III SA/Wa 1753/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Cezary Kosterna, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi L. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień i listopad 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej też "DIS") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] lutego 2015 r., określającą dla L. Sp. z o. o. w W. (dalej zwanej tez "Skarżącą" lub "Spółką") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień i listopad 2009 r. Na wstępie uzasadnienia decyzji DIS odniósł się do kwestii przedawnienia ww. zobowiązania. Wyjaśnił, że z uwagi na zasadę określoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej zwanej też "O.p."), w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe za wrzesień oraz listopad 2009 r. przedawniłoby się, co do zasady, z dniem 31 grudnia 2014 r. Jednak w niniejszej sprawie wystąpiła okoliczność wynikająca z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bowiem w dniu 14 października 2014 r. zostało wszczęte karno – skarbowe postępowanie przygotowawcze w sprawie zaniżenia przez Spółkę m.in. podatku od towarów i usług za wrzesień i listopad 2009 r. w kwocie 15 313 zł, tj. przestępstwa określonego w art. 56 § 2 kodeksu karno - skarbowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., pismem z dnia 24 października 2014 r., zawiadomił Spółkę, iż z dniem 14 października 2014 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i listopad 2009 r. na skutek wystąpienia przesłanki wymienionej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Powyższe pismo zostało doręczone Spółce w dniu 28 października 2014 r., tj. przed upływem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych, co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za kontrolowany okres, zatem możliwe było dalsze orzekanie w sprawie. DIS wskazał, że kwestią sporną jest prawo odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego od nabyć udokumentowanych spornymi fakturami wystawionymi przez D. Sp. z .o.o. (po zmianie nazwy - I. Sp. z o.o.). Z akt sprawy wynika, iż Spółka w rejestrach zakupu VAT za wrzesień 2009 r. i listopad 2009 r. zaewidencjonowała faktury VAT wystawione przez ten podmiot w dniu 28 września 2009 r. (o wartości netto 52 360, VAT 11 519, 20 zł) oraz 30 października 2009 r. (o wartości netto 30 882 zł, VAT 6 794, 04 zł). DIS zauważył, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. zwrócił się do Prokuratury Okręgowej w L., Wydział [...] do Spraw Przestępczości Gospodarczej, o udostępnienie wszystkich dowodów mających związek z prowadzonym postępowaniem kontrolnym. Prokurator Prokuratury Okręgowej przesłał protokoły przesłuchań osób odpowiedzialnych za wystawianie faktur na wcześniejszych etapach obrotu towarem, który ostatecznie został przefakturowany przez D. Sp. z o. o. (I. Sp. z o. o.) na rzecz Spółki. Przesłał także kopie faktur wystawionych przez podmioty wystawiające te faktury na wcześniejszych etapach obrotu towarem. Uzyskano ponadto decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...], wydaną dla K. Spółka z o. o. z siedzibą w W., w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. DIS podkreślił, że analiza włączonych do akt postępowania kontrolnego dowodów wykazała, iż materiały budowlane wymienione na spornej fakturze z dnia 28 września 2009 r., tj. koryta PCV 140x90 (150 szt.), otulina Flex 22 15mb (6 szt.), rura 2 stal kwasoodporna 2 mb (20 szt.), rura miedź 1 sztanga 3 mb (30 szt.), rura miedź 3/4 w kręgu 25/1 mm (15 szt.), rura miedź 7/8 w kręgu 25/1 mm (15 szt.) oraz uchwyt montażowy 8mm (280 szt.), były fakturowane w takich samych ilościach na wcześniejszych etapach obrotu. Również materiały wymienione na fakturze zakupu otrzymanej przez Spółkę od I. Sp. z o. o. z dnia 30 października 2009 r., tj. rura miedź izol. 5/8 mm (19mb) i rura miedź izol. 7/8 mm (18mb), były fakturowane w takich samych ilościach na wcześniejszych etapach obrotu. DIS podkreślił, że w przypadku każdej z tych faktur towar został przefakturowany przez szereg firm na rzecz Spółki w tym samym dniu, w takim samym asortymencie i w takiej samej ilości. Zdaniem DIS, w ustalonych przez Organ pierwszej instancji wcześniejszych ogniwach łańcucha dostaw transakcje dotyczące zakupu i sprzedaży materiałów wskazanych na fakturach nie wystąpiły, a wystawienie faktur służyło jedynie do zawyżenia podatku naliczonego na następnym etapie obrotu materiałami. Zgodnie z włączoną do akt sprawy decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r., wydaną dla K. Sp. z o.o. w sprawie określenia kwoty podatku VAT podlegającej wpłacie na podstawie wystawionych faktur VAT za poszczególne miesiące 2009 r., K. Spółka z o.o. w okresie od stycznia 2009 r. do grudnia 2009 r. nie dokonywała zakupu i sprzedaży towarów. Spółka ta nie wskazała źródła nabyć towarów, w związku z czym nie mogła przenieść na podmioty będące rzekomymi odbiorcami towarów prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Zatem skoro nie doszło do nabycia towaru, czyli czynności bezspornej co do jej uczestników, przedmiotu, miejsca, czasu i sposobu, to nie mogło dojść do jego dalszej odsprzedaży. DIS wyjaśnił, że J. Z., właściciel PHU "O.", przesłuchany w charakterze podejrzanego w dniu 27 sierpnia 2013 r., zeznał, iż faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w imieniu PHU "O." J. Z. wystawiał A.C., faktury te nie zawierały jego podpisu, nie zgadzała się także czcionka i odbicie pieczątki na tych fakturach, dodatkowo, prowadząc działalność, J. Z. nigdy nie korzystał z faktur drukowanych, zawsze wypisywał je ręcznie. Natomiast A.C., przesłuchany w charakterze podejrzanego w dniu 29 października 2012 r. oraz w dniu 11 lutego 2014 r., zeznał, że wystawiał faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w imieniu PHU O. na rzecz Firmy Handlowo Usługowej "J." [...]. Na podstawie powyższych dowodów ustalono, że Firma Handlowo Usługowa "J." [...] nie dokonywała sprzedaży towarów na rzecz I. Spółka z o. o. Ponadto, w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego u M.U., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. tej osobie wysokość podatku do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwanej też "ustawą o VAT" lub "ustawą") za miesiące od lipca 2009 r. do grudnia 2009 r. W oparciu o zebrany materiał dowodowy stwierdzono zatem, że wyjaśnienia zawarte w protokołach przesłuchań podejrzanych M.U., J.Z., A.C. i pozostałych świadków, którzy uczestniczyli w obrocie "pustymi fakturami", stanowią logiczną i spójną całość. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, według Dyrektora Izby Skarbowej, że M.U. wykorzystując Firmę Handlowo Usługową "J." [...] wprowadzał do obrotu prawnego faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zdarzenia gospodarcze wykazane w fakturach wystawionych przez M.U. nie dokumentują odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. DIS wskazał na dokumenty sprawdzone u kontrahenta Spółki, tj. I. Spółka z o. o. W wyniku przeprowadzonych w tej spółce czynności ustalono, że posiadała w swojej dokumentacji ww. dwie faktury sprzedaży VAT wystawione na rzecz Skarżącej. Towar wymieniony na ww. fakturach został przez I. nabyty na wcześniejszym etapie łańcucha transakcji, na podstawie faktur wystawionych przez F.H.U. J. [...], a następnie w tych samych ilościach i datach przefakturowany na Spółkę. I. Sp. z o. o. nie posiadała w swoich dokumentach innych faktur zakupu, które mogłyby dokumentować zakup odsprzedanych towarów, poza fakturami od F.H.U. J. [...]. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że wobec I. Sp. z o.o. (wcześniej D. Sp. z o. o.) wydano decyzję z dnia [...] grudnia 2014 r., określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2009 r. do marca 2009 r. i od czerwca 2009 r. do grudnia 2009 r., prawidłową wysokość kwoty zwrotu podatku za maj 2009 r., czerwiec 2009 r. i styczeń 2010 r., kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od stycznia 2009 r. do czerwca 2009 r., za październik 2009 r. i grudzień 2009 r., oraz wysokość podatku do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku analizy materiału dowodowego stwierdzono, iż spółka I. wystawiła na rzecz Spółki faktury dotyczące towarów i usług nabytych na podstawie faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. DIS wskazał, że w łańcuchach dostaw, tj. 1) K. Spółka z o.o. - Firma Handlowo Usługowa "J." [...] – D. Spółka z o.o. – L. Spółka z o. o., a także 2) PHU "O." - Firma Handlowo Usługowa "J." [...] - I. Spółka z o.o. – L. Spółka z o.o., nie dochodziło do transakcji kupna - sprzedaży. Wymienione operacje gospodarcze zawarto dla pozoru. Zatem faktury VAT wystawione przez I. - między innymi na rzecz Skarżącej - nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży. Zdaniem DIS I. Spółka z o. o. nie dokonała zakupu towarów oraz nie dokonywała sprzedaży tych towarów na rzecz Spółki według faktur z dnia 28 września 2009 r. i z dnia 30 października 2009 r. Ponadto DIS zauważył, iż w przedmiotowej sprawie podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że sporne transakcje nie zostały dokonane między stronami transakcji wymienionymi na fakturach, co nie oznacza, że dostawy towaru nie zostały wykonane przez inne podmioty. DIS podkreślił, iż nie wystarczy wykazanie, że doszło do wykonania czynności, należy także wykazać, że czynność miała miejsce między podmiotami określonymi na fakturze, z której podatnik wywodzi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto DIS zauważył, iż postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie nie było prowadzone w kierunku ustalenia, kto był ewentualnym dostawcą towarów, skoro udowodniono, iż towar nie mógł pochodzić od I. Sp. z o.o. Spółka nie zgodziła się z wydaną decyzją i złożyła skargę do Sądu. Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i zaniechanie przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego, w szczególności w drodze: - ustalenia stanu faktycznego przede wszystkim w oparciu na pośrednich źródłach dowodowych, tj. materiałach zgromadzonych w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w L. (sygn. akt [...]), w tym na protokołach wyjaśnień M.U., A.C., oraz J.Z. złożonych bez rygoru odpowiedzialności karnej za wyjaśnianie nieprawdy, w warunkach realizacji przysługującego podejrzanym prawa do obrony; - uznania, że przedstawiciele Skarżącej działali w stanie wyłączającym dobrą wiarę, oraz że mieli świadomość braku podstaw do odliczenia kwot podatku naliczonego VAT uwidocznionych na fakturach od D. Sp. z o.o. (I. Sp. z o.o.) od kwot podatku należnego VAT; - pominięcia zeznań złożonych dnia 18 grudnia 2014 r. przez J. P. oraz J. W., pełniących funkcje w L. Sp. z o.o. w latach 2009 – 2010, i w ten sposób oparcie rozstrzygnięcia na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego; - nieuwzględnienia zeznań przedstawicieli Skarżącej o wykorzystaniu towarów zakupionych od I. Sp. z o.o. przy budowie centrów handlowych B. w K. oraz W. we W.. Skarżąca zarzuciła też naruszenie art. 191 w zw. art. 155 § 1 O.p., poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę dowodów, i uznanie faktu braku dostawy towarów za udowodniony w warunkach, w których rozbieżności w zebranym materiale dowodowym przemawiały za uchyleniem decyzji Organu pierwszej instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania celem dokonania dodatkowych czynności i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Według Skarżącej Organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję z naruszeniem przepisów postępowania, bowiem oparł się na stanie faktycznym ustalonym błędnie. Z kolei Organ pierwszej instancji odmówił rzetelności prowadzonym przez Spółkę księgom podatkowym w zakresie, w jakim odliczyła VAT naliczony z tytułu zakupu orurowania i serwerów od I., m.in. na podstawie wyjaśnień złożonych w toczącym się równolegle postępowaniu karnym o przestępstwa skarbowe popełnione przez A.C., A. W., J.Z. oraz M.U.. Zdaniem Skarżącej Organy podatkowe nie uwzględniły faktu, że dowód z wyjaśnień podejrzanych może być obarczony błędem, co wynika z tego, iż nie ciążył na nich żaden prawny obowiązek wyjaśniania zgodnie z prawdą. Zgodnie z art. 6 ustawy Kodeksu postępowania karnego, oskarżonemu (na mocy art. 71 § 3 tej ustawy) przysługuje prawo do obrony. Wprawdzie przepisy O.p. nie przewidują formalnej teorii dowodów, która nakazywałaby wartościować dowody według z góry ustalonych kryteriów, ale nie może to oznaczać prawa do pełnej dowolności i swobody w decydowaniu, wbrew zasadom doświadczenia życiowego i wnioskom płynącym ze znajomości obowiązującego prawa, którym dowodom dać wiarę. O ile ustalanie stanu faktycznego w sposób pośredni, tj. poprzez dopuszczenie protokołów z przesłuchań świadków złożonych w toczącym się równolegle postępowaniu (choćby karnym), nie może budzić wątpliwości, o tyle w przypadku podejrzanego, czy oskarżonego, analogiczna prawidłowość nie zachodzi. Zeznania świadków składane są po pouczeniu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, tj. o treści art. 233 Kodeksu karnego, a ponadto sam wynik postępowania powinien być z ich perspektywy obojętny. Natomiast w niniejszej sprawie wykorzystano wyjaśnienia A.C., A. W., J.Z. oraz M.U. złożone w toku toczącego się przeciwko nim postępowania karnego. Nie sposób natomiast przewidzieć, jakie byłyby zeznania tych osób, gdyby zostały one złożone w charakterze świadków, a zatem gdyby Organ pierwszej instancji naprawdę zmierzał do wyjaśnienia stanu faktycznego. W warunkach, w których Spółka podtrzymywała formułowane twierdzenia o fizycznym odbiorze od D. Sp. z o.o. towarów niezbędnych przy realizacji projektów związanych z budowanymi centrami handlowymi, oraz przy zapewnieniach kontrolowanej spółki, że nie posiadała ona w swoich zasobach dostatecznej ilości materiałów, które mogłaby w tym celu wykorzystać, nie było podstaw, by twierdzić, że dostawa w ogóle nie miała miejsca. Organy, według Spółki, przyjęły, że zeznania złożone dnia 18 grudnia 2014 r. przez członka zarządu L. sp. z o.o., J. W., oraz pracownika spółki J. P., są zbędne w zakresie, w jakim zebrany w toku postępowania materiał dowodowy jest wystarczający do poczynienia ustaleń oraz uznania okoliczności faktycznych za udowodnione. Organy wolały w tej mierze oprzeć się na treści postanowienia o przedstawieniu zarzutów prezesom I. Sp. z o.o., którzy piastowali owe funkcje w okresie, którego dotyczą sporne faktury. Według Skarżącej nie może budzić wątpliwości fakt, że przeprowadzona ocena dowodów oraz sposób ich doboru był selektywny i jednostronny, a jednocześnie sprzeczny z zasadą demokratycznego państwa prawnego, która stoi u podstawy ustroju Rzeczypospolitej Polskiej RP. Okoliczność, że dana kwestia jest w świetle innych dowodów udowodniona nie uniemożliwia i nie powinna hamować przeprowadzenia innych dowodów, które mogą postawić dotychczas zgromadzony materiał dowodowy w nowym świetle. Skarżąca zarzuciła też, że DIS w całości pominął okoliczność, iż zeznania, w których podejrzani wskazywali na proceder wystawienia "pustych faktur", mogły wynikać z chęci odpowiadania na podstawie przepisów przewidujących łagodniejszą odpowiedzialność karną. Ponadto, w ocenie Skarżącej, Organy obu instancji nie powołały żadnych dowodów, z których wynikałoby, że działała ze świadomością zaistnienia przestępstwa na wcześniejszym etapie obrotu. Bezpodstawny jest w związku z tym także zarzut, że Skarżąca nie dołożyła należytej staranności, by sprawdzić nierzetelnego kontrahenta. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Zasadniczy zarzut skargi skierowany jest przeciwko przyjętej przez Organy metodzie ustalania stanu faktycznego sprawy, tj. metodzie opartej o dowody pochodzące w postępowania karnego [...]. Zarzut ten można więc sprowadzić do stwierdzenia, że Organy odstąpiły od zasady bezpośredniości dowodów. W ocenie Sądu trafnie jednak zauważono w zaskarżonej decyzji, że Ordynacja podatkowa nie wymaga bezwzględnego respektowania tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 180 i art. 181 O.p., dowodem może być każdy środek niezakazany przez prawo, który niesie ze sobą jakąś treść istotną z punktu widzenia przedmiotu postępowania. Do tych środków należy też protokół wyjaśnień podejrzanego/oskarżonego w postępowaniu karnym lub karno – skarbowym. O ile dowody pochodzące z takiego postępowania wskazują przebieg okoliczności faktycznych danej sprawy, mogą być nawet jedynymi dowodami w sprawie. Wobec powyższego, w świetle zarzutów skargi, wypada przywołać fragmenty wyjaśnień M.U., A. C. oraz J.Z., czyli osób zaangażowanych w wystawianie faktur mających potwierdzać obrót materiałami budowlanymi na etapie wcześniejszym, niż ten, w którym uczestniczyła Spółka. Otóż z wyjaśnień pierwszej z tych osób (z dnia 8 lipca 2013 r.), pełniącej czołową rolę w zakresie organizacji i zarządzania firmami zaangażowanymi w obrót pustymi fakturami, wynika zatem (karty akt podatkowych nie są chronologicznie ponumerowane, zatem Sąd nie może przywołać numerów konkretnych kart tych akt), że J. [...] (de facto M.U.) wystawiał puste faktury dla spółki I. (D.). Następowało to po zalogowaniu się do serwisu E-faktura, po wcześniejszym złożeniu "zamówienia" co do konkretnego rodzaju towaru lub usługi, jakie miały być uwidocznione na fakturze. M.U. określił to mianem "specyfikacji towarowej". Tak wystawione faktury zostawiał w siedzibie I.. Choć więc ten podejrzany formalnie nie przyznał się do popełnienia zarzucanych mu czynów, to w istocie jego wyjaśnienia potwierdzają, iż J. wystawiał puste faktury na rzecz E. (I.). A. C. wyjaśnił z kolei (wyjaśnienie z dnia 29 października 2012 r.), że "...te faktury ja wystawiałem." (faktury dla firmy J.). Podał też, że PHU O. była pierwszą firmą, którą znalazł dla M.U.. Jak wyjaśnił co do J.Z., "...on początku zgodził się fakturować dla »j.«, później się wycofał. Dzieliłem się z Z. pieniędzmi, które otrzymałem od U..". Dalej P. C. podał też, iż "Jest oczywiste, że żadna usługa w ślad za wystawionymi dla firmy »J.« fakturami w imieniu tych trzech firm nie została wykonana, żaden towar nie był sprzedany, miałem świadomość, że są to »puste« faktury.". W końcu J. Z. wyjaśnił w dniu 27 sierpnia 2013 r., że A.C. wystawiał puste faktury, i że w ten sposób "...stworzył sobie miesięczny dochód w związku z tymi fakturami.". Poza sporem jest, że towary wyszczególnione na zakwestionowanych fakturach były wcześniej, w tym samym dniu, kilkakrotnie, w tych samych ilościach, fakturowane przez podmioty, w których zaangażowane były ww. firmy i osoby wystawiające puste faktury (K., J., D., PHU O.). Wynika więc z tego w sposób oczywisty, że skoro na wcześniejszych etapach obrotu nie mogły się pojawić rzeczywiste dostawy towarów, to także Skarżąca nie mogła nabyć tych towarów od D.. W świetle art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy faktury tej spółki nie mogły stanowić dla Skarżącej podstawy do pomniejszenia podatku należnego o naliczony ujawniony w tych fakturach. Spółka kilkakrotnie prezentowała swoje stanowisko w sprawie, toteż zaniechanie włączenia do akt i przeprowadzenia dowodu z zeznań przedstawicieli Spółki z dnia 18 grudnia 2014 r. (J. P. i J. W.) nie miało wpływu na treść decyzji. Po raz pierwszy Skarżąca zaprezentowała swoje stanowisko w zastrzeżeniach do protokołu kontroli z dnia 27 sierpnia 2014 r., w których podała, że materiały pochodzące z postępowania karnego "...nie odnoszą się w żaden sposób do Spółki...". Z takim stwierdzeniem nie można się zgodzić, gdyż wskazani wyżej podejrzani wprost opisywali wystawianie fikcyjnych faktur na rzecz D. (I.) oraz J.. Celem zamieszczenia obszernych cytatów z wyjaśnień tych podejrzanych było wykazanie niemożliwości nabycia towarów przez D. (I.), a w efekcie – nabycia ich przez Skarżącą. Organy nie kwestionowały faktu, że towary objęte fakturami zostały przez Spółkę wykorzystane na jakichś budowach, ale - ściśle rzecz biorąc – Organy tego faktu też nie potwierdziły, gdyż nie było ich rolą ustalać, czy, jak i gdzie wykorzystano te towary. Rolą Organów był natomiast ustalenie, czy faktury D. (I.), które Skarżąca wskazywała jako podstawę dla prawa do odliczenia podatku naliczonego, potwierdzały rzeczywiste dostawy, czy też były to faktury puste. Z tej roli Organy wywiązały się prawidłowo dowodząc przy pomocy spójnych, logicznych wyjaśnień ww. osób, że były to faktury fikcyjne. Nie istniały żadne powody, aby podważać wiarygodność tych wyjaśnień, zwłaszcza, że osoby te i podmioty przez nie reprezentowane i tak otrzymały decyzje na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy, a nadto i tak nie uniknęły odpowiedzialności karnej. Pytanie o motyw tych osób w ewentualnym podawaniu nieprawdy pozostaje więc bez logicznej odpowiedzi. Fakt, że podejrzany w postępowaniu karnym może kłamać ma tylko takie znacznie, że do jego wyjaśnień należy podchodzić z większą ostrożnością. Nadal jednak takie wyjaśnienia podlegają zasadzie swobodnej oceny dowodów, zgodnie z uniwersalnym art. 191 Ordynacji podatkowej. W znajdującym się w aktach sprawy piśmie z 27 sierpnia 2014 r. Spółka obszernie wykazywała na odrębność kwestii własności w rozumieniu prawa cywilnego oraz rozporządzenia rzeczą jak właściciel w świetle ustawy. W ocenie Sądu takie odrębności są niewątpliwe, niemniej dla przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy) konieczne jest, aby towar w ogóle istniał i aby dokonano jego zbycia/nabycia. Wobec ustalenia, że w niniejszej sprawie towaru nie było, zbędne stało się analizowanie ww. odrębności, zbędne stało się też analizowanie dobrej wiary Skarżącej w świetle orzecznictwa Trybunału w Luksemburgu. Spółka podała, że w imieniu dostawcy mogły działać dowolne osoby, ale przecież osób tych nie wskazała, i to nie dlatego, w ocenie Sądu, że ich nie mogła zidentyfikować, lecz dlatego, że nigdy i nikt nie dokonał na rzecz Spółki odpłatnych dostaw towarów opisanych w zakwestionowanych fakturach. Gdyby takie dostawy miały miejsce, Skarżąca powołałaby się na autentyczne (nie puste) faktury. Wyżej zreferowany punkt widzenia Skarżącej ponowiono jeszcze w piśmie z 26 stycznia 2015 r. (wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału), a także w odwołaniu. Ten punkt widzenia był więc dla Organów jasny, co – powtórzmy – zbędnym czyniło przeprowadzanie dalszych czynności procesowych zmierzających do ustalenia stanowiska Spółki. Końcowo dodać należy, że analogicznej oceny zakwestionowanych faktur tutejszy Sąd dokonał w zakresie podatku dochodowego (sprawa III SA/Wa 2194/15), gdzie skarga Spółki także została oddalona. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.