minister Finansów po rozpatrzeniu zażalenia postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Na to postanowienie spółka wniosła skargę do wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenia: - art. 14b § 5 O.p. przez przyjęcie, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku bvył przedmiotem decyzji wymiarowych, - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez nieodniesienie się w uzasadnieniu postanowienia do zarzutów podniesionych w zażaleniu, - art. 191 i art. 187 § 1 O.p. przez dokonanie dowolnej oceny dowodów - art. 121 § 1 O.p. przez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania podatników do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi spółka podnosiła, że okoliczności faktyczne wskazane we wniosku nie były ocenione przez organ podatkowy we wskazanych dziesięciu decyzjach wymiarowych. Decyzje te dotyczyły wyłącznie wymiaru podatku od importu nawozów we właściwej wysokości i zostały oparte na okolicznościach faktycznych mających znaczenie dla wymiaru podatku. Przedmiotem rozstrzygnięć zawartych w tych decyzjach nie były okoliczności faktyczne wskazane we wniosku związane z wystawieniem faktur korygujących wskutek wydania przedmiotowych decyzji wymiarowych. Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zaskarżone postanowienie oraz utrzymane nim w mocy postanowienie zostały wydane bez zbadania stanu faktycznego mającego znaczenie dla sprawy oraz bez zgromadzenia niezbędnych dowodów w tym zakresie. W uzasadnieniach obydwu postanowień Organ stwierdził, że wskazane przez stronę skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji, decyzje wymiarowe zawierały ocenę prawną okoliczności faktycznych będących przedmiotem tego wniosku. Stwierdzenie to jest gołosłowne, gdyż w aktach sprawy brak jest dowodu potwierdzającego, że rzeczywiście wskazane decyzje wymiarowe oprócz wymiaru podatku VAT od importu nawozów przez skarżącą spółkę rozstrzygały także w zakresie postępowania spółki po wydaniu przedmiotowych decyzji wymiarowych. Dlatego należało stwierdzić, że zasadny był podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 191 i art. 187 § 1 O.p. i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie pozwalało na jednoznaczne stwierdzenie czy zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające wydane zostały w oparciu o rzeczywisty stan faktyczny i czy są one zgodne z treścią art. 14b § 1 O.p. W niniejszej sprawie spółka składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dążyła do: - ustalenia prawidłowego sposobu wystawienia faktur VAT korygujących związanych ze sprzedażą nawozów, których dotyczyły decyzje wymiarowe, - związanych z tym obowiązków nabywców nawozów, - ustalenie czy spółce będzie przysługiwało prawo do skorzystania z odliczenia podatku na podstawie art. 89a ustawy o VAT, w przypadku gdy brak będzie możliwości doręczenia faktur korygujących odbiorcom nawozów, - ustalenie czy odbiorcy faktur korygujących będą mieli prawo do odliczenia wykazanego w nich podatku VAT. Sądowi wiadome jest z urzędu, że decyzje organów podatkowych w zakresie wymiaru podatku VAT w prawidłowej wysokości zazwyczaj nie zawierają rozstrzygnięcia w przedmiocie opisanych kwestii. Z tego względu wątpliwości co do zasadności zawartych w zaskarżonym postanowieniu twierdzeń organu, że w niniejszej sprawie strona skarżąca zażądała od organu interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego już ocenionego w decyzjach wymiarowych należało uznać za uzasadnione. Brak wskazania w wydanych w niniejszej sprawie postanowieniach dowodów potwierdzających twierdzenie organu, że w sprawie zaistniały przesłanki określone w art. 14b § 5 O.p. stanowi na ruszenie art. 210 § 4 O.p., który zgodnie z treścią art. 219 O.p. ma odpowiednie zastosowanie do postanowień. Zdaniem Sądu zaistniałe w niniejszej sprawie oczywiste zaniechanie przez organ przeprowadzenia dowodu na okoliczność stanowiącą podstawę faktyczną do wydania zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego stanowiło naruszenie zasad ogólnych postępowania określonych w art. 121 § 1 i art. 122 O.p. Zaskarżone postanowienie nie naruszało przepisu art. 210 § 1 pkt 6 O.p., gdyż przepis ten zgodnie z treścią art. 219 O.p. nie ma zastosowania do postanowień. Uzasadnienie faktyczne i prawne postanowień reguluje przepis art. 217 § 2 O.p. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie przepis ten nie został naruszony, gdyż zaskarżone postanowienie zawierało uzasadnienie prawne i faktyczne. Sam fakt sporządzenia wadliwego uzasadnienia postanowienia nie może stanowić podstawy do uznania, że uchybienie to stanowi naruszenie art. 217 § 2 O.p., gdyż z przepisu tego wynika jedynie obowiązek sporządzenia uzasadnienia postanowienia, gdy jest ono zaskarżalne. Opisane naruszenia przepisów O.p. maiły także ten skutek, że na obecnym etapie postępowania nie można było ustalić, czy zaskarżone postanowienie naruszało przepis art. 14b § 5 O.p. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 135, 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.