III SA/Wa 167/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz,, Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2006 r., wydaną na podstawie art. 108 §1 oraz art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 116 §1 i §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej Op), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez M. K., dalej zwanego Skarżącym, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2006 r., na mocy której organ ten orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe P. S.A. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001r., 2002 r. i 2004 r. powstałe w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki. Z akt sprawy wynika, iż organ I instancji, wobec bezskuteczności egzekucji stwierdzonej postanowieniem z dnia [...] grudnia 2004 r. nr: [...] umarzającym postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce przeniósł odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki na prezesa jej zarządu - Skarżącego, stosownie do art. 116 §1 i §2 Op. Z ustaleń organu I instancji wynika, iż od 3 listopada 2000 r. Skarżący pełnił funkcji prezesa zarządu Spółki. Potwierdza to odpis z Rejestru Handlowego nr [...] z [...] grudnia 2000 r. oraz aktu notarialnego Repertorium [...] z [...] listopada 2000 r., zgodnie z którym z tą datą Skarżący powołany został na prezesa zarządu P. S.A. Powyższe ustalenia znajdują potwierdzenie w podpisywanych przez Skarżącego jako prezesa zarządu i systematycznie składanych do urzędu skarbowego deklaracjach miesięcznych oraz zeznaniach rocznych. Nadto Naczelnik Urzędu Skarbowego W. podniósł, zgodnie z art. 108 §3 Op, iż w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W odwołaniu Skarżący zarzucił decyzji organu I instancji niewyjaśnienie wszystkich okoliczności mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a w szczególności pominięcia faktu złożenia przez zarząd Spółki P. S.A. wniosku do Sądu Rejonowego dla [...] W. o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek ten został przekazany do rozpatrzenia Sądowi Rejonowemu w O. (sygn. akt [...]). Skarżący podniósł, że złożenie wniosku w dniu 16 września 2002 r. było uzasadnione, bowiem od tego momentu Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań. Ponieważ wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony – zdaniem Skarżącego we właściwym terminie – to w tej sytuacji nie mogły być zastosowane przepisy art. 116 §1 Op. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, DIS stwierdził, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zasadnie przyjął, że postępowanie egzekucyjne wobec Spółki było nieskuteczne. Dokonano zajęcia rachunków bankowych Spółki zgłoszonych do urzędu. Co prawda w toku postępowania egzekucyjnego doszło do zajęcia rachunków bankowych Spółki znanych organowi, a także, po przekazaniu tytułów do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., do zajęcia wierzytelności oraz ruchomości, jednakże w efekcie końcowym postępowanie egzekucyjne nie przyniosło zaspokojenia roszczeń wierzyciela podatkowego. Nadto w toku postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka nie prowadzi działalności pod adresem: W., ul. [...], a wynajmuje jedynie pod tym adresem pomieszczenie stanowiące punkt odbioru korespondencji, a także że nie posiada ona żadnego mienia. DIS wskazał jednocześnie, iż mimo braku efektów z dokonanej egzekucji z majątku dłużnika, w myśl przepisów art. 116 §1 Op, mogły zaistnieć przesłanki zwalniające członka zarządu z odpowiedzialności za długi Spółki. Przesłanką zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności jest wykazanie, iż we właściwym czasie został złożony wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Organ odwoławczy wskazał, iż Skarżący sporządził wniosek o ogłoszenie upadłości 16 września 2002 r. a złożył go do Sądu Rejonowego dla [...]. W. [...] października 2002 r. DIS podkreślił, że zgodnie z art. 5 §1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U z 1991r., Nr 118, poz. 512 z późn. zm. dalej Prawo upadłościowe) przedsiębiorca był zobowiązany nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w Sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wskazał również, że odpowiedni czas na złożenie powyższego wniosku, podyktowany jest dobrem i ochroną zagrożonych interesów wierzycieli i możliwością zaspokojenia ich roszczeń. Jeżeli natomiast wniosek zgłoszony jest wtedy, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na koszty postępowania upadłościowego, to nie może być mowy o zaspokojeniu wierzycieli, a ogłoszenie upadłości jest wówczas bezcelowe i nie dochodzi do niego. Zdaniem DIS, powyższe uregulowanie znajduje także odzwierciedlenie w dyspozycji art. 13 §1 ww. rozporządzenia, który stanowi, iż sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika oczywiście nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. W związku z powyższym, możliwość skorzystania przez osobę trzecią z wyłączenia jej od poniesienia odpowiedzialności za zobowiązania danego podmiotu uzależniona jest od oceny wniosku przez właściwy sąd gospodarczy i jego przyjęcie. Jednocześnie DIS stwierdził, iż ciężar udowodnienia przesłanek zwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Zdaniem DIS, organ I instancji słusznie wskazał, iż stosownie do regulacji art. 116 §2 Op, zaległości podatkowe Spółki powstały w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu Spółki. Skarżący nie zaprzeczył prawidłowości powyższego stwierdzenia i nie podniósł tej kwestii w odwołaniu. W ocenie organu odwoławczego, Skarżący nie przedstawił dokumentów, mogących przyczynić się do uwolnienia jego osoby od odpowiedzialności za zobowiązania P. S.A. Skarżący podniósł jedynie, że w związku z trudną sytuacją finansową firmy, złożył wniosek do Sądu Rejonowego dla [...]. W. o ogłoszenie upadłości Spółki, który został przekazany do rozpatrzenia Sądowi Rejonowemu w O. Skarżący nie przedstawił jednak żadnych dalszych informacji w sprawie. W związku z tym, ze stosownym zapytaniem do Sądu wystąpił organ I instancji. Pismem z dnia [...] lipca 2003 r. Sąd Rejonowy w O., [...], poinformował, iż wniosek Skarżącego został oddalony postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2003 r. Ponadto postanowieniem z [...] stycznia 2004 r. sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w W. oddalił zażalenie Skarżącego wniesione na postanowienie Sądu I instancji. Mając powyższe na uwadze, DIS uznał odwołanie Skarżącego za bezzasadne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zarzucił decyzji DIS naruszenie art. 116 Op, poprzez ustalenie, że nie zgłosił on we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, iż warunkiem niezbędnym do zgłoszenia wniosku o upadłość jest zaprzestanie regulowania swoich zobowiązań wobec wierzycieli. Skarżący jako prezes zarządu czynił wysiłki, aby nie doszło do upadłości Spółki. Poszukiwał środków pieniężnych, zawierał układy z wierzycielami odraczając terminy płatności zobowiązań. Podkreślił, że aż do momentu podjęcia decyzji o zgłoszenie wniosku o upadłość, Spółka regulowała swoje zobowiązania. W pierwszej kolejności regulowano zobowiązania wobec dostawców surowców i materiałów do produkcji, gdyż to dawało nadzieję na poprawę sytuacji finansowej Spółki. W świetle powyższego, zdaniem Skarżącego, nie potwierdzają się twierdzenia, iż nie złożył on we właściwym czasie wniosku o upadłość. W dniu 30 września 2002r. zawiadomiono Urząd Skarbowy W. o zaprzestaniu działalności przez Spółkę. Na potwierdzenie powyższego Skarżący przedstawił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 września 2006 r. sygn. akt I SA/Ol 246/06, którym Sąd uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2006 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał i rozszerzył argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym złożonym na rozprawie pełnomocnik Skarżącego podniósł, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie, co oznacza, że orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki P. S.A. było bezpodstawne. Wskazał również, iż Skarżący zawsze był zdecydowany przedstawić szczegółową sytuację finansową Spółki i współpracować w tym zakresie z organem egzekucyjnym. Skarżący nie był uprawniony do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wcześniej, albowiem jego zadaniem, zgodnie z wolą akcjonariuszy, było pozyskanie inwestora strategicznego celem uchronienia Spółki przed upadłością. Powyższe okoliczności, zdaniem pełnomocnika, wskazują jednoznacznie na to, iż brak było jakichkolwiek przesłanek pozytywnych do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, nadto brak było także przesłanek negatywnych, których istnienie warunkuje prowadzenie postępowania podatkowego i wydanie decyzji w sprawie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki akcyjnej. Pełnomocnik podkreślił, iż w podobnej sprawie było prowadzone już przeciwko Skarżącemu postępowanie przed WSA w Olsztynie, w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Spółki P. S.A. w podatku akcyzowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w pełni podzielił argumentację Skarżącego w zakresie braku podstaw do obciążania go odpowiedzialnością za zobowiązania ww. Spółki, albowiem z materiału dowodowego wynika, iż dopełnił obowiązków wskazanych w art. 116 Op. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w tym zakresie należy stwierdzić, że jest ona zgodna z prawem. W pierwszej kolejności zauważyć trzeba, iż organy podatkowe mają rację, gdy podnoszą, że zgodnie z art. 108 §3 Op w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Przypomnieć zatem należy, iż zgodnie z art. 116 Op za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§ 2). Organy podatkowe wnikliwie przeanalizowały każdą z przesłanek określonych w przytoczonym przepisie na gruncie stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy i zasadnie przyjęły, iż Skarżący nie może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Podstawowym warunkiem przeniesienia odpowiedzialności jest zatem stwierdzenie, że prowadzona egzekucja była nieskuteczna. W badanej sprawie warunek ten został spełniony. Jak wynika z zebranego w sprawie materiału postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce doprowadziło do zaspokojenia tylko części roszczeń i wobec braku mienia nadającego się do egzekucji zostało umorzone (k. 1 akt podatkowych). Jednocześnie organy podatkowe słusznie przyjęły, iż ciężar udowodnienia przesłanek zwalniających od odpowiedzialności spoczywa na Skarżącym, a ten nie wykazał ich istnienia. W sprawie bezsporne jest, że zaległości podatkowe Spółki, za które przeniesiono odpowiedzialność na Skarżącego powstały w czasie, kiedy pełnił on funkcję członka zarządu Spółki. Nadto nie jest sporne, ze Skarżący nie wskazał w toku postępowania mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Skarżący podnosi natomiast, że spełniona została ostatnia przesłanka uwalniająca go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, a mianowicie, że we właściwym czasie złożył on wniosek o ogłoszenie upadłości. Oceny zaś, czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie należy dokonać w świetle art. 5 § 1 i 2 Prawa upadłościowego. Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość wymaga uprzedniego stwierdzenia, czy i kiedy zaprzestano płacenia długów lub też, czy i kiedy ujawniono, że majątek spółki nie wystarcza na płacenie długów. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 24 lipca 2002 roku w/s I CKN 938/00 (Lex nr 55563) użycie w przepisie art. 5 ust. 2 Prawa upadłościowego określenia "ujawnienie" nie oznacza nadania mu znaczenia subiektywnego, mogącego prowadzić do wniosku tak daleko idącego, że także wówczas, gdyby członkowie zarządu nie uzyskiwali rozeznania co do aktualnego stanu finansów spółki w wyniku własnego zaniechania (i to trwającego dowolnie długo, nawet rok), mogliby się powoływać na "nieujawnienie" obiektywnie istniejącego stanu niewypłacalności. Prowadziłoby to niejednokrotnie do zaprzepaszczenia ochronnej funkcji, którą w stosunku do wierzycieli spełniają omawiane przepisy. Ocena momentu, w którym nastąpiło "ujawnienie", że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, powinna następować przy uwzględnieniu kryteriów obiektywnych. Z punktu widzenia tych kryteriów istotne będzie ustalenie, kiedy taki stan majątkowy spółki był dla członków zarządu możliwy do stwierdzenia, a nie tylko - kiedy go rzeczywiście stwierdzili. Jeszcze na gruncie przepisu art. 298 Kodeksu handlowego w wyroku z dnia 11 października 2000 roku w/s III CKN 252/00 (Lex nr 51887) Sąd Najwyższy podkreślił, że przy określeniu in concreto czasu "właściwego", musi być uwzględniana funkcja tego przepisu, która jest zarazem funkcją postępowania upadłościowego, a która polega na ochronie interesów wierzycieli w szczególności w sytuacji, kiedy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie wszystkich zaspokoić w całości. Nie powinien być zatem uznany za "właściwy" czas zgłoszenia, w którym stan majątkowy spółki kwalifikuje ją już jako bankruta, niweczyłoby to bowiem cały sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów. Z akt badanej sprawy wynika, że Spółka zaprzestała płacić długi począwszy od sierpnia 2001, kiedy to upłynął termin płatności podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2001 r. Bilans Spółki za 2001 r. wykazał nadto, że jej zobowiązania krótkoterminowe wyniosły 2.101.248, 58 a wartość majątku trwałego i obrotowego 2.061.899, 71 zł. Co więcej, wg rachunku zysków i strat sporządzonego na dzień 31 sierpnia 2002 r. Spółka poniosła stratę z tytułu prowadzonej działalności w wysokości 1.454.746, 98 zł a jej zobowiązania wyniosły 2.467.853,50 zł. Wniosek o ogłoszenie upadłości Skarżący złożył dopiero w dniu 10 października 2002 r., tj w chwili kiedy Spółka okazała się już być kompletnym bankrutem a wniosek ten został oddalony. Jak podkreślił Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 lipca 2002 r. (sygn. akt I ACa 1428/2001, opubl. OSA 2004/8 poz. 23 str. 63) jeżeli wniosek taki zgłoszony jest wtedy, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na koszty postępowania upadłościowego, to nie może być mowy o zaspokojeniu jakichkolwiek wierzycieli. Ogłoszenie upadłości jest wówczas bezcelowe i nie dochodzi do niego. Tylko na marginesie podnieść należy, że jeżeli Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie upadłości na podstawie bilansu zysków i strat sporządzonego na dzień 31 sierpnia 2002 r., to wniosek złożony w dniu 10 października 2002 r. także był złożony po terminie wyznaczonym przez art. 5 Prawa upadłościowego. Sąd chciałby podkreślić, że nie podziela poglądu WSA w Olsztynie w wyrażonego w wyroku z dnia 20 września 2006 r. (sygn. akt I SA/Ol 246/06), na który Skarżący się powołuje, że obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, kiedy Skarżący winien był złożyć wniosek o stwierdzenie upadłości. Zgodnie z art.116 § 1 pkt 2 Op na członku zarządu ciąży obowiązek wykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo też że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. W badanej sprawie Skarżący nie wypełnił tej przesłanki uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe P. S.A. Biorąc powyższe po uwagę Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. W toku postępowania nie doszło do naruszenia zasad opisanych w art. 120-124 i 127 Op. Wydając rozstrzygnięcie, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów Państwa i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego w żaden sposób nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Z tych względów na podstawie art. 151 ppsa należało skargę jako niezasadną oddalić.