III SA/Wa 1717/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2017 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji w sprawie przypisu podatku od nieruchomości oddala skargę Burmistrz K. (dalej także jako: "organ I instancji", "organ podatkowy") decyzją nr [...] z [...] września 2012 r. uchylił swoją decyzję nr [...] z [...] sierpnia 2012 r. w sprawie przypisu podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. w kwocie 79 zł, w wyniku podjętego rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., które uchyliło decyzję Burmistrza K. nr [...]. W uzasadnieniu swojego stanowiska Burmistrz K. przyznaje, że kwestionowane są ustalenia stanu faktycznego sprawy odnoszące się do powierzchni budynku. Wskazał, na ustalenia z przeprowadzonego w dniu 17 czerwca 2010 r. z udziałem skarżącej i Z. S. kontrolnego obmiaru budynku. Z ustaleń tych wynikało, że przyjmując do opodatkowania tylko powierzchnie pomieszczeń w częściach o wysokości powyżej 1,50 m zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613, dalej: u.p.o.l.), według wskaźników: 50% powierzchni dla części pomieszczeń o powierzchni od 1,50 m do 2,20 m i 100% dla powierzchni powyżej 2,20 m, do podstawy opodatkowania przyjęto powierzchnię15,84 m2 . Tymczasem skarżąca przyjmowała powierzchnię "po obrysie" po 30 m2 dla każdej z trzech kondygnacji (piwnica, parter i piętro). W odwołaniu od powyższej decyzji K. S. (dalej: "skarżąca") wniosła o ponowne ustalenie powierzchni budynku i zarzuciła niezgodne ze stanem faktycznym ustalenie powierzchni opodatkowanego budynku mieszkalnego i w konsekwencji wadliwy wymiar podatku. Twierdziła, że prawidłowe było ustalenie wcześniejsze, określające większą powierzchnię budynku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej także jako: "SKO" lub "organ odwoławczy") decyzją Nr [...] z [...] marca 2016 r. orzekło na zasadzie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: "u.p.o.l") i utrzymało w mocy w całości zaskarżoną decyzję Burmistrza K. nr [...] z [...] września 2012 r. W uzasadnieniu SKO prowadząc postępowanie odwoławcze w oparciu o art. 200 § 1 O.p. w dniu 11 czerwca 2013 r zawiadomiło strony o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. SKO odnosząc się do zarzutów skarżącej wskazało, że postępowanie podatkowe jakie prowadził organ I instancji jest zgodne z przepisami O.p., a ustalony stan faktyczny sprawy odpowiada zgromadzonemu materiałowi dowodowemu. Wskazało, że zarzuty skarżącej nie zasługują na uwzględnienie, bowiem z przedstawionego materiału dowodowego wynika, że dotyczą one decyzji nr. [...] z [...] sierpnia 2012 r., która jako decyzja wadliwie określająca powierzchnię budynku (wskazująca na powierzchnię zawyżoną) powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. Natomiast skarżona decyzja tj. nr [...] z [...] września 2012 r. właśnie służy temu by organ podatkowy mógł podjąć czynności dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że prowadząc ponowne postępowanie organ podatkowy winien w sposób nie budzący wątpliwości dokonać ustalenia powierzchni budynku stanowiącego przedmiot opodatkowania. W uzasadnieniu decyzji przywołał art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Podniósł, że rozstrzygnięcie jest ponadto zgodne z wnioskiem jednego ze współwłaścicieli nieruchomości tj. Z. S. wyrażonym w odwołaniu z 29 sierpnia 2012 roku od decyzji nr [...] z [...] sierpnia 2012 r., w którym żąda jej uchylenia, czemu czyni zadość skarżona decyzja. SKO wskazało, że zgodnie z art. 226 § 1 O.p. rozstrzygnięcie organu I instancji jest zgodne z przepisami prawa i wnioskiem strony tj. Z. S. i w tym stanie prawnym i faktycznym sprawy utrzymało w mocy w całości zaskarżoną decyzję Burmistrza K. nr [...] z [...] września 2012 r. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca powtarza zarzuty wskazane w swoim odwołaniu. Zarzuciła niezgodne ze stanem faktycznym ustalenie powierzchni opodatkowanego budynku mieszkalnego i w konsekwencji wadliwy wymiar podatku. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Swą decyzję organ I instancji oparł na art. 226 § 1 O.p., zgodnie z którym jeżeli organ podatkowy, który wydał decyzję uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję – postanowił uchylić wydaną w dniu [...] sierpnia 2012 r. decyzję w sprawie przypisu podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. Tak właśnie było w tym przypadku, gdzie organ uznał za zasadne odwołanie Z. S.. Przedmiotem sądowej kontroli jest ocena zasadności podjętej przez organ odwoławczy decyzji, którą wobec uznania za właściwą decyzji wydanej przez Burmistrz K. w trybie art. 226 § 1 O.p. utrzymało w mocy w całości zaskarżoną decyzję nr [...] z [...] września 2012 r. w ww. trybie. Ażeby dokonać analizy słuszności stanowiska Samorządowego Kolegium Odwoławczego należy w pierwszej kolejności przybliżyć instytucję weryfikacji decyzji w trybie autokontroli przez organ pierwszej instancji. Artykuł 226 O.p. ustanawia wyjątek od zasady związania organu podatkowego pierwszej instancji własną decyzją. Wymieniony organ podatkowy, w wyniku samokontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych komentowanym przepisem, może wydać nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję. Artykuł 226 O.p. ma zastosowanie tylko wtedy, gdy organ podatkowy, który wydał zaskarżoną decyzję uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości. Jeżeli natomiast organ podatkowy dojdzie do wniosku, że wprawdzie mógłby zmienić swoją decyzję, jednak w zakresie niepokrywającym się w całości z żądaniem strony, nie będzie mógł dokonać weryfikacji własnej decyzji, lecz będzie zobowiązany do przekazania odwołania wraz z aktami organowi odwoławczemu (por. uchwała składu 5 sędziów NSA w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2003 r., FPK 10/02, ONSA 2003, nr 3, poz. 91). W przypadku uznania, że odwołanie zasługuje, w wyżej wskazanym znaczeniu, na uwzględnienie w całości, na organie podatkowym I instancji ciąży obowiązek procesowy wydania nowej decyzji, o której mowa w art. 226 § 1 in fine i w art. 226 § 2 Op. Obligatoryjność ta wynika z użytego w drugiej części art. 226 § 1 Op. bezwarunkowego sformułowania: "wyda nową decyzję". Przypomnieć należy, że przewidziana w art. 226 O.p. możliwość zmiany własnej decyzji przez organ I instancji ma charakter wyjątkowy, jako że wprowadza wyłom od zasady rozpatrywania odwołania przez właściwy organ wyższego stopnia (dewolutywność odwołania). Oznacza to, że przepis ten musi być stosowany ściśle i tylko w przypadkach i granicach nim określonych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 maja 2006 r., III SA/Wa 1805/04, LEX nr 166900). Podobnie w piśmiennictwie wskazuje się, że przez uwzględnienie odwołania w całości rozumie się sytuację, w której organ podatkowy I instancji uchyla zakwestionowaną decyzję lub ją zmienia zgodnie z żądaniem strony zawartym w odwołaniu. Innymi słowy, motywy wydania nowej decyzji zawarte w jej uzasadnieniu muszą być tożsame lub zbieżne z argumentami odwołania. Wreszcie instytucja tzw. samokontroli własnej decyzji przez organ I instancji nie stanowi podstawy przeprowadzenia przez ten organ postępowania wyjaśniającego ( por. I.Nowak , Odwołanie od decyzji organu podatkowego a możliwość jej weryfikacji w trybie autokontroli przez organ podatkowy I instancji - PPP 2010/5/56-64, także Jacek Brolik Komentarz do art. 226 ustawy – Ordynacja podatkowa LEX OMEGA 06/2016 ). SKO trafnie wskazało ponadto, że prowadząc ponowne postępowanie organ podatkowy prawidłowo dokonał pomiarów powierzchni zgodnie z zasadami art. 4 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z przepisów tych wynika, że powierzchnia do opodatkowania różni się od tej liczonej po obrycie, czy tez inaczej mówiąc od powierzchni podłóg, gdyż do opodatkowania przyjmuje się tylko tę część powierzchni pomieszczeń, gdzie ich wysokość przekracza 150 cm, przy czym dla części pomieszczeń o wysokości od 150 do 220 cm przyjmuje się tylko 50% powierzchni. Należy przy tym zauważyć, że ani w trakcie kontroli w dniu 17 czerwca 2010 r., ani później w trakcie postępowania, skarżąca w istocie nie wskazywała na błędy w dokonanych pomiarach. Biorąc pod uwagę wskazane powyżej okoliczności Sąd, kontrolując zaskarżoną decyzję SKO uznał, że jest ona prawidłowa. W konsekwencji na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.