III SA/Wa 1669/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA Małgorzata Długosz - Szyjko, Sędzia WSA Jerzy Płusa (spr.), Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi "[...]" S.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za październik 2003 roku oddala skargę Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] lipca 2004 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R., po rozpatrzeniu odwołania "[...]" S.A. w B. - skarżącej w niniejszej sprawie, na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 14a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2003 r. w sprawie odmowy dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2003 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że w dniu [...] listopada 2003 r. "[...]" S.A. posiadająca status zakładu pracy chronionej złożyła, na podstawie art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wniosek o zwrot podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2003 r. Wraz z wnioskiem spółka złożyła deklarację VAT-7 z wykazaną kwotą podatku do zapłaty w wysokości [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r. odmówił spółce akcyjnej "[...]" dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2003 r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż podatnik znajdował się w sytuacji określonej w art. 14a ust. 7 pkt 2 oraz nie dopełnił warunku wskazanego w art. 14a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ze względu na to, że posiadał zaległości podatkowe na dzień złożenia wniosku o dokonanie zwrotu podatku od towarów i usług, a także nie wpłacił zadeklarowanej kwoty podatku za październik 2003 r. Od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. strona postępowania złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie tej decyzji w całości. W uzasadnieniu odwołania skarżąca stwierdziła, że Urząd Skarbowy na dzień złożenia wniosku o zwrot podatku zalegał spółce ze zwrotem podatku za październik 1998 r. Skarżąca podniosła także, że zażądała zaliczenia na poczet należnych zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, części przysługującego jej zwrotu podatku za miesiąc październik 1998r. W piśmie z dnia [...] lipca 2003 r. skarżąca wskazała, że skoro w skutek postanowienia z dnia [...] kwietnia 2004 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., dokonano z dniem terminu płatności (z dniem złożenia wniosku o zwrot podatku) zaliczenia na poczet zobowiązań podatkowych , m.in. za październik 2003 r.( skutek tożsamy z zapłatą podatku), a Urząd Skarbowy zalegał ze zwrotem podatku za październik 1998r., wniosek o zwrot podatku za październik 2003 r. był uzasadniony. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2004 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł, że spółka nie dokonała wpłaty podatku od towarów i usług za październik 2003 r. w obowiązującym terminie. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił także, że postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. zaliczył część kwoty zwrotu podatku od towarów i usług za październik 1998 r. na zaległości powstałe w 2003 r., w tym za październik 2003 r. kwotę [...] zł. W rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej wskazano także, że aby podatnik - zakład pracy chronionej mógł otrzymać zwrot wpłaconego podatku od towarów i usług muszą być spełnione również przesłanki wynikające z art. 14a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stosownie do art. 14a ust. 7 pkt 2 w.w. ustawy, zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług nie dokonuje się wobec podatników, u których w dniu złożenia wniosku o dokonanie tego zwrotu, występują określone lub stwierdzone przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej zaległości w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa; dotyczy to również zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wspólników spółek nie będących osobami prawnymi. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazywał jednoznacznie, że spółka na dzień złożenia wniosków o dokonanie zwrotu podatku posiadała zaległości podatkowe. W związku z tym spółce nie przysługuje prawo do zwrotu podatku od towarów i usług za październik 2003 r. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której wnosząc o uchylenie decyzji obydwu instancji w całości, zarzuciła organom podatkowym naruszenie art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu skargi skarżąca podała, iż wbrew twierdzeniom organów skarbowych w przypadku, gdy w dniu złożenia wniosku o zwrot podatku w trybie art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wnioskodawca posiadał zaległości w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa (ust. 7 pkt 2 w.w. przepisu) i jednocześnie w tym samym dniu urząd zalegał ze zwrotem podatku (ust. 8 w.w. przepisu), to brak było podstaw do odmowy zwrotu podatku bez względu na proporcje obydwu zaległości W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 14a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej ma prawo w zakresie działalności tego zakładu do otrzymania częściowego lub całkowitego zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług według zasad określonych w ust. 2-6a. Natomiast w myśl przepisu art. 14a ust. 6 pkt 1 , urząd skarbowy dokonuje zwrotu kwoty, o której mowa w ust. 1, na rachunek bankowy prowadzącego zakład, w terminie 25 dni od dnia złożenia wniosku o dokonanie zwrotu kwoty dołączonego do deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług, nie wcześniej jednak niż od 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który jest składana deklaracja, pod warunkiem dokonania w terminie ustawowym wpłaty kwoty podatku wynikającej ze złożonej za ten miesiąc deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług, z zastrzeżeniem pkt 2, (przepis pkt 2 nie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie). Jak wynika z powyższych przepisów , stwarzają one podstawę prawną do ubiegania się o zwrot "wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług", a ponadto kwota podatku musi być wpłacona w ustawowym terminie , t.j. określonym w art. 26 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Z akt sprawy wynika, że skarżąca spółka domagając się zwrotu podatku za październik 2003 r. złożyła deklarację podatkową dotyczącą tego miesiąca oraz odnoszący się do tej deklaracji wniosek o zwrot podatku, natomiast nie dokonała wpłaty tego podatku. W przedmiotowej sprawie nie została zatem spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do ubiegania się o zwrot podatku na podstawie art. 14a ustawy. Już z tego powodu dokonanie zwrotu podatku nie mogło mieć miejsca, ponieważ o czym była już mowa wcześniej, zwrotowi mogła podlegać jedynie wpłacona kwota podatku, co w przypadku skarżącej spółki nie miało miejsca. W ocenie Sądu nie może być potraktowana jako wpłata podatku w ustawowym terminie, zawarta we wniosku o dokonanie zwrotu podatku, dyspozycja skarżącej spółki dotycząca dokonania zaliczenia na bieżące zobowiązania podatkowe części przysługującego jej zwrotu podatku za październik 1998 r. Samo złożenie takiej dyspozycji nie ma skutku równoznacznego z zapłatą podatku w ustawowym terminie. Niezależnie od tego, należy również zauważyć, że skarżąca spółka wielokrotnie zmieniała swoje wnioski odnośnie sposobu zaliczenia kwot należnego jej zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących należności podatkowych. Bez znaczenia dla rozpoznawanej sprawy jest również późniejsze zaliczenie na poczet powstałej zaległości podatkowej z tytułu nie wpłaconej w terminie kwoty podatku od towarów i usług za październik 2003 r., części należnego zwrotu podatku za miesiąc październik 1998 r., na co powołuje się skarżąca spółka, m.in. w skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej piśmie z dnia [...] lipca 2003 r. Zaliczenie to dokonane postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2003r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. było zresztą z innych powodów kwestionowane przez skarżącą spółkę, która złożyła na nie zażalenie i co było przedmiotem odrębnego postępowania. Co prawda, przepis art. 76b, w związku z art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż zaliczenie zwrotu podatku następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku, co jak wynika, m.in. z wyniku kontroli z dnia [...] października 2003 r. wydanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i dotyczącego rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za październik 1998 r. - miało miejsce [...] kwietnia 1999 r., niemniej dotyczy to, jak zresztą cały ten przepis w tym zakresie, zaliczenia kwoty zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych. Sprawia to, że i tak nie można przyjąć, że wpłata kwoty podatku za październik 2003 r., nastąpiła w ustawowym terminie. Kolejną przesłanką, która stanowi warunek dokonania zwrotu podatku na podstawie art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jest zgodnie ust. 7 pkt 2 tego artykułu, brak u podmiotu składającego wniosek o zwrot podatku, stwierdzonych przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej zaległości w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa . Wprawdzie, zgodnie z art. 14a ust. 8, ograniczenia tego nie stosuje się do podatników, wobec których urząd skarbowy zalega ze zwrotem podatku w dniu złożenia przez nich wniosku o dokonanie zwrotu kwoty wpłaconego podatku, to jednak istnieją podstawy, aby przyjąć, iż chodzi tu o zwrot rozumiany z łącznego odczytania art.76b i art.76 Ordynacji podatkowej, jako zwrot, który może nastąpić dopiero w sytuacji, gdy pokryte zostały zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżące zobowiązania podatkowe. W takim ujęciu nie można było mówić w niniejszej sprawie, że urząd skarbowy zalegał ze zwrotem podatku, bo biorąc pod uwagę zadłużenie skarżącej spółki, które wielokrotnie przewyższało jej roszczenia z tytułu zwrotu podatku za październik 1998 r., nie mogłoby dojść do dokonania tego zwrotu, gdyż w pierwszej kolejności musiałoby być dokonane zaliczenie na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami oraz bieżących zobowiązań podatkowych, czyli tak jak stanowią art.76b w związku z art.76 Ordynacji podatkowej. Taka interpretacja przepisów wynika również z wyjątkowego charakteru art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowiącego odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Oznacza to, że przepis ten jako podstawa dokonywania zwrotu wpłaconych podatków musi być interpretowany ściśle. Nie można zatem przyjąć, aby intencją ustawodawcy było umożliwienie bezpośredniego zwrotu podatku na rachunek bankowy podatnika w sytuacji, gdy podatnik, podatku tego nie wpłacił oraz wykazuje zadłużenie wielokrotnie przekraczające kwoty podatków, których zwrotu się domaga. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski należy uznać , że decyzje organów podatkowych odmawiające zwrotu podatku były prawidłowe i prawa nie naruszały. Sąd nie dopatrzył się również w postępowaniu organów podatkowych uchybień proceduralnych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze , na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzeczono jak w sentencji.