III SA/Wa 1930/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi T. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz T. S. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 24 maja 2012r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynął wniosek T. S. (dalej: “Skarżący") o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług (dalej: “VAT") z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (VAT- 24). Do wniosku Skarżący załączył umowę kupna - sprzedaży samochodu marki Audi A6 zawartą 14 września 2011 r., zaświadczenie o rejestracji wraz z jego tłumaczeniem na język polski, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, dokument potwierdzający zapłatę akcyzy, dokument identyfikacyjny pojazdu, dowód wniesienia opłaty skarbowej, pełnomocnictwo z 15 maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., postanowieniem z [...] czerwca 2012 r., wydanym na podstawie art. 216 i art. 306c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: “O.p.") oraz art. 2 pkt 10 lit. a i art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: “u.p.t.u.") odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdził, iż z uwagi na to, że nabycie przez Skarżącego przedmiotowego pojazdu nastąpiło na terytorium kraju nie ma zastosowania art. 105 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w zakresie w jakim stanowiłby postawę do rozstrzygnięcia zgodnie z wnioskiem Skarżącego. W dniu 11 marca 2013r. do Urzędu Skarbowego w G. ponownie wpłynął wniosek Skarżącego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (VAT-24). Do wniosku Skarżący nie załączył żadnych dokumentów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., postanowieniem z [...] marca 2013 r., wydanym na podstawie art. 216 i art. 306c O.p. oraz art. 105 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wskazał, że jest w posiadaniu dokumentów, z których jednoznacznie wynika, że samochód marki Audi A6 został nabyty w kraju 14 września 2011 r., w związku z czym dokonana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej na podstawie ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm., dalej: “u.p.c.c."). W świetle powyższego w niniejszej sprawie nie można zastosować art. 105 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Skarżący w zażaleniu na ww. postanowienie organowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie art. 105 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i ust. 3 u.p.t.u. oraz art. 306a § 3 i § 4 i art. 306b § 1 O.p. W uzasadnieniu zażalenia podał, że 3 października 2009 r. w S., po uprzednim wprowadzeniu na terytorium Polski, M. K. zawarł z K. M. umowę kupna - sprzedaży samochodu marki Audi A6, po czym K. M. uiścił akcyzę od nabytego pojazdu do Urzędu Celnego w L.. Następnie 14 września 2011 r. K. M. sprzedał przedmiotowy pojazd Skarżącemu, którego Starosta G. nie zarejestrował z powodu braku zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (VAT-25). Skarżący podkreślił, że art. 72 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm., dalej: “p.r.d.") wskazuje, że pojazd ma być sprowadzony z jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej, nie wprowadza natomiast żadnego kryterium podmiotowego, iż rejestracji ma dokonać osoba, która pojazd sprowadziła. Wskazał również, że z art. 105 ust 2 u.p.t.u. wynika, że zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego, przy czym zainteresowanym będzie każda osoba, która zamierza lub ma obowiązek prawny dokonać rejestracji pojazdu, a art. 306 § 3 i § 4 O.p. stanowi, że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania, przy czym zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy. W ocenie Skarżącego przedłożył on dokumenty zawierające informacje, o których mowa w art. 105 ust. 2 u.p.t.u., co w konsekwencji powoduje, że nie było podstaw do odmowy wydania zaświadczenia VAT-25. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po zapoznaniu się z zażalenia, postanowieniem z [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że art. 105 ust. 1 u.p.t.u. obliguje organy podatkowe do wydawania zaświadczeń o uiszczeniu podatku, jeżeli podatnik uiścił podatek w sytuacjach określonych w art. 103 ust. 3 i ust. 4 ustawy, natomiast brak obowiązku uiszczenia podatku może być potwierdzony, gdy obowiązek z tytułu przywozu środka transportu z terytorium innego niż Polska kraju członkowskiego nie występuje. Z powyższego wynika, iż przed wydaniem zaświadczenia VAT-25 albo odmową wydania przedmiotowego zaświadczenia organ podatkowy zobowiązany jest do ustalenia czy osoba ubiegająca się o wydanie zaświadczenia dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu i czy ciąży na niej z tego tytułu obowiązek uiszczenia podatku VAT. Stwierdził, że wskazane przepisy nie znajdują zastosowania w sytuacji gdy środek transportu został nabyty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie. Z akt niniejszej sprawy wynika bowiem, że 3 października 2009 r. została zawarta w S. umowa kupna - sprzedaży samochodu marki Audi A6 pomiędzy M. K. i K. M., a następnie 14 września 2011 r. została zawarta w S. umowa kupna - sprzedaży przedmiotowego pojazdu pomiędzy K. M. i Skarżącym. W świetle powyższego, w ocenie organu, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy nabywca występujący o wydanie zaświadczenia potwierdzającego uiszczenie lub brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu nabycia środka transportu nabył pojazd na terytorium Polski, brak jest podstaw prawnych do wydania takiego zaświadczenia, bowiem nie została spełniona podstawowa przesłanka warunkująca jego wydanie, tj. transakcji tej nie towarzyszyło - w wykonaniu zawartej umowy - przemieszczenie środka transportu z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: art. 306a § 1 O.p. poprzez niezasadną odmowę wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego samochodu osobowego marki Audi A6, art. 105 ust. 1 i u.p.t.u., poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnym przyjęciu, iż zainteresowanym w sprawie o wydanie zaświadczenia na podstawie wniosku VAT-24 jest jedynie osoba, która dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, co wyklucza możliwość aby miejscem nabycia pojazdu było terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 306 a ustawy O.p., organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zgodnie z § 2 zaświadczenie wydaje się, jeżeli: urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa (pkt 1); osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (pkt 2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3). Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Zauważyć też trzeba, że z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzono w u.p.t.u. i w p.r.d. przepisy regulujące zasady uzyskiwania stosownych zaświadczeń i dokonywania na ich podstawie pierwszej rejestracji środków transportu na terenie kraju. W myśl art. 105 ust. u.p.t.u., naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających: 1) uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub 2) brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. Stosownie do ust. 2 tego przepisu, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: 1) dane identyfikujące pojazd; 2) datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku; 3) przebieg pojazdu; 4) cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; 5) dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. Z kolei ust. 3 stanowi, że do wniosku, o którym mowa w ust. 2, załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W oparciu o ust. 5 tego przepisu Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 6 czerwca 2012 r. w sprawie określenia wzoru wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środka transportu z terytorium innego państwa członkowskiego (Dz.U. Nr 2012, poz. 781) Wniosek VAT-24, został zatytułowany: " Wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środka transportu z terytorium państwa członkowskiego" Natomiast zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 8 p.r.d. rejestracji dokonuje się m.in. na podstawie zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzający: a) uiszczenie podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzanych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub b) brak obowiązku, o którym mowa w lit. a - jeżeli sprowadzany pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy, z zastrzeżeniem ust. 1a. W świetle cytowanych wyżej przepisów są dwa rodzaje zaświadczeń dla celów związanych z rejestracją środków. Jedno potwierdza fakt uiszczenia przez podatnika podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, a także innego środka transportu, w przypadku, gdy został on sprowadzony w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (także jako nowy środek transportu). Zaświadczenie takie wydawane jest z urzędu. Drugie potwierdza brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu i dotyczy sprowadzenia używanego środka transportu. W takiej sytuacji nie ma miejsca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, ani wewnątrzwspólnotowe nabycie środków transportu, gdyż sprowadzony środek transportu nie jest nowy. Zainteresowanym w uzyskaniu takiego zaświadczenia jest podmiot, który nabył środek transportu z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, lub taki podmiot, który chce zarejestrować pojazd po raz pierwszy na terytorium kraju. Wyznacznikiem nabycia pojazdu z terytorium innego kraju członkowskiego jest fakt, iż pojazd ten jest zarejestrowany na terytorium innego kraju członkowskiego. W myśl obowiązujących przepisów do wniosku należy dołączyć dokumenty potwierdzające jednoznacznie, że nie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Odnosząc te rozważania do rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że skarżący prawidłowo złożył wniosek na urzędowym druku VAT – 24 o wydanie zaświadczenia. Do wniosku dołączył między innymi umowę kupna-sprzedaży samochodu na terytorium kraju, zaświadczenie o rejestracji tego samochodu na terenie Wielkiej Brytanii, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym. Sąd orzekający w niniejszym składzie podziela pogląd prezentowany w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 458/09 (dostępny na: orzeczenia.nsa.gov.pl), że bez znaczenia dla potrzeb wydania spornego zaświadczenia jest ustalanie przez organ podatkowy miejsca i czasu zawarcia umowy. W świetle brzmienia art. 105 ust. 2 u.p.t.u. nieistotnym jest na terenie jakiego kraju doszło do zawarcia umowy sprzedaży pojazdu i gdzie doszło do wydania pojazdu. Podstawowe znaczenie dla sprawy ma okoliczność, że pojazd pochodzi z terytorium innego państwa członkowskiego, tzn. podlegał obowiązkowi rejestracji przez właściwe organy administracji innego państwa członkowskiego. W przedmiotowej sprawie okolicznością bezsporną jest, że samochód co do którego Skarżący domaga się wydania zaświadczenia pochodzi z Wielkiej Brytanii i nie był zarejestrowany na terenie kraju. W tym stanie rzeczy bez znaczenia jest okoliczność wskazana przez organ odwoławczy jako przesądzająca o odmowie wydania żądanego zaświadczenia, a mianowicie, że nabycie pojazdu zarejestrowanego w Wielkiej Brytanii nastąpiło na terenie kraju, albowiem treść przepisu art. 105 ust. 2 u.p.t.u. nie zawiera takiego wymogu, aby do nabycia pojazdu doszło na terenie innego państwa członkowskiego. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 152, art. 200 oraz art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.