III SA/Wa 1505/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi "C." Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2009 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] września 2011 r. określił C. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" albo "Skarżąca“) kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r. oraz kwotę podatku do zapłaty, o której mowa w art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej też“, za sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r. Organ kontroli skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, stwierdził, że w poszczególnych miesiącach kontrolowanego okresu Spółka obniżyła podatek należny o kwoty podatku naliczonego ujęte w fakturach VAT, na których wyszczególniony był złom, wystawionych w przedmiotowym okresie m. in. przez A.K. - P., oraz R. . - P. Organ kontroli skarbowej wyjaśnił, iż w swoich ustaleniach w stosunku do firmy G. - A. K. oparł się m. in. na włączonych do akt postępowania, postanowieniem z dnia [...] marca 2011 r., dowodach tj.: - wyciągu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...], wraz z załączonymi do tej decyzji zestawieniami faktur zakupu złomu wystawionych przez firmy F.R.Z., P. R. Z., M. K. B., F. J. M. J., P. A. S., D. D. W. J. W., S.K. J. i P. S. K., a także faktur sprzedaży złomu wystawionych dla Spółki, - wyciągu protokołu z dnia 22 kwietnia 2010 r. przesłuchania w charakterze strony A. K., wyciągu protokołu przyjęcia wyjaśnień A. K. z dnia 23 lutego 2010 r., wyciągu z protokołu przesłuchania w charakterze świadka J. K. z dnia 26 marca 2010 r., wyciągu protokołu przesłuchania w charakterze świadka R. L. z dnia 26 marca 2010 r. Z uwagi na to Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że F. R. Z., od którego zakupy stanowiły 46,37 % w stosunku do wskazanych zakupów złomu ogółem, figurował w rejestrze podatników jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, nie figurował w Systemie Informatycznym ZUS jako płatnik składek, oraz był na niego zarejestrowany samochód osobowy marki FIAT PUNTO o dopuszczalnej ładowności 1370 kg, zaś miejsce pobytu R. Z. było nieznane. Organ stwierdził także, iż P. R. Z., od którego zakupy stanowiły 50,71 % w stosunku do wskazanych zakupów złomu ogółem za 2009 r., nie złożył żadnych deklaracji podatkowych, w tym PIT-4R, VAT-7, oraz nie zgłaszał działalności gospodarczej, zaś właściciel posesji położonej w Stolcu nigdy nie wynajmował żadnych pomieszczeń ww. firmie. Ponadto R. Z. nie figuruje w Centralnym Rejestrze Płatników Składek jako płatnik, nie figurował w 2009 r. w ewidencji podatkowej podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, nie posiadał zarejestrowanych pojazdów. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyjaśnił ponadto, iż A. K. złożył w dniu 23 lutego 2010 r. wyjaśnienia, z których wynikało, że w 2009 r. złom kupował od firm M., J., od K. z C., T., firmy w Z. i C., płatności dokonywał gotówką, złom sprzedawał Spółce kilka lub kilkanaście razy (nie były to duże ilości), nie potrafił określić wartości i ilości sprzedanego złomu, płatności za towar regulowano mu przelewem, nie pamiętał innych firm, którym sprzedawał złom, nie potrafił powiedzieć, jaki obrót ze sprzedaży złomu osiągnęła jego firma, faktury sprzedaży towaru drukowano mu na miejscu, zaś pozostałym firmom wypisywał faktury ręcznie, nie posiada komputera. Ponadto zeznając następnie w dniu 22 kwietnia 2010 r. A.K. potwierdził zakup złomu od firm: T., P., M., D., F. i D. - od których faktury VAT zostały zewidencjonowane w ewidencji zakupu VAT i księdze przychodów i rozchodów otrzymanych przez kontrolujących z firmy księgowej - M. M. S.. A. K. podtrzymał wyjaśnienia złożone do protokołu z dnia 23 lutego 2010 r. w sprawie sprzedaży złomu Spółce, poinformował o posiadaniu trzech rachunków bankowych na działalność gospodarczą, na których odbywały się płatności dotyczące sprzedaży złomu do różnych firm. Organ kontroli skarbowej wskazał, iż z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. o/z w L. wynikało, że środki pieniężne wpływały od firm kupujących złom i w tym samym dniu lub w dniach następnych były wybierane w formie gotówki lub za pomocą kart płatniczych, co miało miejsce również w przypadku wpłat ze strony Spółki. Ponadto pełnomocnikiem do kont bankowych A. K. był R. K., który prowadził działalność gospodarczą pod nazwą P. i również wystawiał faktury na sprzedaż złomu dla Spółki. Organ kontroli skarbowej wyjaśnił, iż w swoich ustaleniach w stosunku do firmy U. - R. K. oparł się m. in. na włączonych do akt postępowania postanowieniem, z dnia [...] marca 2011 r., dowodach tj.: - wyciągu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej W. o/z w L. z dnia [...] września 2010 r., nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. o/z w L. z dnia [...] czerwca 2010 r., nr [...], - protokole przesłuchania w charakterze świadka J. K. z dnia 30 marca 2010 r., protokole przesłuchania w charakterze świadka R. L. z dnia 30 marca 2010 r. Z uwagi na powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że w 2009 r. R. K. nie prowadził w rzeczywistości żadnej działalności gospodarczej polegającej na skupie i sprzedaży złomu, natomiast wystawiał faktury dokumentujące sprzedaż złomu bez wydania towaru, które wprowadzał do obiegu gospodarczego umożliwiając w ten sposób odliczanie podatku naliczonego u nabywców tych faktur, a ponadto nie okazał z okresu prowadzonej działalności gospodarczej dokumentów źródłowych zakupu i sprzedaży, ewidencji księgowej i deklaracji, a także świadomie nie uczestniczył w czynnościach kontrolnych. Dyrektor UKS wyjaśnił, iż głównymi dostawcami towaru na rzecz U. R. K. był m.in. P. S. K., który, jak ustalono, nie sprzedawał ww. firmie złomu i nie wystawiał na jej rzecz faktur sprzedaży. Innym dostawcą miała być firma S. B. T., który, jak ustalono, był podmiotem nieistniejącym, a także P. s. c. A. J., Z. A., która, jak ustalono, nigdy nie utrzymywała kontaktów handlowych z U. R. K.. Z kolei firma O.- B. K. nie prowadził działalności gospodarczej od dnia 24 września 2007 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zauważył także, iż R. K. złożył w dniu 24 lutego 2010 r. wyjaśnienia oraz w dniu 16 kwietnia 2010 r. zeznania, z których wynikało, że w 2009 r. złom sprzedawał do firmy C. w P. (pomimo siedziby w W. Spółka prowadziła działalność na D.), nie zatrudniał żadnych pracowników, nie posiadał żadnych środków trwałych, wynajmował od Komendanta Straży Pożarnej w P., K. Z., samochód ciężarowy marki IVECO o ładowności 5 ton, złom skupował od firmy B. z O. i B. z O., nie był w siedzibach tych firm, ww. firmy dostarczały złom własnymi samochodami, których numerów rejestracyjnych nie pamiętał. Co drugi/trzeci dzień od właścicieli ww. firm otrzymywał faktury VAT zaraz po zważeniu złomu w swoim magazynie. Ponadto R. K. wskazał, że z dostawcami złomu nie zawierał żadnych umów pisemnych, płatności dokonywał gotówką do rąk właścicieli ze środków pieniężnych trzymanych w domu, nie pamiętał, czy pozostałe dwie firmy przywoziły złom. Wyjaśnił także, iż dzierżawionym samochodem marki IVECO osobiście dostarczał złom do Spółki, nie zawierając z nią żadnych pisemnych umów, rozładunkiem zajmowali się pracownicy Spółki, złom ważony był na wadze należącej do Spółki, przyjmowany był przez właściciela R. L., zaś płatności otrzymywał przelewem za pośrednictwem banku. Organ kontroli skarbowej podniósł, iż z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. o/z w L. wynikało, że R. K. za pośrednictwem swojego rachunku bankowego nie regulował żadnych zobowiązań wobec dostawców, a zgromadzone na tym rachunku środki pieniężne nie służyły firmie U. do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ stwierdził następnie, iż przesłuchano w charakterze świadków także W. T. - Prezesa Ochotniczej Straży Pożarnej w P., na okoliczność wynajmu R. K. części wiaty, który zeznał, że nie widział ciężarowych samochodów dostarczających złom wynajmującemu. Przesłuchano też K. Z. - Naczelnika Ochotniczej Straży Pożarnej w P., na okoliczność wynajmu R. K. samochodu marki IVECO, który zeznał, że widział na terenie posesji duże samochody ciężarowe często przyjeżdżające do R. K., ale nie wie, co było nimi przywożone i nie widział R. K. rozładowującego złom, natomiast słyszał pracę wózka widłowego. Ponadto organ kontroli skarbowej wskazał, że postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r. uznał za dowód i włączył do akt postępowania kontrolnego przekazane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. o/z w L. oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu: protokół przesłuchania R. L. w charakterze świadka z dnia 29 czerwca 2010 r., protokół przesłuchania Z. H. w charakterze świadka z dnia 16 września 2010 r., protokół przesłuchania M. W. w charakterze świadka z dnia 17 września 2010 r., protokół przesłuchania P. M. w charakterze świadka z dnia 17 września 2010 r., protokół przesłuchania K. Z. w charakterze świadka z dnia 24 września 2010 r., protokół przesłuchania R. L. w charakterze świadka z dnia 30 marca 2010 r., protokół przesłuchania Jarosława K. w charakterze świadka z dnia 30 marca 2010 r., protokół przesłuchania S. K. w charakterze świadka z dnia 15 marca 2010 r., protokół przesłuchania Z. A. w charakterze świadka z dnia 14 maja 2010 r., protokół przesłuchania B.K. w charakterze świadka z dnia 7 kwietnia 2010 r. W konkluzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych na jej rzecz przez G. A. K. oraz P. R. K., stając na stanowisku, że sporne faktury VAT zakupowe, które zostały zewidencjonowane przez Spółkę i rozliczone w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2009 r. kontrolowanego okresu, podawały kwoty niezgodne z rzeczywistością oraz dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane na rzecz Spółki. Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej też dalej "ustawą", prawo do odliczenia podatku może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane lub dotyczą kwot zgodnych z rzeczywistością. Sama faktura VAT nie tworzy prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest faktycznie z dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Faktura, która nie potwierdza faktycznego zdarzenia gospodarczego, nie stanowi podstawy do wykazania i odliczenia podatku naliczonego. W konkluzji Organ kontroli skarbowej stwierdził, że Spółka bezpodstawnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony w sierpniu, wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2009 r. w łącznej wysokości 1 055 601, 39 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał także, iż Spółka w 2009 r. wystawiała faktury VAT sprzedaży złomu (głównie metali nieżelaznych - aluminium, miedź, mosiądz i ołów) ze stawką 22% VAT na rzecz podmiotów gospodarczych, tj. osób prawnych i fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Organ kontroli skarbowej, opierając się na wykazie faktur VAT sprzedaży, ustalił faktyczną sprzedaż złomu w sierpniu, wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2009 r., a na podstawie art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy określił Spółce kwotę podatku do zapłaty w łącznej wysokości 1 014 167 zł. Wskazał, że na kwotę podatku do zapłaty składa się określona "pozostała fikcyjna wartość sprzedaży" oraz kwota wynikająca z wystawionych "pustych faktur". W odwołaniu od decyzji Dyrektora UKS Spółka, działając poprzez pełnomocnika, wniosła o uchylenie powyższej decyzji. Pełnomocnik Spółki zarzucił rażące Organowi naruszenie przepisów: 1) prawa materialnego: - polegające na błędnej wykładni art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy poprzez nieuzasadnione, sprzeczne z określoną w przepisach dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 347) zasadą neutralności VAT, pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług w sytuacji, w której po stronie dostawców istniał obowiązek podatkowy, podatek został zadeklarowany przez wystawców faktur VAT w składanych deklaracjach VAT-7, faktury zostały zapłacone w 100% za pośrednictwem rachunku bankowego, a Organ kontroli skarbowej równocześnie dochodzi tego samego podatku od kontrolowanego; - art. 176 dyrektywy 112 z uwagi na kolizję przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z prawem wspólnotowym na gruncie art. 91 ust. 3 Konstytucji; 2) prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180, art. 181 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez: - błędne przyjęcie, że transakcje zakupu i sprzedaży nie miały miejsca, - brak dowodów w zakresie niedokonanej sprzedaży złomu, - nieprzesłuchanie ani jednego pracownika czy właściciela firm odbierających złom, - niesprawdzenie możliwości transportowych ze strony odbiorców, - nieprzesłuchanie wskazanych przez Spółkę osób uczestniczących w transakcjach sprzedaży złomu, - uniemożliwienie Spółce brania udziału w postępowaniu poprzez włączenie do postępowania przesłuchań świadków z innych postępowań, w których Spółka nie mogła brać udziału, nie mogła zadawać pytań świadkom, w związku z tym została pozbawiona możliwości brania czynnego udziału w postępowaniu kontrolnym, - niewskazanie przyczyn, dla których Organ podatkowy odmówił wiarygodności dowodów z dokumentów bankowych w postaci zapłat za pośrednictwem rachunku bankowego na rzecz kwestionowanych dostawców. Pełnomocnik Spółki podniósł także, pojęciem sprzedaży i wywodził, iż nie doszło do przeniesienia własności, powinien był ustalić, czy w takim przypadku zastosowanie znajdował art. 169 § 1 Kodeksu cywilnego. Przyjęcie, że Spółka nie była właścicielem sprzedawanego złomu, powinno skutkować zbadaniem, czy Spółka zbyła własność cudzą, oraz stwierdzeniem, czy działała w dobrej wierze. W ocenie pełnomocnika Spółki niezbadanie tej okoliczności stanowiło istotne naruszenie przepisów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2012 r. utrzymał w mocy wyżej ww. decyzję Organu kontroli skarbowej. Organ odwoławczy wskazał, że powodem, dla którego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił Spółce prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za kontrolowane miesiące 2009 r., związany z nabyciem złomu, były przesłanki określone art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) i b) ustawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej ("Dyrektor IS") Organ kontroli skarbowej poprawnie rozstrzygnął, iż faktury VAT wystawione przez G. - A. K. i U. - R. K., nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności dostaw złomu na rzecz Spółki. W ocenie Dyrektora IS zasadnie odmówiono Spółce prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach VAT i rozliczony w deklaracjach VAT-7 w miesiącach od sierpnia do grudnia 2009 r., częściowo na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy, a częściowo w zakresie kwot podanych na fakturach, które były niezgodne z rzeczywistością, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) ustawy. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że z dowodów zgromadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wynikało, iż w 2009 r. wykazane przez G. - A. K. zakupy złomu od F. R. Z. oraz od P. R. Z., łącznie w wysokościach netto 6 244 915,70 zł i VAT 1 373 881, 45 zł (97,08% dokonanych zakupów) w rzeczywistości nie miały miejsca. W ocenie Dyrektora IS, skoro nie doszło do zakupu złomu w tych wielkościach, to prawidłowe było wyliczenie przez Dyrektora UKS w każdym miesiącu procentowego udziału sprzedaży G. przypadającego na poszczególne firmy, w tym Spółkę, na podstawie faktur sprzedaży ujętych w ewidencji sprzedaży VAT, i przyjęcie tego rozliczenia w decyzji. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z dowodów zgromadzonych przez Organ I instancji wynikało, iż w 2009 r. U. nie dokonał zakupu złomu od podmiotów gospodarczych wskazanych w rejestrach zakupu. Firma nie przedłożyła bowiem jakichkolwiek dowodów potwierdzających nabycie złomu oraz nie wskazała źródła jego zakupu. W ocenie Organu odwoławczego, skoro nie doszło do zakupu złomu, to firma ta nie mogła dokonać jego sprzedaży na rzecz Spółki. Za faktem nieprowadzenia działalności gospodarczej przemawiała okoliczność nieokazania przez R. K. dokumentów źródłowych dotyczących działalności gospodarczej, niepodjęcie żadnych kroków w celu odtworzenia rzekomo utraconych dokumentów, wyjaśnienia dotyczące zagubienia dokumentów oraz zagubienia telefonu komórkowego tuż po wszczęciu kontroli. Organ I instancji poprawnie rozstrzygnął, iż zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności dostawy złomu na rzecz Spółki i prawidłowo zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach. Organ odwoławczy uznał, że takiej oceny nie mogły zmienić zeznania J. K. (udziałowca/prokurenta Spółki) złożone w dniach 16 marca 2010 r. i 30 marca 2010 r., ani zeznania R. L. (prezesa/członka zarządu Spółki) złożone w dniach 16 marca 2010 r. i 30 marca 2010 r. W ocenie Dyrektora IS udzielone przez te osoby informacje, dotyczące zakupów złomu od G. oraz od U., były ogólnikowe i nieprecyzyjne. Przy obrocie takimi ilościami złomu zeznania, z których wynika, że Spółka nie dokonała weryfikacji firm, zaś osoby zeznające nie wiedziały, gdzie mieściły się firmy i jakie zaplecze magazynowe posiadały, były niewiarygodne. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że Organ kontroli skarbowej w toku całego postępowania zapewnił Spółce uczestniczenie w postępowaniu, w sposób wyczerpujący rozpatrzył zebrany materiał dowodowy, wskazał, jakim dowodom nie dał wiary i na podstawie jakich ustalono stan faktyczny sprawy, a zatem niezasadne były zarzuty naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180, art. 181 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy podkreślił na koniec, odnosząc się do kwestii art. 169 § 1 i art. 535 Kodeksu cywilnego oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy, że należy odróżnić kwestię możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury niedokumentującej faktycznej sprzedaży od problemu nabycia własności tego towaru w sensie cywilistycznym przez otrzymującego go podatnika. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej na gruncie ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u jej dysponenta jeżeli u jej wystawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku, w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. Jego zdaniem bez znaczenia w tym zakresie jest okoliczność ewentualnego nabycia prawa własności tego towaru przez jego nabywcę w oparciu o art. 169 Kodeksu cywilnego, co znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 24 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 286/08. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Spółka, działając poprzez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Organu kontroli skarbowej. Pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie: - art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) ustawy, poprzez nieuzasadnione, sprzeczne z określoną w przepisach dyrektywy 112 zasadą neutralności podatku VAT, pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podatnika podatku VAT w sytuacji, w której po stronie dostawców istniał obowiązek podatkowy, podatek został zadeklarowany przez wystawców faktur VAT w składanych deklaracjach VAT-7, faktury zostały zapłacone w 100% za pośrednictwem rachunku bankowego, a Organ kontroli skarbowej równocześnie dochodzi tego samego podatku od kontrolowanego; - art. 176 dyrektywy 112 z uwagi na kolizję art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z prawem traktatowym na gruncie art. 91 ust. 3 Konstytucji; - art. 108 ust. 1 ustawy, poprzez jego zastosowanie do czynności określonych przez Organ jako niedokonane, a więc niepodlegające opodatkowaniu; - art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180 i art. 181 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez: błędne przyjęcie, że transakcje zakupu i sprzedaży nie miały miejsca, błędne ustalenia w zakresie sprzedaży, brak dowodów w zakresie niedokonanej sprzedaży złomu, nieprzesłuchanie ani jednego pracownika czy właściciela firm odbierających złom, niesprawdzenie możliwości transportowych ze strony odbiorców, nieprzesłuchanie wskazanych przez Spółkę osób uczestniczących w transakcjach sprzedaży złomu, uniemożliwienie Spółce brania udziału w postępowaniu poprzez włączenie do postępowania przesłuchań świadków z innych postępowań, niewskazanie przyczyn, dla których Organ podatkowy odmówił wiarygodności dowodów z dokumentów bankowych w postaci zapłat za pośrednictwem rachunku bankowego na rzecz kwestionowanych dostawców. Pełnomocnik Spółki wniósł ponadto o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o dokonanie wykładni przepisów dyrektywy 112 uznając, że jest to konieczne dla oceny przez Sąd, czy zastosowane przez Organy podatkowe w tej sprawie przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 108 ustawy są zgodne z przepisami wspólnotowymi, w tym z art. 176 dyrektywy 112. Pełnomocnik Spółki podniósł, że skoro towar, którego nabycie udokumentowano fakturami wystawionymi przez uprawniony podmiot, faktycznie znalazł się w posiadaniu przedsiębiorstwa, a potem jego odbiorcy, to nie można przyjąć, że wystawione faktury stwierdzały czynności, które faktycznie nie zostały dokonane. Jego zdaniem samo stwierdzenie, że towar nie pochodzi ze znanego organom podatkowym źródła, nie pozwala w stanie prawnym sprawy na pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego. W ocenie pełnomocnika Spółki Organ kontroli skarbowej nie wykazał, że działanie Spółki miało cechy przedsięwzięcia realizowanego tylko i wyłącznie w celu uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego, i nie zauważył, że z jednej strony Spółka wykazała podatek należny od sprzedaży towaru, z drugiej strony odliczyła podatek naliczony. Zdaniem pełnomocnika Spółki korzyść majątkową uzyskuje Skarb Państwa opodatkowując w każdej kolejnej firmie ten sam obrót dwukrotnie, i uzyskuje w ten sposób podatek wyższy, niż zapłaci ostateczny konsument. Zdaniem pełnomocnika Spółki najistotniejszym argumentem dokonania transakcji, który Organ kontroli skarbowej pominął w decyzji, był fakt, że niemal 100% zakupów dokonanych od zakwestionowanych dostawców zostało zapłaconych za pośrednictwem rachunku bankowego, a ponadto niemal wszystkie zapłaty za dostarczany złom były także regulowane przelewem. W przekonaniu pełnomocnika Spółki nikt nie dokonuje zapłaty kilku milionów złotych za pośrednictwem rachunku bankowego, jeżeli transakcja nie miała miejsca. Ponadto, w przekonaniu pełnomocnika Spółki, niezbadanie przez Organy okoliczności nabycia przez Spółkę złomu w trybie art. 169 Kodeksu cywilnego oraz niezbadanie, czy w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki do uznania, iż Skarżąca nabyła złom na podstawie art. 169 § 1 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, stanowiło istotne naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. Pełnomocnik Spółki stwierdził na koniec, ze art. 108 ustawy nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż w świetle tego przepisu oraz przepisów art. 17(2) i art. 21(1)(d) VI Dyrektywy, a także wyroku ETS w sprawie C-78/02 wystawienie faktury i wykazanie podatku od transakcji niepodlegającej opodatkowaniu przez podmiot nie działający jako podatnik nie jest objęte normą art. 108 ustawy. W skardze powołano się ponadto na liczne orzeczenia ETS. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. W obszernej skardze sformułowane zostały liczne zarzuty pod adresem wydanych w sprawie decyzji. Skarżąca Spółka wskazała najpierw na zarzuty o charakterze materialnopranym, tj. dotyczące naruszenia materialnego prawa krajowego i wspólnotowego, zaś następnie na uchybienia w zakresie ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego, oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzasadniania wydanych decyzji. Wobec takiego zredagowania skargi należy zauważyć, że ocenie Sądu powinna podlegać w pierwszej kolejności zasadnicza kwestia rzeczywistego charakteru transakcji, jakich Spółka ewentualnie dokonywała ze swoimi partnerami handlowymi, zaś dopiero na tym tle uprawnione są rozważania co do prawidłowego zastosowania prawa materialnego, a także zgodności ustawy o podatku od towarów i usług z prawem wspólnotowym (w skardze sformułowany został wniosek o wystąpienie przez Sąd do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym wykładni prawa krajowego w świetle art. 176 dyrektywy 112. Sąd uznał wobec powyższego za uzasadnione odwołanie się wprost do ustaleń Organów co do pozorności transakcji nabycia przez Spółkę złomu w poszczególnych miesiącach 2009 r. Organy słusznie bowiem oceniły, iż dla ustalenia, czy Spółka istotnie zachowała prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakwestionowanych fakturach, konieczne jest uważne przeanalizowanie kwestii autentyczności transakcji Skarżącej z dwoma podmiotami wystawiającymi te faktury, tj. z A. K., prowadzącym nominalnie działalność pod nazwą G., a także z R. K., prowadzącym działalność pod nazwą U.. Dla oceny autentyczności tych transakcji konieczne z kolei było przeanalizowanie charakteru transakcji wcześniejszych, tj. tych, jakie te dwa podmioty ewentualnie przeprowadziły ze swoimi poprzednikami w obrocie złomem. Zdaniem Sądu w pełni prawidłowa była ocena Organów, iż wymienione dwa podmioty w rzeczywistości nie dokonały na rzecz Skarżącej transakcji potwierdzonych zakwestionowanymi fakturami. Zebrany materiał dowodowy był z punktu widzenia przedmiotu postępowania wystarczający i kompletny, zatem zarzut naruszenia art. 121, art. 122, art. 125, a nadto art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej, jest chybiony. Ten materiał dowodowy został oceniony zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, logiki, z uwzględnieniem reguł obowiązujących w działalności gospodarczej polegającej na obrocie złomem, dlatego Sąd nie dopatrzył się w postępowaniu Organów błędu wadliwej, dowolnej oceny dowodów, naruszającej art. 191 Ordynacji. W pełni dopuszczalne było też wykorzystanie w postępowaniu dowodów wytworzonych w innych postępowaniach, gdyż wyraźnie zezwala na to art. 181 Ordynacji podatkowej, który z definicji umożliwia odstąpienie od modelowej, optymalnej zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. W końcu w zakresie uzasadnienia wydanych decyzji Sąd uznał, iż prezentują one logiczny, konsekwentny tok rozumowania Organów, są wyczerpująco i przekonująco uzasadnione, z decyzji jasno i jednoznacznie wynikają powody, dla których Spółce odmówiono prawa do odliczenia oraz określono kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzje Organów nie naruszają zatem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że A.K. nie mógł kupić złomu, jaki później zafakturował na rzecz Skarżącej, gdyż jego rzekomy poprzednik w obrocie, tj. R. Z., od którego firma G. nabyć miała prawie połowę wartości swojego złomu zbytego rzekomo na rzecz Skarżącej, nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne, z danych ewidencyjnych wynikało, że posiada samochód osobowy (Fiat Punto), przy użyciu którego niemożliwe było wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na obrocie złomem, pod adresem widniejącym na fakturach, jakimi dysponował A.K., nie była prowadzona działalność gospodarcza, zaś miejsce pobytu R. Z. nie było znane. Analogiczne, przekonujące i stanowcze ustalenia poczynione zostały odnośnie do charakteru transakcji A. K. z P. R. Z., od którego G. miała nabyć ponad połowę swojego asortymentu złomu. R. Z. prowadził działalność tylko do lipca 2005 r., właściciel posesji, na której znajdowała się siedziba działalności R. Z., wskazana na fakturach sprzedaży na rzecz G., nigdy nie wynajmował żadnych pomieszczeń na rzecz P., R. Z. nie figurował w stosownym rejestrze ZUS jako płatnik składek, nie posiadał żadnych pojazdów, zaś z powodu nieodbierania korespondencji nie było nawet możliwe przesłuchanie go na okoliczność rzekomych dostaw złomu na rzecz C.. Z powyższych ustaleń wynika zatem, że ewentualnie nabywany przez G. złom, który później miał być sprzedawany na rzecz Spółki, nie pochodził od R. Z. ani R. Z.. Ten wniosek potwierdzają w istocie wyjaśnienia samego A. K. z dnia 23 lutego 2010 r. oraz 31 marca 2010 r. Podał wówczas tylko ogólnikowo, że nabywał złom od m.in. R. Z., ale nie potrafił wskazać ilości nabywanego złomu, płatności miał dokonywać gotówką, a w zakresie sprzedaży złomu na rzecz Spółki podał, że sprzedaży tej dokonywał "kilka lub kilkanaście razy", że "nie były to duże ilości". Nie potrafił też określić wartości złomu sprzedawanego Skarżącej. A. K. przyznał, że nie weryfikował swoich "dostawców" (R. Z. i R. Z.), zaś, skoro te podmioty nie istniały, to, jak podał, musiał nabywać złom jednak od jakichś innych podmiotów. Takie zeznania A. K., tj. zeznania lakoniczne, ogólnikowe, fragmentaryczne, nie wskazujące nawet na podstawowe okoliczności nabywania i zbywania złomu (brak ilości, wartości, miejsc nabycia) muszą być uznane za zupełnie niewiarygodne, czego w żaden sposób nie może zmienić zawarta w nich, a podana przez samego A. K. informacja, iż jest alkoholikiem, cierpi na depresję stresowo – lękową i trudno mu się skupić. Wiarygodności A. K. pozbawia ostatecznie i ta okoliczność, że stosowną dokumentację swojej działalności miał on zagubić w trakcie spożywania alkoholu "...w okolicach sklepu «U.» w P.". Niemożliwość nabycia złomu przez A. K. została więc jednoznacznie wykazana, co w konsekwencji prowadzić musiało do wniosku, że nie sprzedał on złomu na rzecz Spółki. Faktury wystawione przez A. K., na które Spółka powoływała się jako na podstawę swojego prawa do odliczenia podatku naliczonego, prawidłowo zostały uznane za tzw. faktury puste. Sąd nie zgadza się z zaprezentowaną w skardze oceną znaczenia przekazywania określonych środków, mających stanowić zapłatę Spółki za nabywany złom, za pośrednictwem rachunków bankowych. W skardze okoliczność tę uznano nawet za "najistotniejszy argument" na rzecz poglądu, że Skarżąca rzeczywiście nabywała złom od m.in. A. K., gdyż – w ocenie Spółki – "...nikt nie dokonuje zapłat kilku milionów złotych za pośrednictwem rachunku bankowego, jeżeli transakcja nie miała miejsca.". Otóż Sąd komunikuje znaną mu z urzędu okoliczność, że dokonywanie przelewów bankowych opiewających nawet na znaczne kwoty często stanowi środek, jaki nierzetelni podatnicy stosują dla upozorowania rzeczywistego charakteru transakcji. Tak, jak skorzystanie z pośrednictwa banku nie musi wskazywać, i często nie wskazuje, na autentyczność transakcji, tak też – odwrotnie – brak zapłaty za pośrednictwem banku nie musi świadczyć o fikcyjnym charakterze zdarzenia gospodarczego, nawet, jeśli przepisy wymagają od przedsiębiorców posługiwania się rachunkiem bankowym. Dowód z analizy rachunków bankowych G. ma więc znaczenie znikome. Niezależnie od tego wskazać należy na poczynione w niniejszej sprawie i niezakwestionowane ustalenia, iż wpływające na rachunek bankowy G. środki były natychmiast wypłacane albo przez A.K., albo przez jego pełnomocnika do konta, R. K. (vide str. 11/12 zaskarżonej decyzji). Zasadne było też zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez R. K. (U.). Z zebranych dowodów wynika jednoznacznie, że osoba ta w 2009 r. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, mająca dostarczać mu złom firma P.- S. K. nie prowadziła działalności w zakresie obrotu złomem na rzecz U., co stanowczo potwierdził właściciel tej firmy. Inny rzekomy dostawca, tj. T. B., z konkretnym adresem działalności ujawnionym na fakturze, nie istniał, spółka C. s.c. wyjaśniła, że nigdy nie utrzymywała żadnych kontaktów gospodarczych z R. K., zaś kolejny rzekomy dostawca złomu, B. K., nie prowadził działalności gospodarczej od 2007 r. Podobnie jak w przypadku A. K., wersja stanu faktycznego podana przez R. K. także nie zasługuje na wiarę, co Organy jednoznacznie wykazały w wydanych decyzjach. R. K. w trakcie zeznania z 16 kwietnia 2010 r. nie pamiętał nazw podmiotów, od których nabywać miał złom, jak sam podał, nie zatrudniał żadnych pracowników, wynajmować miał samochód dostawczy o ładowności 5 ton, ale nie był nigdy u rzekomych dostawców złomu, którzy zresztą dostarczać go mieli własnym środkiem transportu, zaś dostawy miały mieć miejsce co drugi/trzeci dzień. Według jego relacji złom dostarczany następnie do Spółki rozładowywali jej pracownicy po przyjęciu go przez R. L.. Sąd w pełni podziela zatem ocenę Organów, że powyższe dowody świadczą o fikcyjności nabywania złomu przez U.. W relacji R. K. istnieją niewyjaśnione sprzeczności, które nie mogłyby się pojawić, gdyby rzeczywiście prowadził od działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem. Potwierdził, że nabywał złom od wymienionych wyżej czterech dostawców, ale wobec ustaleń Organów, wynikających z obiektywnego nieistnienia tych dostawców albo z zaprzeczenia istnieniu kontaktów gospodarczych pomiędzy nimi, a R. K., było to niemożliwe. Wynajmujący R. K. wiatę w P. W. T. podał, że nigdy nie widział żadnych samochodów dostarczających złom do U.. Z kolei zeznanie K. Z., który wynajmował R. K. samochód marki Iveco, może co najwyżej wskazywać na jakiś rodzaj działalności R. K. (wynajmujący słyszał pracę wózka widłowego), ale nie świadczy o prowadzeniu działalności w tak wielkich rozmiarach, jak wynikałoby to z obrotu potwierdzonego wystawionymi fakturami. Ponadto, jak wynika z zeznań K. Z., na teren wiaty wynajmowanej przez R. K. przyjeżdżały co prawda samochody ciężarowe, ale dopiero po jego przesłuchaniu w UKS W. – o/z w L., czyli dopiero od maja 2010 r. Jak wskazuje relacja tego świadka, tak częste przewożenie złomu wynajmowanym samochodem marki Iveco, jak wynikać by to musiało przy zaakceptowaniu relacji Spółki i R. K., nie było możliwe. Aktualna pozostaje przedstawiona wyżej ocena znaczenia dla sprawy okoliczności uiszczania przez Spółkę rzekomej zapłaty, za pośrednictwem rachunku bankowego, za nabywany rzekomo od U. złom. Dodać jeszcze należy, że zatrudniani przez Spółkę niektórzy pracownicy nie potwierdzili dostarczania złomu na rzecz Skarżącej przez A. K. i R. K., a jeżeli inni pracownicy to potwierdzali, to ich zeznania były ogólnikowe i sprzeczne wewnętrznie oraz sprzeczne wobec zeznań innych osób. Przykładowo – z zeznań Z. H. wynika, że R. K. przywoził złom "...co najmniej raz w tygodniu, a w zasadzie częściej". Z Kolei z relacji M. W., a także prokurenta i członka zarządu Spółki R. L., który zresztą, jak sam przyznał, nigdy nie był w jej siedzibie w W., wynika, że złom był przywożony codziennie. Gdyby jednak przyjąć argumentację Skarżącej, że pracownicy ci nie mogli potwierdzić okoliczności, co do której, z racji swojej roli w Spółce i okresu zatrudnienia, nie mogli mieć żadnej wiedzy, to ta argumentacja jedynie eliminuje dowody z zeznań tych pracowników z kręgu dowodów przydatnych dla sprawy. Samo w sobie nie dowodzi to ani braku dostaw, ani dokonywania dostaw na rzecz Spółki. W tej sytuacji o fikcyjności dostaw na rzecz Spółki świadczą wszystkie inne dowody zebrane w sprawie. Powyższej oceny tych zgromadzonych dowodów nie zmieniają zeznania osób reprezentujących Spółkę, tj. J. K. oraz R. L.. R. L. zaprezentował dość ogólną wiedzę na temat kontaktów handlowych Spółki. Odnośnie do miejsca działalności firmy U. wskazał, że - "z tego co wiedział" - jej siedziba mieściła się na terenie jednostki straży pożarnej. Co do G. podał, że nie był w tej firmie, nie wie, gdzie się ona mieści. Nie potrafił przyporządkować faktur zakupu do faktur sprzedaży, choć, jak sam podał, do jego obowiązków należała "logistyka związana z prowadzeniem działalności w zakresie obrotu złomem". J. K. natomiast jedynie potwierdził wersję Spółki, iż miały miejsce nabycia od A. K. i R. K., nie potrafił odnieść się do sprzeczności tego poglądu ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Zauważyć należy, że poczynionych przez Organy ustaleń co do niemożliwości nabywania złomu przez A. K. oraz R. K., Spółka właściwie nie podważała. Twierdziła jedynie, że istnieją dowody, iż nabywała jednak złom od tych dwóch podmiotów, choć jednocześnie nie wskazywała źródła, z którego podmioty te mogły nabywać złom, aby później go sprzedać Spółce. Co prawda Spółka nie miała obowiązku tego źródła znać, ale okoliczność, że prowadząc obrót złomem na skalę setek ton Spółka nie zweryfikowała źródła jego pochodzenia sprawia, że jej stanowisko jest niewiarygodne. W efekcie wniosek Organów, że do rzeczywistych transakcji nigdy nie dochodziło, jest w pełni uprawniony. W kontekście powyżej przedstawionych ustaleń faktycznych chybiona jest argumentacja odwołująca się do nabycia przez Skarżącą towaru na podstawie art. 169 Kodeksu cywilnego. Przepis ten znajduje bowiem zastosowanie przy założeniu, iż rzeczywiście dochodzi do zbycia rzeczy i wydania jej nabywcy, który nabywa własność rzeczy, o ile pozostaje w dobrej wierze, a od nabycia rzeczy przez zbywającego upłynęło trzy lata. W niniejszej sprawie niecelowe byłoby w ogóle analizowanie kwestii dobrej wiary i upływu terminu trzech lat, gdyż Spółce w ogóle nie wydano złomu, którego dotyczyły zakwestionowane faktury. Art. 169 Kodeksu cywilnego niczego zatem nie zmienia w zakresie wniosku, że Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego. Odnośnie do zarzutu naruszenia prawa materialnego, to jego ocena jest już zdeterminowana ustaleniem, że do rzeczywistych transakcji nie doszło. Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia (zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) przysługuje wtedy, gdy faktura związana jest z konkretną, rzeczywistą czynnością opodatkowaną na poprzednim etapie obrotu, a nie wtedy tylko, gdy podatnik dysponuje fakturą formalnie prawidłową. Zasada ta wynika wprost z przywołanego przepisu ustawy, zaś potwierdza je liczne orzecznictwo Sądów administracyjnych, w tym NSA, przywołane zresztą przez Organ w zaskarżonej decyzji. Niecelowe więc byłoby przywoływanie przez Sąd dalszych orzeczeń w tej kwestii. Z kolei co do odwoływania się w skardze do licznych wyroków ETS, Sąd wyjaśnia, że jakkolwiek w pełni podziela poglądy wyrażone w tych orzeczeniach, to jednak są one w niniejszej sprawie nieprzydatne z powodu zasadniczej różnicy w stanach faktycznych, w jakich zapadały tamte wyroki, względem stanu faktycznego w sprawie Spółki. Otóż z orzecznictwa ETS wynika oczywista zasada, że podatnik nie jest pozbawiony prawa do odliczenia w tych przypadkach, gdy dokonując rzeczywistego nabycia towaru (usługi) nie mógł wiedzieć, iż na wcześniejszym etapie obrotu jego kontrahent nie dopełnił obowiązków podatkowych, w tym zwłaszcza nie zapłacił podatku należnego albo wystawiał faktury dotyczące czynności faktycznie wykonanych przez kogoś innego. Zasadę tę powtórzył ETS w najnowszym wyroku w połączonych sprawach Mahageben i David, który zresztą powiela zasadę akcentowaną w znacznie wcześniejszych orzeczeniach ETS (zwłaszcza sprawy Recolta Recycling i Axel Kittel). W niniejszej sprawie na poprzednim etapie obrotu Skarżącej nie wystąpiła żadna rzeczywista transakcja, albo wystąpiła w rozmiarze niższym, niż wynikało to z wystawionych faktur. Podstawą odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego był więc słusznie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. "a" oraz "b", a nie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit "a" ustawy. Powodem odmowy prawa do odliczenia była nie okoliczność o charakterze formalnym, tj. nie brak rejestracji jako podatnik lub brak prawa do wystawienia faktury, lecz okoliczność zasadnicza, najdalej idąca – brak transakcji lub rozmiar transakcji znacznie niższy, niż potwierdzony fakturą. Ponieważ Spółka nie nabyła złomu w zafakturowanej ilości od G. oraz U., to nie może być mowy o jakimkolwiek naruszeniu zasady neutralności podatku. Z tego samego względu bezprzedmiotowe byłoby występowanie do ETS o wyjaśnienie kwestii odpowiedniej, prowspólnotowej wykładni art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy. Powyżej opisane, prawidłowe ustalenia faktyczne Organów pozwalały zatem przyjąć, że Spółka nie dysponowała złomem zafakturowanym przez wymienione dwa podmioty. Okoliczność ta została wykazana w sposób niewątpliwy. Skoro więc Spółka nie nabyła towaru, to konsekwentnie, logicznie rozumując, nie mogła dalej tego towaru zbyć. Prowadzenie jakiegokolwiek postępowania dowodowego w tej kwestii byłoby zbędne, gdyż Spółka nie wskazała żadnego innego źródła ewentualnego nabycia złomu. Wystawione faktury sprzedaży musiały zatem zostać zakwalifikowane z art. 108 ustawy, który wprost, bez konieczności dokonywania jakichkolwiek zabiegów interpretacyjnych, określa skutki podatkowe wystawienia faktury pustej. Przepis ten kreuje obowiązek zapłaty podatku (nie zobowiązania podatkowego jako następstwa zdarzenia gospodarczego) w oderwaniu od obowiązku i zobowiązania podatkowego, tradycyjnej deklaracji podatkowej, jej korekty i ewidencji sprzedaży, pomniejszania podatku należnego o naliczony. Zapłata podatku stanowi w takim przypadku sankcję za samo wystawienie faktury, co ma służyć przeciwdziałaniu wprowadzania do obrotu fikcyjnych, oszukańczych faktur, a więc uszczuplaniu dochodów budżetowych poprzez odliczanie podatku naliczonego w takiej fakturze. Rozwiązanie to pozostaje w zgodzie z prawem wspólnotowym, toteż i w tym przypadku Sąd nie uznał za potrzebne wystąpienia do ETS ze stosownym pytaniem prejudycjalnym. Tylko informacyjnie Sąd podaje dodatkowo, że z punktu widzenia rzeczywistego obciążenia podatkowego Spółki jest kwestią obojętną, czy z tytułu wystawionych faktur sprzedaży określone zostałoby jej zobowiązanie podatkowe na ogólnych zasadach, ale bez prawa do odliczenia podatku naliczonego (Skarżąca nigdy nie zaprezentowała autentycznych faktur, tj. potwierdzających rzeczywiste nabycie złomu od poprzednika w obrocie), czy też podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Decyzja zaskarżona oraz utrzymana nią w mocy są zgodne z prawem.