III SA/Wa 1319/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA del. Marek Kraus, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2013 r. sprawy ze skargi H.N. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę H. N. (dalej "Skarżąca") wnioskiem z dnia 20 grudnia 2012 r. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. W przedmiotowym wniosku przedstawiła następujący stan faktyczny: Skarżąca, prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług księgowych, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy dnia z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwanej też "uptu" lub "ustawa". Wskazała, iż limit przychodów 150 000 zł nie będzie osiągnięty w 2012 r. Na cele działalności gospodarczej używała samochodu osobowego zakupionego w Polsce w lipcu 2000 r., od obywatela polskiego, nabytego w Polsce. Nabyła ww. pojazd, co udokumentowała fakturą VAT. Przy zakupie samochodu Skarżąca nie dokonała odliczenia podatku od towarów i usług z faktury dokumentującej nabycie pojazdu i wpisała go do ewidencji środków trwałych w kwocie brutto. W dniu 3 grudnia 2012 r. dokonała sprzedaży wspomnianego samochodu osobowego, co udokumentowała rachunkiem. W związku z powyższym Skarżąca zadała dwa pytania: 1) Czy sprzedaż samochodu wykorzystywanego w opisanej sytuacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? 2) Czy w momencie dokonania sprzedaży samochodu Skarżąca traci zwolnienie od podatku VAT, a osiągnięte po tym dniu przychodu powinny być opodatkowane podatkiem VAT? W uzasadnieniu wniosku wskazała, że spełniła warunki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 uptu, pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży ww. pojazdu. Zdaniem Skarżącej, sprzedaż ta nie spowoduje utraty zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 uptu (limit 150 000 zł w 2012 r.). Zdaniem Skarżącej zbyty pojazd nie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Nie był on również nowym środkiem transportu. W ocenie Skarżącej nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 13 ustawy. W jej ocenie miała ona możliwość w dalszym ciągu korzystać ze zwolnienia w podatku VAT do momentu osiągnięcia ustawowego limitu sprzedaży rocznej. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2013 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe w zakresie utraty zwolnienia podmiotowego w podatku VAT w przypadku sprzedaży samochodu osobowego. Natomiast w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy samochodu osobowego stanowisko Skarżącej uznane zostało za prawidłowe. Organ nie podzielił stanowiska Skarżącej z zakresie zwolnienia podmiotowego w podatku VAT w przypadku sprzedaży pojazdu. Odwołując się to treści przepisu art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b uptu, wykluczającego możliwość skorzystania ze zwolnienia podmiotowego przez podatników dokonujących dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (z wyjątkami nie występującymi w sprawie), wskazał, iż sprzedawany samochód osobowy jest towarem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.). W przypadku dokonania odpłatnej dostawy przedmiotowego samochodu, bez względu na jego wartość oraz okoliczność zaliczenia towaru do środków trwałych, Skarżąca utraciła prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 uptu. To oznacza, iż po dostawie wskazanego we wniosku samochodu osobowego Skarżąca przed dniem wykonania pierwszej po sprzedaży samochodu czynności opodatkowanej (usługi księgowe), będzie zobowiązana do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego do naczelnika właściwego urzędu skarbowego, w celu rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła naruszenie zasady równości podatników wyrażonej w art. 32 ust.1 i 2 Konstytucji RP oraz art. 113 ust. 13 uptu. Wskazała, iż Organ pominął treść art. 100 ust. 1 ustawy akcyzowej. Skarżąca wyjaśniła, iż nabyła pojazd jako samochód używany w rozumieniu przepisów uptu od innego przedsiębiorcy, który użytkował go przez okres 5 lat, zatem nie zaistniały przesłanki wymienione w art. 100 ust. 1 ustawy akcyzowej. Zbywany samochód uznała za nieopodatkowany akcyzą. W konsekwencji stwierdziła, iż miała możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 uptu. Skarżąca wskazała też na inne, korzystne dla podatników interpretacje podatkowe . W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi uznając zarzuty przedstawione przez Skarżącą za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Problem, jaki Skarżąca postawiła we wniosku o wydanie interpretacji, znajduje swoje rozwiązanie już na gruncie literalnej wykładni art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowi on bowiem jednoznacznie, że zwolnienia od podatku ze względu na nieprzekroczenie stosownego limitu obrotów (150 000 zł) nie stosuje się do podatników, którzy dokonują dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Podkreślić należy użycie przez ustawę terminu "towar opodatkowany podatkiem akcyzowym". Ustawa nie posługuje się terminem "towar, z którego dostawą wiąże się obowiązek w podatku akcyzowym", albo "transakcja/dostawa, skutkująca obowiązkiem podatkowym w akcyzie" lub podobnym. Dla aktualnego obecnie i w grudniu 2012 r. (data sprzedaży przez Skarżącą samochodu) brzmienia tego przepisu istotne jest to jedynie, czy podatnik dokonuje dostawy towaru opodatkowanego kiedykolwiek w przeszłości (lub w chwili dostawy) podatkiem akcyzowym. Nawet, jeśli ta konkretna transakcja dotycząca takiego towaru (w niniejszej sprawie – samochodu) nie skutkuje obowiązkiem podatkowym w akcyzie, a to z uwagi na zasadę jednofazowości opodatkowania tym podatkiem, to w świetle brzmienia art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy nie zmienia to faktu, że w grudniu 2012 r. Skarżąca dokonała dostawy towaru, który kiedyś został opodatkowany podatkiem akcyzowym. Wobec tego utrata przez nią zwolnienia z opodatkowania VAT jest niewątpliwa. Dodatkowo trzeba podzielić uwagę Ministra Finansów, że w świetle definicji zawartej w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, samochody osobowe nie są co prawda wyrobami akcyzowymi, ale przecież ustawa o podatku od towarów i usług w art. 113 ust. 13 nie posługuje się takim pojęciem, lecz używa wskazanego wyżej zwrotu "towary opodatkowane podatkiem akcyzowym". Samochody osobowe do tej kategorii bez wątpienia należą. Poza wykładnią literalną omawianego przepisu ustawy za prawidłowością stanowiska zaprezentowanego przez Organ przemawia okoliczność, że nowelizacja art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy, nadająca mu treść, jakiej Skarżąca dopatruje się już w obecnym jego brzmieniu, wejdzie w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2014 r. Ust. 13 art. 113 ustawy, zmieniony ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. Nr 35), będzie miał wówczas następujące brzmienie: "Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników: 1) dokonujących dostaw: a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy, b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem: - energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0), - wyrobów tytoniowych, - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,". Zatem dopiero od 2014 r. sprzedaż samochodu w warunkach takich, jakie wystąpiły w niniejszej sprawie, nie będzie skutkowała utratą zwolnienia związanego z nieprzekroczeniem limitu obrotów. Nie można przyjąć, że powyższa zmiana ma znaczenie tylko porządkujące i wyjaśniające obecny stan prawny. Każda zmiana ustawy ma z założenia charakter normatywny i prawotwórczy (vide np. wyrok NSA o sygn. II FPS 3/12, a także przywołana tam literatura przedmiotu dotycząca znaczenia zmiany przepisu dla sposobu jego interpretacji sprzed zmiany), chyba że przeciwko temu przemawiają poważne względy – np. konstytucyjne lub wynikające z gramatycznej wykładni przepisu po zmianie. Skoro więc dopiero od 1 stycznia 2014 r. sprzedaż samochodu osobowego wpisanego do ewidencji środków trwałych nie będzie skutkować utratą zwolnienia, to - a contrario - przed tą datą taka sprzedaż musiała prowadzić do takiego skutku. Minister wskazał w odpowiedzi na skargę na liczne wyroki Sądów administracyjnych, które potwierdzają jego stanowisko w sprawie (np. wyrok NSA o sygn. I FSK 239/07, I SA/Bd 648/07). Jakkolwiek wyroki te zapadły na gruncie poprzednio obowiązujących ustaw z zakresu podatku akcyzowego, to jednak trafnie ocenił Organ, że w omawianym, spornym w niniejszej sprawie zakresie, wyroki te zachowują swoją aktualność na tle stanu prawnego obowiązującego w dniu 3 grudnia 2012 r. Skarżąca odwołała się w skardze do konstytucyjnej zasady równości i uznała, że wydanie wobec określonego podatnika interpretacji, która zgodna jest ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, zobowiązuje Ministra do wydania tożsamej interpretacji względem niej. Otóż z takim rozumieniem zasady równości nie można się zgodzić. Zasada ta nie może być bowiem rozumiana jako obowiązek powielania błędu nieprawidłowej wykładni prawa podatkowego. Z tego względu, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona interpretacja jest prawidłowa.