III SA/Wa 1504/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2009 r. sprawy ze skargi D. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D. z siedzibą w B. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Spółka "D." z siedzibą na Węgrzech (dalej - "Skarżąca" lub "Spółka"), w dniu 10 czerwca 2005 r. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym [...], wniosek o zwrot podatku od towarów i usług w wysokości: 133.294 zł za okres od stycznia do grudnia 2004 r., w trybie określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 152, poz. 1478), zmienionego rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. Dz. U. Nr 89, poz. 851 - dalej rozporządzenie MF), o tym samym tytule. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, wniosek złożony przez Skarżącą nie spełniał wymogów formalnych określonych w ww. rozporządzeniach. 2. Pismem z dnia 9 grudnia 2005 r. (doręczonym Skarżącej w dniu 19 grudnia 2005 r.) na podstawie art. 169 Ordynacji podatkowej, Organ podatkowy wezwał Skarżącą, aby w terminie 7 dni, od dnia doręczenia wezwania, uzupełniła złożony wniosek o prawidłowe zaświadczenie wskazujące, że podmiot uprawniony do zwrotu podatku VAT jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania albo miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ze szczególnym uwzględnieniem rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, o którym mowa w § 5 ust. 4 pkt rozporządzenia MF. Dodatkowo Skarżącą wezwano do podania nazwy i adresu banku, na który ma być dokonany zwrot podatku VAT wraz z aktualnym numerem rachunku bankowego wnioskodawcy w formacie IBAN. W wezwaniu organ podatkowy poinformował Spółkę o skutkach, nie wypełnienia w terminie, warunku usunięcia braków formalnych wniosku. Organ przyjmujący wniosek podkreślił, iż z treści załączonego do wniosku o zwrot podatku VAT, zaświadczenia węgierskiego organu podatkowego nie wynika, iż Skarżąca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. 3. Ponieważ Skarżąca nie dotrzymała 7 dniowego terminu do uzupełnienia wniosku, pełnomocnik jej pismem z 5 czerwca 2006 r. wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia wniosku o zwrot podatku VAT wraz z załącznikami uzupełniającymi wniosek złożony w dniu 10 czerwca 2005 r., tj. oryginał pisma Urzędu Kontroli Podatków i Finansów Republiki Węgierskiej i tłumaczenie przysięgłe ww. pisma. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu podniósł, iż wniosek o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2004 r. został złożony w wymaganym terminie, tj. w dniu 10 czerwca 2005 r. Jednocześnie wskazał, iż wezwanie o uzupełnienie wniosku dotyczyło kwestii formalnych, a mianowicie sformułowania użytego w zaświadczeniu wydanym przez Urząd Kontroli Podatków i Finansów Republiki Węgierskiej. Zgodnie z pismem wyjaśniającym tegoż Urzędu, zakwestionowane sformułowanie (obliged to tax payment) ma szersze znaczenie niż podatek VAT. Pełnomocnik Skarżącej wyjaśnił, iż spółka nie mogła uzyskać zaświadczenia określonego w wezwaniu z dnia 9 grudnia 2005 r. z przyczyn od niej niezależnych. Skarżąca wniosła o przedłużenie terminu wskazanego w wezwaniu z dnia 9 grudnia 2005 r., wskazując przy tym, iż wnioskodawca jest podmiotem zagranicznym, po raz pierwszy ubiegał się o zwrot podatku VAT w Polsce i nie posiadał informacji, w jakim terminie po uzyskaniu przedłużenia powinien uzupełnić informacje wymienione w tym wezwaniu. 4. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2006 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2004 r. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, Spółka nie uprawdopodobniła, że naruszenie terminu nastąpiło bez jej winy oraz nie dopełniła przesłanki jednoczesnego dokonania czynności, dla której przewidziano termin, tj. nie złożyła prawidłowego zaświadczenia, z którego by wynikało, że Skarżąca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji podkreślił, iż Skarżąca nie złożyła prawidłowego zaświadczenia zgodnego z załącznikiem Nr 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku VAT. 5. Na postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji Skarżąca wniosła zażalenie, w którym zwróciła się o dołączenie zaświadczenia dostarczonego w dniu 23 czerwca 2006 r. w celu uzupełnienia wniosku o zwrot podatku VAT za I kwartał 2005 r. oraz o ponowne rozpatrzenie wniosku za 2004 r. z uwzględnieniem dostarczonych do dnia złożenia niniejszego zażalenia dokumentów i wyjaśnień. Wskazała, iż zaświadczenie wystawione przez węgierski organ podatkowy zawiera informację, że jest zarejestrowana w kraju siedziby jako podatnik podatku VAT, podaje rodzaj prowadzonej działalności (reklama) i numer identyfikacji podatkowej oraz zawiera informację, że zostało ono sporządzone na potrzeby zwrotu podatku VAT. 6. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie przepisu art. 233 §1 pkt 1, art. 162 §1 i §2, art. 219, art. 239 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...]. Organ odwoławczy podzielił stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podkreślił, iż Skarżąca nie uzupełniła braków formalnych w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania zgodnie art. 169 §1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, iż siedmiodniowy termin do uzupełnienia braków formalnych wniosku, o którym mowa w art. 169 §1 powołanej ustawy jest terminem ustawowym zawitym. Uchybienie tego terminu powoduje, że dokonanie czynności jest prawnie bezskuteczne i w takiej sytuacji organ podatkowy ma obowiązek pozostawić wniosek bez rozpatrzenia. Natomiast przepis art. 162 §1 Ordynacji podatkowej przewiduje możliwość przywrócenia terminu do uzupełnienia wniosku o zwrot VAT w sytuacji, gdy zainteresowany uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że naruszenie nastąpiło bez jego winy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., argumenty Skarżącej przedstawione we wniosku o przywrócenie terminu, jak również w zażaleniu nie stanowią o braku winy. Zdaniem organu, Spółka w złożonym wniosku nie uprawdopodobniła braku swojej winy, nie uwiarygodniła stosowną argumentacją staranności o dochowanie czynności procesowej, jak również nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność, iż przeszkoda uniemożliwiająca złożenie zażalenia w terminie była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. 7. W skardze Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, w szczególności: art. 162, art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej oraz przepisów § 2, § 5 oraz § 6 rozporządzenia MF, a także przepisów art. 120, art. 121, art. 122 i art. 125 Ordynacji podatkowej, określających ogólne zasady postępowania podatkowego. W uzasadnieniu skargi powtórzyła argumenty przedstawione w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Bezsporne Zdaniem Skarżącej bezspornym jest, że Spółka złożyła stosowny wniosek o zwrot podatku we wniosku o przywrócenie terminu, jak również w zażaleniu VAT według ustalonego wzoru w przewidzianym terminie. Organ podatkowy podważył jedynie treść zaświadczenia wskazując, że nie zostało w nim literalnie stwierdzone, iż Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze. Skarżąca nie zgodziła się z argumentacją Dyrektora Izby Skarbowej jakoby nie uprawdopodobniła braku swojej winy i nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność, iż przeszkoda uniemożliwiająca złożenie zażalenia w terminie była od niej niezależna i istniała przez cały czas. Spółka przedstawiła bowiem w trakcie postępowania oryginalne pismo wystawione przez organy podatkowe na Węgrzech wraz z tłumaczeniem przysięgłym, w którym to piśmie organy podatkowe na Węgrzech potwierdziły, że poprawienie zaświadczenia zgodnie z wymogami polskich organów podatkowych jest niemożliwe. Zdaniem Skarżącej udowodnione zostało, że po jej stronie wystąpił obiektywny brak możliwości dotrzymania terminu do przedstawienia zaświadczenia, gdyż organ kompetentny do jego wystawienia odmówił wykonania tej czynności. Tym samym, zaistniałe w sprawie przeszkody do złożenia w terminie poprawnego zaświadczenia, powstały niezależnie od woli podatnika. Skarżąca podniosła również, że poinformowała Urząd o niemożliwości dotrzymania 7 - dniowego terminu, jednocześnie zwracając się o przedłużenie tego terminu. Pomimo, że podatnik nie otrzymał żadnej pisemnej odpowiedzi na ww. pismo o przedłużeniu terminu to kontakty telefoniczne oraz wizyty w urzędzie skarbowym wskazywały na fakt, że urząd podatkowy przychylił się do wniosku Skarżącej o przedłużenie ww. terminu. Tym samym Spółka nie miała świadomości uchybienia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Podkreśliła również, że organy podatkowe w toku postępowania przed wydaniem postanowień miały obowiązek dokładnie wyjaśnić stan faktyczny, przestrzegać przepisów procesowych oraz prawidłowo stosować przepisy prawa materialnego, ze szczególnym uwzględnieniem zasady szybkości postępowania biorąc pod uwagę, że zwrot podatku dla podmiotu zagranicznego powinien zostać dokonany w terminie 6 miesięcy. 8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. 9. Wyrokiem z 11 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 874/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił powyższą skargę. 10. Pismem z 19 października 2007 r. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji. 11. Wyrokiem z 30 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 809/09 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. W ocenie NSA, na uwzględnienie zasługiwał zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 162 oraz art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: 12. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Pełnomocnik Skarżącej pismem z 5 czerwca 2006 r. wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia wniosku o zwrot podatku VAT wraz z załącznikami uzupełniającymi wniosek złożony w dniu 10 czerwca 2005 r., tj. oryginał pisma Urzędu Kontroli Podatków i Finansów Republiki Węgierskiej oraz tłumaczenie przysięgłe ww. pisma. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu, pełnomocnik Skarżącej podniósł, iż wniosek o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2004 r. został złożony w wymaganym terminie, tj. w dniu 10 czerwca 2005 r. Jednocześnie wskazał, iż wezwanie o uzupełnienie wniosku dotyczyło kwestii formalnych, a mianowicie wyjaśnienia sformułowania użytego w zaświadczeniu wydanym przez Urząd Kontroli Podatków i Finansów Republiki Węgierskiej. Zgodnie z pismem wyjaśniającym tegoż Urzędu, zakwestionowane sformułowanie (obliged to tax payment) ma szersze znaczenie niż podatek VAT. Pełnomocnik wyjaśnił, iż spółka nie mogła uzyskać zaświadczenia określonego w wezwaniu z dnia 9 grudnia 2005 r. z przyczyn od niej niezależnych, wniósł o przedłużenie terminu wskazanego w wezwaniu z dnia 9 grudnia 2005 r., podnosząc przy tym, iż Skarżąca jest podmiotem zagranicznym, po raz pierwszy ubiegającym się o zwrot podatku VAT w Polsce i nie posiadała informacji, w jakim terminie po uzyskaniu przedłużenia powinna uzupełnić informacje wymienione w tym wezwaniu. 13. Naczelny Sąd Administracyjny uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 874/07 podniósł w szczególności, iż w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie wzywały Skarżącej do uzupełnienia braków formalnych wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zaświadczenia. Powołał przy tym uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 9/08 , Lex nr 488737, w której wskazano, że niedopełnienie obowiązku złożenia odwołania jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, stanowi brak formalny podania. W przypadku jego wystąpienia, organ podatkowy właściwy do rozpoznania odwołania powinien, na podstawie art. 169 § 1 powołanej ustawy, wezwać stronę, do usunięcia braku w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni aprobuje zaprezentowany pogląd. Powołana uchwała, zgodnie treścią art. 269 §1 p.p.s.a., ma moc powszechnie wiążącą, a zatem brak wezwania podatnika do uzupełnienia braków formalnych wniosku o przywrócenie terminu, stanowi naruszenie przepisów prawa materialnego. 14. Ponownie rozpoznając sprawę zgodnie z wytycznymi Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż brak zaświadczenia wg ustalonego wzoru stanowi brak formalny wniosku. Sąd pierwszej instancji w pełni podzielił pogląd przedstawiony w wyroku przez Naczelny Sad Administracyjny, iż Skarżąca, składająca wniosek o zwrot podatku VAT znalazła się w trudnej sytuacji. Organy nałożyły bowiem na nią obowiązek, którego wykonanie było niemożliwe w terminie 7 dni zarówno ze względu na okres świąteczny jak i konieczność uzyskania zaświadczenia zagranicą oraz jego przetłumaczenia. Jak stwierdził Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 2009 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 809/09, w świetle zasady wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej tj. zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, nakładanie na podatnika obowiązków w zasadzie niemożliwych do spełnienia w tak krótkim czasie, stanowi naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych. Skarżąca, nie miała bowiem skutecznych instrumentów prawnych aby w terminie 7 dni uzyskać zaświadczenie z Republiki Węgierskiej według wzoru narzuconego przez Rzeczypospolitą Polską. Wojewódzki Sad Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę, w pełni aprobuje ten pogląd. Należy także zwrócić uwagę, iż w przypadku wątpliwości co do treści przedstawionego zaświadczenia, istniała możliwość skorzystania przez organy podatkowe z prawa do wymiany informacji podatkowych z państwami członkowskimi Unii Europejskiej Dział VII a Ordynacji podatkowej). Wskazać także należy, iż zaistniałe w sprawie przeszkody do złożenia w terminie poprawnego zaświadczenia, powstały niezależnie od woli podatnika. Sąd zauważa również, że zarówno zastosowanie przez organy podatkowe jak i wykładnia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. powinna uwzględniać zasadę neutralności jako fundamentalną zasadę w podatku od towarów i usług. 15. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ I instancji przywróci termin do uzupełnienia braków formalnych wniosku i rozpozna wniosek merytorycznie z uwzględnieniem poczynionych wyżej spostrzeżeń. 16. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego, do których zalicza się uiszczony wpis od skargi w kwocie 100 zł. i zwrot kosztów zastępstwa procesowego w kwocie 240 zł., orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z dnia 15 grudnia 2003 r. Nr 212, poz. 2075).