III SA/Wa 1289/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2008 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w D. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2008 r. nr [...], nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości w tym podatku oddala skargi Zaskarżonymi postanowieniami Minister Finansów utrzymał mocy postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z [...] października 2007 r., którymi organ podatkowy, na podstawie art.76a i 76b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.- powoływanej w dalszej części jako "O.p.") zaliczył C. sp. z o.o., kwoty wykazane przez nią do zwrotu bezpośredniego zawarte w deklaracjach podatkowych VAT -7 za czerwiec i lipiec 2007 r., na poczet zaległości podatkowych. Z akt sprawy wynika, że skarżąca złożyła deklaracje VAT 7 za czerwiec i lipiec 2007 r., w których wykazała kwoty do zwrotu na rachunek bankowy. Następnie decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. organ podatkowy dokonał zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. Z kolei decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. (doręczoną 6 września 2007 r.) określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2005 w prawidłowej wysokości, w konsekwencji czego powstała zaległość podatkowa. W dniu 14 września 2007 r. wpłynął do organu podatkowego wniosek podatnika o zarachowanie kwoty zwrotu podatku wynikającej z deklaracji za maj i czerwiec na poczet decyzji wymiarowej z dnia [...] sierpnia 2007. Następnie pismem z dnia 26 września 2007 r. (wpływ do organu 1 października 2007 r.), pełnomocnik Spółki złożył wniosek o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w formie gwarancji bankowej oraz wniósł o wstrzymanie wykonania decyzji w trybie art.224a § 1 pkt 1 O.p. a poprzedni wniosek o zarachowanie kwoty zwrotu na poczet zaległości podatkowych cofnął. Uzasadniając powyższe, pełnomocnik wskazał, iż zgodnie z art. 224a § 1 pkt 1 O.p organ podatkowy ma obowiązek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w całości do dnia wydania ostatecznej decyzji, w razie złożenia odwołania od decyzji ( które wniesiono 19 września 2007 r.) i przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji określającej wysokość podatku w prawidłowej kwocie. Ponadto pełnomocnik wskazał, iż wykonanie decyzji o zabezpieczeniu następuje poprzez przyjęcie przez organ podatkowy na wniosek strony, zabezpieczenia w formie gwarancji bankowej – 33d pkt. 1 O.p. Spółka wskazała, iż złożenie gwarancji bankowej nastąpi w terminie 21 dni ze względu na skomplikowane procedury bankowe. Wobec złożenia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia w formie gwarancji bankowej i wstrzymanie wykonania decyzji z dnia [...] sierpnia 2007 r., zdaniem pełnomocnika, przedwczesne jest wszczynanie egzekucji. W związku z powyższym Spółce powinny być zwrócone środki pieniężne zajęte przez naczelnika w ramach zabezpieczenia dokonanego decyzją z [...] sierpnia 2007 r. Postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. organ odmówił przyjęcia zabezpieczenia. Ponieważ strona nie złożyła gwarancji bankowej a sama deklaracja jej złożenia jest, zdaniem organu, niewystarczająca. Z kolei nieprzyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej skutkuje odmową wstrzymania wykonania tej decyzji. Mając powyższe na uwadze, postanowieniami z dnia [...] października 2007 r. (doręczonymi 26 października 2007 r.) organ zarachował kwotę zwrotu wynikającą z deklaracji VAT 7 za czerwiec 2007 r. na poczet zaległości wynikających z ww. decyzji wymiarowej. W uzasadnieniu wskazano jako podstawę prawną art. 76a i art. 76b O.p Z postanowieniami tymi nie zgodziła się Spółka wnosząc na nie zażalenia. W uzasadnieniu zażaleń zarzuciła postanowieniom naruszenie art. 224a § 1 pkt 1 O.p. Skarżąca wskazała, iż skoro złożyła wniosek o przyjęcie gwarancji bankowej to organ na podstawie art.33g O.p. powinien wydać postanowienie o przyjęciu zabezpieczenia oraz dopiero po bezskutecznym upływie terminu do przedstawienia takiej gwarancji organ byłby uprawniony do wykonania decyzji wymiarowej. Zatem organ podatkowy przedwcześnie przystąpił do wykonania zobowiązania zawartego w decyzji wymiarowej z [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając zażalenia, zaskarżonymi do Sądu postanowieniami [...] marca 2007 r., utrzymał w mocy postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż postanowienie o zarachowaniu nadpłaty na poczet zaległości ma charakter materialno techniczny. Skoro istniała zaległość to organ zobowiązany był zarachować na tę zaległość kwotę zwrotu wynikającą ze złożonej deklaracji VAT 7 za czerwiec i lipiec 2007 r. Ponadto organ odwoławczy stwierdza, że skoro organ podatkowy pierwszej instancji odmówił przyjęcia zabezpieczenia, to nie wstrzymano wykonania zaskarżonej decyzji a zaległe zobowiązania wynikające z decyzji wymiarowej były wymagalne. Z takimi rozstrzygnięciami Skarżąca się nie zgodziła i wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skargach na te postanowienia ponowiła zarzut naruszenia art. 224a § 1 pkt 1 O.p oraz art. 33d pkt. 1 tej ustawy. W ocenie Spółki, organy podatkowe w sposób ewidentny naruszają prawo poprzez pominięcie brzmienia art. 224 § 1 pkt 1 O.p. Skoro spółka złożyła wniosek o przyjęcie gwarancji bankowej w celu zabezpieczenia zobowiązania, to ten fakt powodował wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowej. Zatem organ podatkowy nie mógł dokonać zarachowania kwoty zwrotu na poczet zaległości zawartych w decyzji wymiarowej. Organ ten mógłby tego dokonać, zdaniem Spółki, ale dopiero po wydaniu postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia w odpowiedniej formie oraz po bezskutecznym upływie terminu do złożenie tegoż zabezpieczenia. Zatem organ przedwcześnie przystąpił do wykonania decyzji wymiarowej z [...] sierpnia 2007 r. Reasumując pełnomocnik wskazuje, że w przypadku uwzględnienia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia brak byłoby wymagalnych zaległości podatkowych, na które można byłoby zaliczyć z urzędu zwrot podatku VAT. Pełnomocnik zauważa, że art. 76a O.p jest normą techniczną wskazującą na sposób rozliczenia bezspornych należności. Normy tej nie można stosować w przypadku kwestionowania zobowiązania przez podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargi nie są zasadne. Zgodnie z art. 76 § 1 O.p nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Powyższy przepis stosuje się także na mocy art. 76b O.p do zwrotu podatku od towarów i usług, bowiem przez zwrot podatku, o którym mowa jest w tym artykule, należy rozumieć, zgodnie z art. 3 pkt 7 O.p., zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz inne formy zwrotu przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Zaliczenie następuje w formie postanowienia z dniem złożenia deklaracji wskazującej zwrot podatku, o czym wprost stanowi art. 76b O.p. Zastosowanie ww. przepisów ma zatem miejsce w przypadku wystąpienia w jednym czasie zaległości podatkowej i nadpłaty. W niniejszej sprawie istniała decyzja z dnia [...] sierpnia 2007 r. podlegająca wykonaniu, która określała wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. Istniała także, wykazana w deklaracjach podatkowych za czerwiec i lipiec 2007 r., kwota zwrotu bezpośredniego, którą należało potraktować tak jak nadpłatę (zgodnie z art. 76b O.p i art.76 O.p) podlegającą zarachowaniu na zaległość podatkową. Organy podatkowe związane normą wynikającą z art. 76 § 1 O.p dokonały prawidłowo takiego zarachowania. Sąd zauważa, iż spór pomiędzy organem a Spółką skoncentrował się na kwestii skutków prawnych złożenia przez Skarżącą wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania w postaci gwarancji bankowej i odmowie przez organ przyjęcia takiej gwarancji. Należy zauważyć, iż wniosek ten został rozpoznany postanowieniem organu podatkowego pierwszej instancji z [...] października 2007 r. Postanowieniem tym organ odmówił przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w formie gwarancji bankowej a ponadto odmówił wstrzymania wykonania decyzji z powodu braku przedłożenia, w chwili składania wniosku, gwarancji bankowej. Zatem wniosek ten został rozpoznany, co powoduje, że decyzja wymiarowa z dnia [...] sierpnia 2007 r. podlegała wykonaniu ze względu na równoczesną odmowę wstrzymania wykonania decyzji. W postępowaniu w sprawie zaliczenia nadpłaty Sąd nie może oceniać prawidłowości postanowienia o odmowie przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego i wstrzymania wykonania decyzji organu. To postępowanie, jak podnosi Spółka w skardze, jest na etapie wniesienia zażalenia do organu odwoławczego. Postanowienie to oceniane zatem będzie przez organ odwoławczy w innym postępowaniu. W niniejszym postępowaniu Sąd ocenia prawidłowość zarachowania nadwyżki zwrotu podatku od towarów usług na poczet zaległości. Reasumując, na dzień zarachowania kwot wykazanych do zwrotu bezpośredniego wynikających z deklaracji VAT 7 za czerwiec i lipiec 2007 r. wymagalna była kwota zaległości wynikająca z decyzji z dnia [...] sierpnia 2007 r określającej zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości. W związku z czym nadpłatę należało zarachować na zaległość podatkową, co też organ podatkowy uczynił. Zatem w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa ani w postaci kwalifikowanej, czego stwierdzenia na rozprawie domagał się pełnomocnik, ani zwykłej. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.