III SA/Wa 1719/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Cezary Kosterna, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do marca oraz od maja do grudnia 2008 r. oddala skargę. Wyrokiem z dnia 23 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2188/14, wydanym w sprawie ze skargi M. W. (dalej zwanego "Skarżącym") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca oraz od maja do grudnia 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że decyzją z dnia [...] lutego 2014 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. okresy. Powodem wydania tej decyzji były ustalenia postępowania kontrolnego, z których wynikało, że Skarżący nie zaewidencjonował większości sprzedaży odzieży, prowadzonej za pośrednictwem portalu [...]. Z uwagi na stwierdzoną nierzetelność, Organ pierwszej instancji, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwanej też "ustawą o VAT", "ustawą" lub "u.p.t.u.", ustalił prawidłowe kwoty obrotu oraz podatku należnego. W przypadku dokonywanych nabyć, na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., Organ pierwszej instancji odmówił Skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy niezwiązane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący zarzucił Organowi naruszenie art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej także "O.p.") oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 u.p.t.u., i wniósł o uchylenie decyzji. Utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w W. odniósł się do zarzutu naruszenia art. 70 § 1 i art. 208 O.p., i stwierdził, że w rozstrzyganej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ bieg jego terminu został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., o czym Skarżący został poinformowany w piśmie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z 18 grudnia 2013 r., doręczonym pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 19 grudnia 2013 r. Odnosząc się do meritum sprawy Organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania podatkowego ustalono, iż Skarżący nie zaewidencjonował całej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem serwisu aukcyjnego [...]. W związku z tym Organ pierwszej instancji prawidłowo określił podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług przy uwzględnieniu danych z rachunków bankowych Skarżącego i jego żony, kwot zwrotów płatności na rzecz klientów i kwot sprzedaży brutto ujętych w ewidencji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej była to jedyna wiarygodna forma ustalenia prawidłowych kwot obrotu. Organ podkreślił, że taki sposób określenia podstawy opodatkowania przewidziany został w art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Skarżący zarzucił Organowi naruszenie: - art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 O.p., poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, - art. 208 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, że nie zachodzi podstawa do wydania decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego, - art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, - art. 15 i art. 16 w zw. z art. 13 O.p., poprzez naruszenie właściwości rzeczowej organu do sporządzenia i skutecznego doręczenia zawiadomienia w trybie art. 70c O.p., - art. 70c O.p., poprzez brak zastosowania tego przepisu, - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., poprzez jego niezastosowanie, tj. nieuchylenie decyzji Organu pierwszej instancji i nieumorzenie postępowania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyżej wymienionym postępowaniu skargę uwzględnił. Stwierdził, że Organy podatkowe nie zbadały wystarczająco dokładnie kwestii związanej z przedawnieniem zobowiązań podatkowych Skarżącego za wskazane w zaskarżonej decyzji okresy (z wyjątkiem grudnia 2008 r.). W ocenie Sądu wystosowane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie wypełnia wymogów formalnych zawiadomienia, gdyż zostało dokonane przez niewłaściwy organ. Oceniając merytorycznie zaskarżoną decyzję Sąd pierwszej instancji stwierdził, że jest ona prawidłowa. Jednak w związku z ewentualną zmianą rozliczeń za wcześniejsze okresy (poza grudniem 2008 r.) Sąd uznał, że zaskarżona decyzja mogłaby ulec zmianie również w zakresie grudnia 2008 r., toteż uchylił całą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Po wniesieniu skargi kasacyjnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 2 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1243/15, uchylił zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że w art. 70c Ordynacja podatkowa używa formuły "organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego", a nie "organ właściwy dla podatnika". Wynika stąd, że powiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania, dokonane przez Dyrektora UKS w B., było skuteczne. NSA zlecił w związku z tym, aby w dalszym postępowaniu WSA w Warszawie dokonał kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, przy uwzględnieniu wykładni art. 70c O.p. przedstawionej w wyroku NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) w brzmieniu do 15 sierpnia 2015 r. (skargę wniesiono przed tą datą), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że rozpoznanie skargi zdeterminowane jest wydanym w sprawie wyrokiem NSA z dnia 2 marca 2017 r., sygn. I FSK 1243/15. Zgodnie bowiem z art. 190 P.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. W przywołanym wyroku Sąd kasacyjny uznał zatem, że w świetle wykładni art. 70c Ordynacji podatkowej, dyrektor urzędu kontroli skarbowej (tu – Dyrektor UKS w B.) był uprawniony do powiadomienia Skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.). Takiego zawiadomienia dokonać powinien bowiem "organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego", a nie organ właściwy dla podatnika. Zawiadomienie Skarżącego (jego pełnomocnika) dokonane w dniu 19 grudnia 2013 r. było skuteczne i powodowało skutek, o jakim mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sąd Wojewódzki ponownie orzekający w niniejszej sprawie ponawia więc wskazaną ocenę NSA. Kwestia powyższa wyczerpuje zarzuty skargi, dlatego uznać ją należy za niezasadną. Po wspomnianym wyroku NSA nie jest już dopuszczalne podnoszenie innych kwestii, które nie stały się przedmiotem skargi, nawet, jeśli wychodząc poza granice skargi analizował je tutejszy Sąd w uchylonym przez NSA wyroku z 23 lutego 2015 r. Sąd Wojewódzki ponownie orzekający w sprawie wskazuje jedynie, że takich innych kwestii Skarżący w istocie nie podnosił w toku postępowania kontrolnego i podatkowego przed Organami, za wyjątkiem kwestii odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wyszczególnionych na str. 7 – 9 decyzji Dyrektora UKS. Odnosząc się do tej kwestii Sąd wskazuje zatem, że skoro Skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu internetowego odzieżą, to bez związku z taką działalnością pozostawały wydatki dotyczące np. konsoli do gry, folii na dach, gresu, impregnatu, tarcicy sosnowej, odbiornika telewizyjnego [...], prętów, suszarki, itd. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim przypadku nie mogło być przyznane. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.