III SA/Wa 1916/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2005 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzja i postanowienie nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia R. sp. z o.o. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu wyjaśnił co następuje. Skarżąca pismem z dnia 3 stycznia 2005 r. wniosła na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2004 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) dalej powoływanej jako Ordynacja, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT". Przedstawiając stan faktyczny Spółka wskazała, iż zawarła z P. sp. z o.o. z siedzibą w W., umowę leasingu finansowego, dotyczącą Centrum Handlowego "P." w S.. Jednym z warunków zawartej umowy było wprowadzenie spółki P. w umowy najmu powierzchni handlowych zawartych ze wszystkimi firmami działającymi na terenie Centrum Handlowego. Spółka wyjaśniła, że w tym celu ma zamiar scedować prawa do czynszów najmu wynikających z zawartych umów, których Spółka jest stroną na rzecz P. sp. z o.o., a umowa cesji zostałaby zawarta zgodnie przepisami Kodeksu cywilnego i będzie dotyczyła zarówno bieżących jak i przyszłych należności z tytułu czynszów najmu. W oparciu o tak nakreślony stan faktyczny Spółka zapytała - czy obowiązek wystawienia faktury VAT obejmującej czynsz najmu powstaje w stosunku do wynajmującej jako podatnika VAT w sytuacji, gdy na podstawie umowy cesji dokonano przelania prawa do żądania zapłaty czynszu z tytułu najmu na osobę trzecią. W jej opinii dokonanie na rzecz P. sp. z o.o. cesji praw do czynszów z tytułu umów najmu powierzchni handlowej spowoduje przeniesienie obowiązku podatkowego w tym podatku na spółkę P. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że postanowieniem z dnia [...] marca 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyjaśnił, że Spółka mimo zawarcia umowy cesji nadal pozostaje wynajmującą, czyli stroną świadczącą usługę najmu, co skutkuje obowiązkiem wystawienia przez nią faktury za wykonaną usługę, zgodnie z przepisem art. 19 ustawy o VAT. W zażaleniu z dnia 31 marca 2005 r. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając organowi, że w rozstrzygnięciu nie przytoczył żadnych argumentów na poparcie swojego stanowiska, a także, że nie dokonał uzasadnienia prawnego wydanego postanowienia.. Do zażalenia Spółka dołączyła kserokopię pisemnej interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. dla spółki P., która to interpretacja, jak podkreśliła, potwierdza słuszność jej stanowiska. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielając pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu, wyjaśnił, że Spółka mimo zawartej umowy cesji nadal pozostaje podmiotem świadczącym usługę najmu, a w związku z tym jest zobligowana do wystawianie faktury dokumentującej wykonanie powyższej usługi, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Ustosunkowując się natomiast do nadesłanej kserokopii interpretacji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, wydanej na podstawie art. 14a Ordynacji, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2004 r. organ odwoławczy wyjaśnił, że interpretacje te nie wiązały ani podatnika ani organu, który jej udzielił, a w związku z tym nie mogą wywoływać jakichkolwiek skutków w stosunkach pomiędzy innymi podmiotami. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] września 2005 r. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu ponownie zarzuciła, że organy podatkowe nie odniosły się merytorycznie do przedstawionego przez nią stanowiska, a także, że w zaskarżonej decyzji nie wskazano uzasadnienia prawnego rozstrzygnięcia. Zarzuciła również naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji, poprzez niewykazanie przez organ drugiej instancji żadnych dowodów zarówno na poparcie swojego stanowiska jak i dowodów świadczących, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1290 ze zm.) dalej jako ppsa, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będą jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. Zgodnie ze wskazaną zasadą, skargę należało uwzględnić, a decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, uchylić. Organy podatkowe obu instancji, a więc Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego oraz Dyrektor Izby Skarbowej dokonały, bowiem, błędnej interpretacji art. 5 ust. 1 w zw. z art. 19 ustawy o VAT oraz w zw. z art. 709¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dalej jako K.c. Odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, stosownie zaś do art. 19 ust. 13 pkt 4 tej ustawy, datą powstania zobowiązania podatkowego z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub usług podobnych, jest data otrzymania całości lub części zapłaty, nie później, aniżeli z upływem terminu płatności wskazanego w umowie lub fakturze. Natomiast przepis art. 15 ust. 1 określa, że podatnikami tego podatku są osoby wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zaś z art. 106 ust. 1, ustawy o VAT wynika, że osoby te mają obowiązek wystawiać fakturę stwierdzającą dokonanie tej czynności. Przepis art. 19 ust. 13 pkt 4 wyraźnie wskazuje jako podstawy do opodatkowania usług - umowę dzierżawy, najmu lub leasingu. Leasing należy do umów dwustronnie zobowiązujących, zdefiniowany w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 709¹ K.c. "Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz Korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego." Skoro więc, leasing jest usługą polegającą na odpłatnym używaniu określonego przedmiotu, łącznie z pobieraniem pożytków to nie jest możliwe rozdzielenie odpłatnego używania tego przedmiotu od pobierania z niego pożytków. Każda umowa leasingu zakłada bowiem, że przez okres jej obowiązywania, leasingobiorca dzierży przedmiot, rozporządza tym przedmiotem w granicach tej umowy i pobiera pożytki, w sposób, w jaki określa to umowa. Podatnik wyraźnie wskazał we wniosku, że najpierw nabył zabudowaną, budynkiem o charakterze centrum handlowego, nieruchomość, w ten sposób stał się sukcesorem prawnym zbywcy, a następnie przekazał tę nieruchomość w leasing spółce P. Aczkolwiek umowa ta, z punktu widzenia prawnego już skutecznie przekazała prawo do pozyskiwania czynszów najmu od najmujących powierzchnie handlowe to cesja udzielona leasingobiorcy, na podstawie art. 509 - 518 K.c., była potrzebna dla wykazania tego prawa przed osobami trzecimi, a więc celem zagwarantowania zbywcy i nabywcy praw, uzyskania zobowiązania od dłużnika w osobie najemcy. Skoro umowa leasingu reguluje stosunki dwustronne – użytkowanie powierzchni z czerpaniem pożytków - zapłata rat leasignowych, w tej konstrukcji nie ma miejsca na umowę najmu powierzchni. W takiej zaś sytuacji faktury, na podstawie takiej umowy powinien wystawiać dla najmującego powierzchnie użytkowe, leasingobiorca. Wobec, naruszenie przy interpretacji wskazanych przepisów prawa materialnego, które to naruszenie miało niewątpliwy wpływ na wynik sprawy – zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie należało uchylić. Podstawą rozstrzygnięcia jest przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ppsa, art. 135 ppsa, art. 152 ppsa, a w odniesieniu do kosztów art. 200 ppsa.