III SA/Wa 1254/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi J. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. R. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia [...] lutego 2009 r. J. R. zwrócił się do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług (podatek VAT) podatku od nieruchomości i opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu. We wniosku J. R. podał następujący stan faktyczny. W. Spółdzielnia Mieszkaniowa "O." od członków spółdzielni posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do garaży pobiera podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieruchomości i wieczystego użytkowania gruntów w ramach opłaty eksploatacyjnej, tj. podatek od nieruchomości i dodatkowo 22% podatek VAT, wieczyste użytkowanie gruntów i dodatkowo 22% VAT. W ten sposób, zdaniem Wnioskodawcy, jest on podwójnie opodatkowany jako właściciel - użytkownik. J. R. podniósł, że właściciele indywidualni posiadający budynek i garaż wolno stojący bądź garaż pod budynkiem nie są obciążani podatkiem VAT przy płaceniu podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu. Stwierdził, iż pobieranie wszystkich podatków wynika z ustawowego obowiązku a opłaty te nie są towarami ani nie należą do usług. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie, czy opisany stan faktyczny jest zgodny z prawem? Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenie przez Spółdzielnię "O." jej członków posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do garażu dodatkowym podatkiem VAT w zakresie opisanego stanu faktycznego nie wynika z prawa podatkowego i jest sprzeczne z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwaną "O.p.". Interpretacją indywidualną z dnia [...] maja 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko J. R. za nieprawidłowe. Po przytoczeniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "u.p.t.u." organ stwierdził, że art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazuje, iż to nie odpłatność sama w sobie podlega opodatkowaniu, lecz świadczenie za które odpłatność przysługuje. Dotyczy to także podatku od nieruchomości, który nie jest ani towarem, ani usługą w rozumieniu art. 7 i 8 tej ustawy. Powołując się na art. 6 O.p. wskazał, że podatkiem jest świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości, podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie). Następnie Minister Finansów wyjaśnił, że należność publicznoprawna jaką jest podatek od nieruchomości nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości obrotem. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Po przytoczeniu treści art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u., art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2003r. Nr 119, poz. 1116) oraz § 13 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), dalej zwanego "rozporządzeniem wykonawczym", Minister Finansów stwierdził, że z przepisów tych wynika, iż zwolnienie od podatku VAT odnosi się do czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych, a także osób niebędących członkami spółdzielni. Muszą być oni właścicielami lokali mieszkalnych, a w przypadku członka spółdzielni może przysługiwać mu spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Rodzaje opłat wymienione w prawie spółdzielczym dotyczą wszelkich opłat. Jednakże przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. oraz § 13 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia wykonawczego wyraźnie wskazują na właścicieli lokali mieszkalnych, członków spółdzielni i osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokalu mieszkalnego. Zatem zwolnienie, o którym mowa w obu tych przepisach związane jest z czynnościami, za które Spółdzielnia pobiera opłaty, a które dotyczą lokali mieszkalnych lub spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. Zwolnienie dotyczy wyłącznie czynności (za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) związanych z lokalami mieszkalnymi, nie dotyczy zaś czynności związanych z lokalami użytkowymi. Wobec powyższego, wszelkie opłaty wnoszone na pokrycie kosztów utrzymania (opłaty eksploatacyjne i opłaty na fundusz remontowy) lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 u.p.t.u. Minister Finansów wskazał, że z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca jest członkiem Spółdzielni i posiada spółdzielcze własnościowe prawo do garażu, od którego spółdzielnia pobiera opłaty eksploatacyjne z 22% stawką podatku VAT. Następie stwierdził, że biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku okoliczności, pobierana przez spółdzielnię mieszkaniową opłata słusznie obciążona jest podatkiem VAT w wysokości 22%, bowiem dotyczy posiadanego przez Wnioskodawcę lokalu użytkowego. Opłaty pobierane przez spółdzielnie mieszkaniowe z tytułu posiadania lokalu, który nie ma charakteru mieszkalnego (nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych), nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. i winny być opodatkowane podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22%. W wyniku złożenia przez J. R. wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów w odpowiedzi na to wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009 r. W skardze J. R. podniósł, iż z zaskarżonej interpretacji jednoznacznie wynika, że wszelkie podatki nie są odpłatnym świadczeniem usług. Według Skarżącego pobieranie podatków wynika z ustawy zasadniczej jaką jest Konstytucja RP, a nie z ustaw o spółdzielniach mieszkaniowych. Wywodził, że podatek od nieruchomości lub każdy inny nie jest usługą w rozumieniu prawa i nie działają tu żadne zwolnienia, które przewiduje ustawa u.p.t.u. Jeśli przyjąć stanowisko zawarte w interpretacji, to w tym przypadku podatki są sprzedawane przez Spółdzielnię właścicielom garaży, co jest usługą prawnie zabronioną. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o jej oddalenie. Stwierdził, że kwota podatku od nieruchomości jako część kosztu utrzymania lokali, podobnie jak opłata eksploatacyjna i fundusz remontowy podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 u.p.t.u. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zdaniem Sądu, zaskarżona interpretacja indywidualna nie zawiera odpowiedzi na pytanie Skarżącego postawione we wniosku o jej wydanie. Zestawiając przedstawiony przez Skarżącego stan faktyczny i zadane na gruncie tegoż stanu faktycznego pytanie, stwierdzić należy, że odpowiedzi wymagało pytanie, czy pobieranie przez Spółdzielnię Mieszkaniową od swoich członków, posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do garaży, podatku VAT w wysokości 22% od podatku od nieruchomości i od opłat za wieczyste użytkowanie gruntu jest zgodne z prawem. Na tak postawione pytanie Minister Finansów odpowiedział, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 i § 13 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia wykonawczego dotyczy wyłącznie czynności (za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) związanych z lokalami mieszkalnymi, nie dotyczy zaś czynności związanych z lokalami użytkowymi. Wobec tego, wszelkie opłaty wnoszone na pokrycie kosztów utrzymania (opłaty eksploatacyjne i opłaty na fundusz remontowy) lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 u.p.t.u. Stanowisko Ministra Finansów nie koreluje z pytaniem zadanym przez Skarżącego, które jak wyżej podano, dotyczyło zgodności z prawem (podstaw prawnych) pobierania przez Spółdzielnię Mieszkaniową podatku VAT od podatku od nieruchomości i od opłat za użytkowanie wieczyste gruntu, a nie prawnych możliwości zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, w okolicznościach wskazanych we wniosku o udzielenie interpretacji. Z faktu, iż dana czynność nie jest ujęta w katalogu zwolnień nie wynika obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy nie może być wywodzony w drodze rozumowania "a contrario", na zasadzie co nie jest zwolnione od podatku, to jest opodatkowane. Wynika to z art. 217 Konstytucji RP, który stanowi, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych [...] następuje w drodze ustawy. Zauważenia wymaga, że Skarżący ocenił jako niezgodne z prawem pobieranie podatku VAT od podatku od nieruchomości i od opłat za użytkowanie wieczyste gruntu ze względu na to, że ani podatek od nieruchomości, ani opłata za użytkowanie wieczyste nie są usługą lub dostawą. Tymczasem Minister Finansów przytoczył w zaskarżonej interpretacji art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., który stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oraz art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 tej ustawy definiujące pojęcia "dostawa" i "usługa", nie wyjaśniając jakie znaczenie w niniejszej sprawie mają te regulacje. Organ nie podważył stanowiska Skarżącego, iż podatek od nieruchomości i opłata za użytkowanie wieczyste gruntu nie jest usługą lub dostawą, co według Skarżącego eliminuje obowiązek podatkowy w podatku VAT. Nie wyjaśnił też jakie znaczenie w niniejszej sprawie ma poczynione w zaskarżonej interpretacji spostrzeżenie, iż podatek od nieruchomości nie może podlegać dalszej odsprzedaży (poprzestał jedynie na tym spostrzeżeniu). W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów zawarł stwierdzenie, że "rodzaje opłat wymienione w prawie spółdzielczym dotyczą wszelkich opłat", jednak nie wyjaśnił, czy podatek od nieruchomości może być traktowany jako opłata , o której mowa w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, a jeśli tak to dlaczego. Na marginesie tylko trzeba zauważyć, że prawo spółdzielcze (ustawa z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze, Dz.U. z 2003 r. Nr 188, poz.1848 ze zm.) i ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych to dwa odrębne akty prawne (ustawy), zaś w art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. mowa jest o ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych. Cały wywód zawarty w zaskarżonej interpretacji został sprowadzony do wykazania, że opłaty pobierane przez spółdzielnie mieszkaniowe z tytułu posiadania lokalu, który nie ma charakteru mieszkalnego (nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych), nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. i winny być opodatkowane podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22%. Minister Finansów nie wskazał jednak podstawy prawnej opodatkowania podatkiem VAT podatku od nieruchomości i opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu. Reasumując stwierdzić należy, że stanowisko Ministra Finansów zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie stanowi odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji. Minister Finansów wypowiedział się odnośnie zwolnienia z podatku opłat pobieranych przez spółdzielnie mieszkaniowe i stawki podatku VAT, co nie było objęte zakresem pytania Skarżącego. Nie wypowiedział się natomiast na temat podstawy prawnej pobierania przez Spółdzielnię Mieszkaniową podatku VAT od podatku od nieruchomości i od opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu, czyli w kwestii podniesionej we wniosku Skarżącego, a mimo to uznał, że stanowisko Skarżącego jest nieprawidłowe. Zatem zaskarżona interpretacja nie odpowiada wymogom art. 14c § 1 i § 2 O.p. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Drugi z nich stanowi, iż w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z istoty interpretacji wynika, że stanowisko organu podatkowego zawarte w interpretacji powinno dawać podatnikowi wyraźną odpowiedź na postawione przez niego pytanie, w szczególności wówczas, gdy organ uznaje stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Dlatego zasadnicze znaczenie ma uzasadnienie prawne interpretacji, które nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów, lecz powinno stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, jakie przepisy znajdują zastosowanie w jego sprawie i dlaczego, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Należy zwrócić uwagę, iż wydając interpretację indywidualną organ podatkowy powinien mieć na względzie dyspozycję zawartą w art. 121 § 1 O.p., który to przepis statuuje zasadę zaufania do organów podatkowych (vide art. 14h O.p.). Rozpoznając ponownie niniejszą sprawę Minister Finansów zobowiązany jest uwzględnić powyżej wyrażone stanowisko Sądu i udzielić odpowiedzi na pytanie Skarżącego postawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Celem wyjaśnienia dodać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, że zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że rola sądu administracyjnego sprowadza się do sprawowania kontroli działalności organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw. Nie jest więc rolą Sądu wydawanie interpretacji, lecz ich kontrola. Dlatego w niniejszej sprawie Sąd poddał kontroli zaskarżoną interpretacji wykazując występujące w niej nieprawidłowości, natomiast wydanie interpretacji pozostawił Ministrowi Finansów, zgodnie z właściwością. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaś o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.