III SA/Wa 1294/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2008 r. sprawy ze skargi "F." sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych postanawia zawiesić postępowanie Pismem z dnia 27 sierpnia 2008r. F. sp. z o.o. – Skarżąca w niniejszej sprawie, zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej "updop", w kwestii dotyczącej ustalenia ceny sprzedaży osobie trzeciej przedmiotu leasingu w czasie trwania umowy leasingu. W uzasadnieniu Spółka wyjaśniła, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera jako finansujący umowy leasingu, których przedmiotem są zarówno ruchomości jak i nieruchomości. Umowy te mają charakter albo umów tzw. leasingu operacyjnego albo umów tzw. leasingu finansowego. Zawierają one w swej treści zapisy zobowiązujące strony do zawarcia umowy sprzedaży po przedmiotu leasingu po z góry ustalonej cenie po upływie podstawowego okresu umowy leasingu. W odniesieniu do umów tzw. leasingu operacyjnego przewidziana została możliwość nabycia przez korzystającego przedmiotu leasingu po upływie podstawowego okresu umowy leasingu za kwotę nie niższą niż hipotetyczną wartość netto, o której mowa w art. 17a pkt 6 updop. Spółka wyjaśniła, że w odniesieniu do umów tzw. leasingu finansowego przewidziana została możliwość nabycia przez korzystającego przedmiotu leasingu za kwotę wyrażoną w cenie sprzedaży, przy czym ze względu na charakter umowy leasingu finansowego oraz treść art. 17g ust. 1 updop kwota powyższa jest ustalana dowolnie. Cena nabycia przedmiotu leasingu przez korzystającego zarówno przy leasingu operacyjnym jak i finansowym stanowi element całej kwoty kapitału jaką korzystający zobowiązany jest uiścić w ratach na rzecz Spółki z tytułu używania leasingu. Wskazała, że w czasie trwania umowy leasingu niejednokrotnie otrzymuje od osób trzecich oferty dotyczące nabycia przedmiotu leasingu, użytkowanego przez korzystającego na podstawie umowy leasingu. Powyższe oferty kierowane są przez inne firmy leasingowe, zainteresowane dalszym finansowaniem transakcji leasingowej, spółki z grupy korzystającego, poręczycieli, którzy udzielili Spółce poręczenia za zobowiązania korzystających wynikające z zawieranych przez korzystających umów leasingu. W konsekwencji nabycia rzeczy będącej przedmiotem leasingu, jej nabywca wstępuje na podstawie art. 709 14 § 1 kodeksu cywilnego w stosunek umowy leasingu w miejsce Spółki, przyjmując tym samym z mocy prawa wszelkie uprawnienia i obowiązki finansującego wynikające z umowy leasingu. Na skutek nabycia przedmiotu leasingu osoba trzecia zostaje związana postanowieniami umowy leasingu i jest zobowiązana do wykonywania umowy leasingu z korzystającym aż do jej zakończenia. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny Spółka zwróciła się o potwierdzenie jej stanowiska, iż dla celów ustalenia ceny odpłatnego zbycia przedmiotu leasingu na rzecz osoby trzeciej w czasie trwania umowy leasingu cena powinna być oparta na potencjalnym dochodzie, który będzie mógł osiągnąć nabywca tj. powinna stanowić równowartość sumy wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat leasingowych, powiększoną o kwotę stanowiącą równowartość ceny za jaką korzystający ma prawo nabyć przedmiot leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu. Minister Finansów w dniu [...] stycznia 2008r. wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyjaśnił, że na podstawie cywilnoprawnej umowy zbycia, prawo własności przedmiotu leasingu wraz z prawem do dalszego kontynuowania umowy leasingu, przechodzi na nabywcę. Do transakcji odpłatnego zbycia rzeczy i praw z nią związanych dochodzi poza stosunkiem leasingu, a stronami są finansujący i osoba trzecia. Wyjaśnił także, że transakcja ta powinna być zawarta na warunkach rynkowych i w wartościach rynkowych, a przychodem z takiej transakcji jest wartość rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie. Podkreślił również, że w jego ocenie, wartością transakcji jest taka wartość, którą nabywca jest skłonny zapłacić za oferowany towar lub usługi. Jeżeli wartość nie odbiega od wartości rynkowej nie ma powodu, aby w tym zakresie kwestionować warunki umowy, którą zawarły strony transakcji. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości rynkowej. Stwierdził, że przy ustalaniu ceny sprzedaży powinno się uwzględniać stan prawny rzeczy oraz podobne transakcje kupna sprzedaży na rynku, a cena powinna odzwierciedlać wartość przedmiotu wraz z jego obciążeniami i prawami. Pismem z dnia 8 lutego 2008r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa polegającego na nieprawidłowym rozpoznaniu stanu faktycznego, błędnej interpretacji i niewłaściwym zastosowaniu w przedstawionym stanie faktycznym przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 14 ww. ustawy i wniosła o zmianę powyższej interpretacji. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Minister Finansów stwierdził, że brak jest podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w wydanej wcześniej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzucając naruszenie art. 14 ust. 1 i ust. 2 updop wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 4 czerwca 2008 r. sygn. akt I FSK 635/07, rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, odroczył rozprawę i przedstawił do rozstrzygnięcia, w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "ppsa", składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, następujące zagadnienie "czy w stanie prawnym obowiązującym w 2005r. pojęcie - niewydanie postanowienia - określone w art. 14b § 3 ustawy z dnia 25 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w § 1 powołanego artykułu". Należy stwierdzić, że cytowany w postanowieniu art. 14b § 3 O.p w 2005r. posiadał następujące brzmienie "W przypadku niewydania przez organ postanowienia, w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14a § 1 O.p, uznaje się, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika czy inkasenta zawartym we wniosku. Wprowadzony z dniem 1 lipca 2007 r. przepis art. 14o § 1 O.p stanowi "W razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie" zaś wskazany przepis art. 14d O.p przewiduje, że interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, a do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p, które w tej sprawie nie wystąpiły. Z powyższego wynika, że przepisy art. 14b § 3 w brzmieniu z 2005 r. i art. 14o w brzmieniu po dniu 1 lipca 2007 r. zawierają analogiczną treść normatywną. Oznacza to, że zarówno w sprawie sygn. akt I FSK 635/07 jak i w sprawie niniejszej występuje to samo zagadnienie prawne, a siłą rzeczy wydana przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwała będzie dotyczyła również zagadnienia, które zostało podniesione w tej sprawie. Jest nim, jak wyjaśniono, kwestia - czy użyty w art. 14o O.p, zwrot "wydanie interpretacji indywidualnej" oznacza jedynie jej sporządzenie i podpisanie przez osobę uprawnioną czy też również jej doręczenie. W ocenie Sądu uzasadnienie postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego przekonywująco wskazało rozbieżności jakie istnieją w tej kwestii w orzecznictwie sądowym jak też różnice w literaturze przedmiotu. W uzasadnieniu, między innymi, przywołano glosę Andrzeja Kabata do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2007r. sygn. akt I FSK 700/07 (Jurysdykcja podatkowa 2007/6/53), w której autor podkreślił, Sąd cytuje za postanowieniem, że "......charakter gwarancyjny interpretacji będzie zachowany, jeżeli podmiot, który zwrócił się do właściwego organu o udzielenie interpretacji, będzie posiadał pełną wiedzę o dacie jej udzielenia bądź o "wejściu w życie" milczącej interpretacji. Wskazał także na problem skutków występujących w sytuacji "wydania" postanowienia przed upływem 3 miesięcy a jego "doręczeniem" po upływie tego terminu. W podsumowaniu A. Kabat stwierdził, że wykładnia gramatyczna art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnia przyjęcie, że wykonanie przez organ podatkowy ustawowego obowiązku wynikającego z tego przepisu obejmuje zarówno sporządzenie informacji oraz nadanie jej formy postanowienia, jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Interpretacja ta realizuje także postulat zapewnienia gwarancyjnego charakteru i funkcji ochronnej interpretacji prawa podatkowego." Tożsamość problemu pomimo, że dotyczy on różnych stanów prawnych, będących ustawową podstawą wydawania interpretacji podatkowych skłania skład orzekający w tej sprawie do stwierdzenia, że wydana przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwała będzie zawierała ocenę prawną od której zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Z tych przyczyn, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił z urzędu, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a, zawiesić postępowanie do czasu uzyskania stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. akt I FSK 635/07.