III SA/Wa 146/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi G. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty oraz wypłaty oprocentowania nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz G. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki kwotę 13 906 zł (słownie: trzynaście tysięcy dziewięćset sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z 18 grudnia 2015 r. G. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych ("Strona", "Podatnik", "Fundusz", "Skarżący") wystąpił do Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w [...] ("Naczelnik", Organ I instancji", "NUS") o zwrot nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 1 409 671 zł wraz z oprocentowaniem w wysokości 670 575 zł (łącznie 2 080 246 zł), pobranego w 2010 r. od dywidend wypłaconych przez płatników: B. S.A., T. S.A. oraz P. [...] S.A. Biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także treść przepisów przytoczonych we wniosku, tj. art. 72 § 1 pkt 2, art. 73 § 1 pkt 2, art. 74 pkt 3, art. 77 § 1 pkt 4, art. 78 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej też "Ordynacja" lub "Op"), jak również treść art. 75 § 1 Op, Naczelnik rozpatrzył wniosek Strony z 18 grudnia 2015 r.: decyzją z [...] maja 2017 r., nr [...], w której stwierdził, na podstawie art. 72 § 1 pkt 2 i art. 75 § 1 Op, nadpłatę zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 1 409 671 zł, pobranego z tytułu dywidend wypłaconych w 2010 r. przez ww. płatników, oraz decyzją z [...] maja 2017 r., nr [...], w której, na podstawie art. 74 pkt 3 w związku z art. 72 § 1 pkt 2, art. 73 § 1 pkt 2, art. 77 § 1 pkt 4 oraz art. 78 § 5 pkt 2 Op, odmówił zwrotu nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 1 409 671 zł pobranego od dywidend wypłaconych w 2010 r. przez ww. płatników oraz odmówił wypłaty oprocentowania nadpłaty we wnioskowanej kwocie 670 575 zł. Strona wniosła odwołanie od odmownej decyzji z [...] maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] ("DIAS", "Dyrektor", "Organ odwoławczy") decyzją z [...] listopada 2017 r. utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu decyzji Organ odwoławczy wskazał, że katalog zawarty w art. 78 Op jest zamknięty. Tym samym oprocentowaniu podlegają nadpłaty jedynie w sytuacjach ściśle w nim określonych, związanych z podważeniem decyzji organu podatkowego, przekroczeniem przez ten organ terminu wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, terminu zwrotu nadpłaty lub też orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zamknięty katalog sytuacji, w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty, oznacza więc, że podatnik, który we wszystkich innych nie objętych dyspozycją przepisu sytuacjach wykazał w deklaracji i dokonał wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (bądź pobrany został od niego przez płatnika podatek nienależny lub w wysokości większej od należnej), otrzymuje zwrot nieoprocentowany, chyba że organ nie wyda w określonym w przepisach Ordynacji czasie decyzji o stwierdzeniu nadpłaty lub nie zwróci nadpłaty w terminie. Dyrektor uznał, że w odniesieniu do nadpłat powstających w związku z orzeczeniem TSUE Ustawodawca wprowadził dwie różne zasady naliczania odsetek. Pierwsza z nich przewiduje, że odsetki są naliczane od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu - pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty przed terminem albo w terminie 30 dni od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Druga natomiast przewiduje naliczanie odsetek od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (art. 78 § 5 pkt 1 i 2 w zw. z art. 77 § 1 pkt 4 i 4a Op). Obie zasady odnoszą się do art. 74 Ordynacji. Z przepisu tego wynika, że warunkiem jego zastosowania jest powstanie nadpłaty w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Dla zastosowania art. 74 Op istotne jest zatem to, czy "nadpłata powstała" w wyniku tego właśnie zdarzenia, jakim jest orzeczenie TSUE. Według Dyrektora Fundusz, występując o zwrot nadpłaty na podstawie m.in. art. 74 Op, uznał, że nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE w sprawie C-190/12 Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company. W wyroku tym, wydanym w następstwie pytania prejudycjalnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, TSUE orzekł o wykładni art. 49, art. 63 i art. 65 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej ("TFUE"). W sentencji wyroku Trybunał orzekł, że: art. 63 TFUE dotyczący swobodnego przepływu kapitału znajduje zastosowanie do sytuacji, takiej jak rozpatrywana w sprawie w postępowaniu głównym, w której na mocy krajowych przepisów podatkowych ze zwolnienia podatkowego nie mogą korzystać dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w państwie członkowskim na rzecz funduszu inwestycyjnego mającego siedzibę w państwie trzecim, podczas gdy fundusze inwestycyjne mające siedzibę we wspomnianym państwie członkowskim korzystają z takiego zwolnienia. art. 63 i 65 TFUE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom podatkowym państwa członkowskiego takim, jak rozpatrywane w sprawie w postępowaniu głównym, na podstawie których ze zwolnienia podatkowego nie mogą korzystać dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w tym państwie członkowskim na rzecz funduszu inwestycyjnego mającego siedzibę w państwie trzecim w zakresie, w jakim istnieje pomiędzy tym państwem członkowskim, a rozpatrywanym państwem trzecim, zobowiązanie umowne do wzajemnej pomocy administracyjnej, które umożliwia krajowym organom podatkowym zweryfikowanie informacji przekazanych ewentualnie przez fundusz inwestycyjny zlokalizowany poza terytorium UE. Do sądu odsyłającego należy zbadanie, w ramach sprawy w postępowaniu głównym, czy mechanizm wymiany informacji przewidziany w ramach tej współpracy rzeczywiście umożliwia polskim organom podatkowym zweryfikowanie, w stosownym wypadku, informacji dotyczących warunków ich tworzenia i działania, w celu ustalenia, czy prowadzą one działalność w ramach regulacyjnych równoważnych z ramami regulacyjnymi Unii. Dyrektor wskazał, że TSUE ustosunkował się w uzasadnieniu orzeczenia do wielu podniesionych przez WSA w Bydgoszczy kwestii. W pkt 28 stwierdził, że przepisy krajowe, które znajdują zastosowanie do udziałów objętych jedynie w celu lokaty kapitału, bez zamiaru uczestniczenia w zarządzaniu przedsiębiorstwem lub sprawowania nad nim kontroli, należy analizować wyłącznie w świetle swobodnego przepływu kapitału (nie ma zatem zastosowania zasada swobody przedsiębiorczości). W pkt 42 zaznaczył, że różnica w traktowaniu pod względem podatkowym dywidend pomiędzy funduszami inwestycyjnymi będącymi rezydentami, a funduszami inwestycyjnymi niebędącymi rezydentami, nie może zniechęcać funduszy inwestycyjnych z siedzibą w państwie trzecim do obejmowania udziałów spółek z siedzibą w Polsce. Zdaniem TSUE należy zbadać, czy ograniczenie swobody przepływu kapitału może być uzasadnione w świetle postanowień Traktatu (pkt 44). W ocenie DIAS powyższe orzeczenie TSUE nie determinowało powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych Funduszu za rok 2010. Trybunał w przedmiotowym wyroku wypowiedział się w wielu ważnych kwestiach dla rozstrzygania spraw funduszy z państw trzecich. Wszystkie te ustalenia powodowały, że wyrok TSUE był uznawany za kluczowy dla rozstrzygnięcia wniosków o stwierdzenie nadpłaty. W wyroku TSUE podkreślił przede wszystkim, że należy w każdej konkretnej sprawie weryfikować (w ramach wzajemnej pomocy administracyjnej) informacje przekazane przez fundusz inwestycyjny z państw trzecich w celu ustalenia, czy prowadzą one działalność w ramach regulacyjnych równoważnych z ramami regulacyjnymi Unii. W opinii DIAS samo orzeczenie Trybunału nie miało takiego skutku, że zarówno organy podatkowe, jak i fundusze z państw trzecich, mogły uznać bez dalszego postępowania, że zwrot podatku był należny. Wymagane było dalsze postępowanie podatkowe. W jego toku Naczelnik zgromadził obszerny materiał dowodowy dotyczący celów i zasad funkcjonowania Funduszu. Dowody przedstawione przez Stronę zostały uzupełnione stanowiskiem amerykańskiej administracji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji omówiona została unormowana w art. 63 ust. 1 TFUE zasada swobody przepływu kapitału i klauzule derogacyjne przewidziane w art. 64 i 63 ust. 1 tego Traktatu. Stwierdzono, że nie zaistniały sytuacje uregulowane w tych klauzulach. Omówione zostały podstawy prawne funkcjonowania polskich i amerykańskich funduszy inwestycyjnych. Następnie dokonano analizy porównywalności Funduszu G. (amerykańskich funduszy inwestycyjnych) i funduszy z siedzibą w Polsce (Unii Europejskiej). Porównany został przedmiot działalności, obowiązki informacyjne, nadzór i środki kontroli, zasady udzielania zwolnień na prowadzenie działalności, polityka inwestycyjna, zarządzanie, zadania depozytariusza. Po przeprowadzeniu analizy porównywalności Naczelnik uznał, jak podkreślił Dyrektor, że Fundusz prowadził działalność w ramach regulacyjnych równoważnych z regulacjami obowiązującymi w Polsce. Okoliczność, iż poszczególne uregulowania ustawowe w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej i w Polsce różnią się m.in. w części dotyczącej formy prawnej, sposobu tworzenia, zarządzania, nie ma w sprawie decydującego znaczenia. Najistotniejsze cechy charakterystyczne funduszy w obu państwach nie są zasadniczo odmienne. Z przedłożonych przez Stronę dokumentów i z informacji amerykańskiej administracji podatkowej wynika, ze jedynym przedmiotem działalności Funduszu jest zbiorowe inwestowanie w zbywalne papiery wartościowe i inne płynne aktywa finansowe. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało także, że działalność Strony jako funduszu inwestycyjnego i jej doradcy inwestycyjnego jest prowadzona za zgodą właściwych władz państwa siedziby spółki. NUS stwierdził dlatego, że dochód uzyskany przez Fundusz G. z tytułu dywidend wypłaconych przez polskich płatników w roku 2010 nie podlegał w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, bowiem działał na analogicznych zasadach do polskich funduszy inwestycyjnych, zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej "ustawa" albo "updop"). NUS w omówionej wyżej decyzji stwierdzającej nadpłatę powołał się na wyrok TSUE C-190/12 jedynie przy omówieniu klauzul derogacyjnych. Zdaniem DIAS nie można uznać, że wyrok TSUE w sprawie C-190/12 miał charakter rozstrzygający w przedmiotowej sprawie i na jego podstawie została Stronie orzeczona nadpłata zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. W opinii Dyrektora wyrok ten precyzował podejście do niektórych zagadnień związanych ze skomplikowaną kwestią podatkową zagranicznych funduszy inwestycyjnych z państw trzecich. Jednak nie można uznać, by na jego postawie Stronie automatycznie przysługiwała nadpłata. Odnosząc się do twierdzenia Strony, że przed wyrokiem TSUE Fundusz nie miał praktycznie możliwości odzyskania podatku pobranego przez płatników, DIAS zauważył, iż w każdym przypadku, gdy podatnik kwestionuje pobranie podatku przez płatnika, ma prawo wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 75 § 1 Op. Zatem Fundusz kwestionując fakt pobrania przez płatników zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych mógł zwrócić się, na podstawie art. 75 § 1 Op, z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, niezwłocznie po pobraniu przez płatników podatku. Takie wnioski przed wyrokiem TSUE złożyło bardzo wiele amerykańskich funduszy inwestycyjnych. Natomiast odnośnie argumentu Strony, że Fundusz nie mógł korzystać w okresie od dnia pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z własnego kapitału, DIAS wskazał, że niewątpliwie oprocentowanie nadpłaty jest formą zrekompensowania podatnikowi sytuacji, w której organ podatkowy dysponował niesłusznie środkami podatnika, jednak przysługuje jedynie w sytuacjach ściśle określonych w przepisach. Fundusz wniósł skargę na decyzję Dyrektora. Zarzucił Organowi naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj. art. 74 pkt 3 w związku z art. 78 § 5 pkt 2 i w związku z art. 73 § 1 pkt 2 Op, poprzez odmowę wypłaty oprocentowania nadpłaty podatku za okres od dnia nienależnego pobrania przez płatnika podatku do dnia 10 lipca 2014 r., tj. do 30-go dnia od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, w sytuacji, gdy nadpłata powstała w wyniku ww. orzeczenia TSUE, opublikowanego w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 175/5 z dnia 10 czerwca 2014 r., tom 57. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w niniejszej sprawie wyrok TSUE był podstawą zwrotu Funduszowi nadpłaty, a tym samym Skarżącej powinno zostać wypłacone oprocentowanie zgodnie z art. 78 § 5 pkt 2 Op. Zdaniem Strony już samo literalne brzmienie przywołanego przepisu wskazuje, że dotyczy on, jako przepis szczególny wobec art. 75 Op, wszelkich sytuacji, w których podatek został uiszczony nienależnie, a nienależność tej zapłaty znajduje odzwierciedlenie w wyroku wydanym przez TSUE. Zakres stosowania art. 74 Op został zatem określony maksymalnie szeroko i uzależnia dokonanie zwrotu nadpłaty od wystąpienia zdarzenia w postaci orzeczenia TSUE, w wyniku którego "nadpłata powstała", a orzeczenie takie zapada po tym, jak podatek został nienależnie pobrany. Wyrok TSUE w pkt 2 stwierdził niezgodność polskiego przepisu z prawem Unii Europejskiej, co jednoznacznie uzasadniało złożenie przez Skarżącą wniosku w trybie art. 74 pkt 3 Op i stanowiło bezpośrednio podstawę do stwierdzenia nadpłaty na podstawie art. 74 Op, a także jej oprocentowania na podstawie art. 78 § 5 pkt 2 ww. ustawy. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i ponowił swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Okoliczności faktyczne niniejszej sprawy są w istocie niesporne, zostały one ustalone prawidłowo, przez co uznać należy, że spór pomiędzy Stronami ma charakter stricte prawny. Sprowadza się on do rozstrzygnięcia, czy nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych, która niewątpliwie wystąpiła (w odrębnej decyzji stwierdzono taką nadpłatę, choć Organy upatrywały podstawy prawnej dla tej nadpłaty w art. 75 § 1 Ordynacji), miała swoje źródło w wyroku TSUE z 10 kwietnia 2014 r. o sygn. C-190/12 Emerging Markets, zaś podstawę prawną w art. 74 pkt 3 Op. Skarżąca na to pytanie odpowiedziała twierdząco, co z kolei przełożyło się na uprawnienie do oprocentowania nadpłaty, które wywiodła – konsekwentnie – z art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji. Organy natomiast odpowiedziały na wskazane pytanie przecząco, co z kolei doprowadziło je do wniosku o braku podstaw do stosowania ww. art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji. W ocenie Sądu nadpłata Funduszu w podatku dochodowym z tytułu dywidend wypłaconych w roku 2010 powstała w wyniku ww. orzeczenia TSUE C-190/12. Art. 74 pkt 3 Ordynacji, interpretowany już literalnie, wskazuje, że znajduje on zastosowanie w takiej sytuacji, kiedy dopiero wyrok Trybunału w Luksemburgu stwierdza określoną treść prawa wspólnotowego oraz deklaruje, że stoi ona na przeszkodzie treści przedłożonego Trybunałowi prawa krajowego. Z utrwalonego orzecznictwa sądowego wynika, że pod użytym w tym przepisie pojęciem "w wyniku", zakresowo pojemnym, należy rozumieć taki przypadek, gdy bez orzeczenia TSUE utrzymywałaby się dotychczasowa nieprawidłowa wykładnia przepisów prawa podatkowego, skutkująca odmową stwierdzenia nadpłaty (vide np. wyrok NSA z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 323/17, a także inne, liczne przywołane tam wyroki tego Sądu). W niniejszej sprawie przyjąć należy oczywiste założenie, że bez wyroku TSUE w prawie krajowym nadal obowiązywałaby norma (abstrahując od "przepisu" prawa pozytywnego), na mocy której instytucje wspólnego inwestowania z krajów spoza Unii Europejskiej nie korzystałyby ze zwolnienia podatkowego, niezależnie od jakiegokolwiek wyniku tzw. testu porównywalności. Jako koronny argument na rzecz tej tezy odnotować trzeba, że - bezspornie – w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych aż do chwili obecnej nie istnieje podstawa prawna dla zwolnienia Funduszu z podatku, ale mimo tego Organy przyznały istnienie nadpłaty, wydając tego samego dnia, w którym wydano decyzję zaskarżoną w niniejszym postępowaniu, decyzję stwierdzającą nadpłatę. Nie sposób zaprzeczyć, że dopiero wspomniany wyrok TSUE wpłynął na wadliwą praktykę krajową, i w tym właśnie sensie nadpłata podatku "powstała w wyniku" tego orzeczenia. Skarżąca trafnie wskazywała, że Organy, żądając dla zastosowania art. 74 pkt 3 Ordynacji takiego wyroku Trybunału, w którym wprost, bez dalszego postępowania, stwierdzony będzie fakt nadpłacenia podatku (tzw. orzeczenie kwalifikowane), żądają okoliczności prawnie niemożliwej. Zgodnie z art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, Trybunał orzeka w trybie prejudycjalnym o wykładni traktatów i aktów przyjętych przez instytucje Unii. Trybunał jest więc sądem prawa – nie ustala faktów, nie prowadzi klasycznego postępowania dowodowego rozumianego jako gromadzenie i ocenianie dowodów. Istniejący podział wyroków Trybunału na interpretacyjne i derogacyjne ma tylko walor dogmatyczny, naukowy. Trybunał nigdy nie stwierdza wprost, że prawo krajowe jest sprzeczne z prawem wspólnotowym, nie działa więc tak, jak krajowy Trybunał Konstytucyjny. TSUE dostarcza jedynie sądowi pytającemu odpowiedzi na pytanie o treść prawa wspólnotowego, natomiast ocena co do tego, czy pomiędzy tym prawem, a prawem krajowym, istnieje sprzeczność, należy do sądu krajowego, którego Trybunał w Luksemburgu nie może wyręczyć w roli interpretatora prawa krajowego. Wyrok Trybunału nie mógł więc automatycznie przyznawać nadpłaty instytucjom wspólnego inwestowania z krajów trzecich. Wynika z tego, że po wyroku C-190/12 indywidualne sprawy podatników – funduszy z krajów trzecich w oczywisty sposób wymagały standardowego postępowania podatkowego i sądowego, w którym stosując wykładnię prawa wspólnotowego (art. 63 i 65 TFUE) zaprezentowaną w tym wyroku organy podatkowe i sądy administracyjne przeanalizują, czy w konkretnym przypadku dany fundusz powinien podlegać zwolnieniu podatkowemu. Wstępnym, koniecznym warunkiem takiej analizy był jednak wyrok C-190/12. Dlatego pozytywne ustalenie, że Skarżąca nadpłaciła podatek, poprzedzone być musiało wydaniem tego wyroku. Nadpłata powstała więc "w wyniku" orzeczenia TSUE w rozumieniu art. 74 pkt 3 Op. Bez tego wyroku wypłacone Funduszowi dywidendy nadal faktycznie podlegałyby opodatkowaniu. Fakt, że decyzja stwierdzająca nadpłatę została oparta o art. 75 § 1 Ordynacji, nie pozbawił Skarżącej uprawnienia do żądania oprocentowania nadpłaty na podstawie art. 74 pkt 3 Op. Po pierwsze bowiem, żądanie samej nadpłaty, a także jej oprocentowania, jest tylko uprawnieniem, a nie obowiązkiem podatnika. Żądanie takie można ograniczyć tylko do części obiektywnie przysługującego roszczenia, można żądać samej nadpłaty, albo jej części, można też żądać samego oprocentowania nadpłaty, albo jego części. Świadczy to o tym, że takie odrębne żądania mogą być przedmiotem odrębnych postępowań podatkowych. Wynika z tego, po drugie, że Skarżąca, po otrzymaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę na podstawie art. 75 § 1 Op, zgodnej co do zasady ze sformułowanym żądaniem, nie miała powodów do jej kwestionowania tylko dlatego, że jej podstawa prawna była inna, niż wskazana we wniosku. Inną kwestię stanowiło natomiast żądanie oprocentowania nadpłaty. Ta właśnie kwestia stała się przedmiotem zasadniczego sporu w niniejszej sprawie. Powyższe rozważania prowadzą do następujących wniosków: 1) Skarżąca nadpłaciła podatek, 2) ustalenie, że Skarżąca nadpłaciła podatek, nastąpiło dopiero w wyniku wyroku TSUE, 3) nadpłata podlegała oprocentowaniu, zaś podstawą ustalenia wysokości oprocentowania jest art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji (wniosek o zwrot nadpłaty zgłoszono po upływie 30 dni od ogłoszenia sentencji wyroku w Dzienniku Urzędowym UE). W dalszym postępowaniu Dyrektor uwzględni ten pogląd Sądu. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Ppsa, uchylił zaskarżoną decyzję. W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 Ppsa w zw. z § 3 ust. 1 pkt lit. g) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (6 706 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (7 200 zł).