III SA/Wa 1629/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: Przewodnicząca – Sędzia WSA Matylda Arnold - Rogiewicz po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2021r. na posiedzeniu niejawnym w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] czerwca 2021r. nr [...] w przedmiocie odmowy przeprowadzenia dowodów postanawia odrzucić skargę Skarżąca A. sp. z o.o. z siedzibą w R., w toku prowadzonego wobec niej postępowania podatkowego, pismem z 26 maja 2021 r. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej: "organ", "Naczelnik") o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność cen rynkowych folii typu stretch w okresie III i IV kwartału 2018 r. oraz na okoliczność ustalenia podstawy opodatkowania metodą szacowania. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. Naczelnik odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów uznając, że ich przedmiotem są okoliczności dostatecznie wyjaśnione i stwierdzone innymi dowodami. Skarżąca wniosła skargę na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p."). Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o odrzucenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 i 6 p.p.s.a., sąd odrzuca skargę jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego oraz jeżeli z innych przyczyn wniesienie skargi jest niedopuszczalne. Sąd odrzuca skargę postanowieniem. Odrzucenie skargi może nastąpić na posiedzeniu niejawnym (art. 58 § 3 p.p.s.a.) . Z akt sprawy wynika, ze w związku z toczącym się wobec Skarżącej postępowaniem podatkowym, domaga się ona od organu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Postanowieniem z [...] czerwca 2021 r. organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Na postanowienie organu o odmowie przeprowadzenia wnioskowanego dowodu nie przysługuje zażalenie. Stosownie do art. 216 § 1 O.p. w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia. Postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (§ 2). Zgodnie z art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Tymczasem Ordynacja podatkowa nie przewiduje zażalenia na postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu. Postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji (art. 237 O.p.). Ponadto organ podatkowy może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu (art. 187 § 2 O.p.). Zaskarżone postanowienie nie stanowi również postanowienia kończącego postępowanie bądź rozstrzygającego sprawę co do istoty. Wskazać należy, że postanowienia kończące postępowanie zostały poddane kontroli sądowej dlatego, że uniemożliwiają uruchomienie toku instancji w stosunku do danej decyzji i powodują, że staje się ona ostateczna. Z tych względów poddano kognicji sądów administracyjnych m.in.: 1) postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), 2) postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy) oraz 3) postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy). Chodzi więc o postanowienia, w wyniku których następuje zamknięcie stronie prawa do rozpoznania jej sprawy w szerokim rozumieniu, także poza definicją sprawy administracyjnej, raczej rozumianej jako sprawa w znaczeniu art. 45 Konstytucji RP. Tymczasem, w przypadku braku możliwości odrębnego zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodu, prawa podatnika nie zostaną naruszone. Według Sądu, prawa strony do kontroli postanowień o odmowie przeprowadzenia dowodu są wystarczająco chronione w ramach administracyjnego postępowania instancyjnego i sądowego co do meritum sprawy, w której zostały one wydane. Strona takiego postępowania może bowiem w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji, a następnie - po wydaniu decyzji przez organ odwoławczy - w skardze do sądu administracyjnego, kwestionować podjęte w toku postępowania postanowienia dowodowe, jak również prawidłowość przeprowadzenia postępowania podatkowego w ogóle. Uruchomiona w ten sposób kontrola może być kompletna i uwzględniać wszystkie okoliczności sprawy, w tym wpływ poszczególnych decyzji dowodowych organów na przebieg i wynik postępowania administracyjnego. Między innymi z tego właśnie powodu ustawodawca nie przewidział prawa strony do kwestionowania postanowień dowodowych w toku postępowania i skarżenia tychże do sądu administracyjnego. Podkreślić przy tym należy, że celem postępowania administracyjnego jest rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej, a więc orzeczenie o prawach bądź obowiązkach strony w formie prawem przewidzianej. Postępowania wpadkowe i ich kontrola przez sądy administracyjne, służyć mają również realizacji tego celu, ale jedynie, gdy taką kontrolę przewiduje ustawa (zob. wyrok NSA z 4 sierpnia 2020 r. II FSK 927/20). Reasumując, przedmiotem skargi do sądu administracyjnego mogą być tylko postanowienia, na które przysługuje zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu nie spełnia tych kryteriów. Mając na uwadze powyższe, Sąd odrzucił skargę jako niedopuszczalną na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 w zw. z art. 3 § 2 p.p.s.a.