III SA/Wa 2005/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant sekretarz sądowy Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od lutego do grudnia 2008 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] grudnia 2013r. orzekł o solidarnej ze Spółką - "G." sp. z o.o. oraz drugim członkiem zarządu A. B., odpowiedzialności podatkowej M. K. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2008r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Skarżący pismem z dnia [...] stycznia 2014r. złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, zarzucając naruszenie przepisów, tj.: 1) art. 116 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez przyjęcie, że Strona ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki, bowiem nie został wskazany majątek Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Strona przedłożyła oświadczenie prezesa zarządu A. B. z dnia [...] września 2013r., iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem tej Spółki z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000 zł oraz wyciągi z rachunków bankowych Spółki potwierdzające, iż A. B. pobrał z konta Spółki kwotę 474.176,36 zł, tym samym wykazała, że Spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części; 2) art. 180 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady równorzędności środków dowodowych poprzez wywiedzenie z faktu nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. B. i niezastosowania wobec niego środków porządkowych, że Spółka nie posiada wierzytelności wobec A. B., przy jednoczesnej odmowie nadania mocy dowodowej złożonemu przez A. B. w dniu [...] września 2013r. oświadczeniu i w konsekwencji uznanie, że Strona nie wykazała mienia Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, podczas gdy z oświadczenia tego wynika, że majątek taki istnieje; 3) art. 180 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, iż na podstawie wyciągów z rachunków bankowych Spółka nie sposób stwierdzić, iż wypłaty dokonywane przez A.B. nie były dokonywane w celach służbowych i reprezentacyjnych Spółki, w sytuacji, gdy w oświadczeniu z dnia [...] września 2013r. jednoznacznie określono wierzytelność jaką posiada względem niego Spółka na kwotę 750.000 zł, a wyciągi z rachunków bankowych stanowią potwierdzenie złożonego oświadczenia; 4) art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w sytuacji, gdy Strona przedłożyła dokumenty wskazujące jednocześnie, iż Spółka posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części; 5) art. 187 O.p. poprzez naruszenie zasady zupełności postępowania dowodowego i niedopełnienie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia posiadanego przez organ materiału dowodowego, w szczególności analizy posiadanych dokumentów związanych z wierzytelnościami Spółki, w sytuacji, gdy Strona przedłożyła dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż Spółka posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 6) art. 191 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób nienależyty, błędną ocenę materiału dowodowego, pominięcie dowodu z oświadczenia A. B. z dnia [...] września 2013r. oraz wyciągów z rachunków bankowych Spółki dotyczących przysługujących jej wierzytelności i w konsekwencji uznanie, że Strona nie wykazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 7) art. 125 O.p. poprzez przyznanie priorytetu jedynie zasadzie szybkości działania organu z pominięciem zasady wnikliwości, co doprowadziło do niedokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. W uzasadnieniu odwołania Skarżący podniósł, iż przedłożone przez niego wyciągi z rachunków bankowych stanowią potwierdzenie oświadczenia złożonego przez A. B. w dniu [...] września 2013r. Zatem nie sposób zgodzić się z twierdzeniem organu I instancji, iż nie można uznać, że wpłaty dokonane przez w/w osobę nie były dokonywane na cele służbowe i reprezentacyjne Spółki. Ponadto w ocenie Strony nie jest słuszne twierdzenie organu I instancji, że w przedłożonych wyciągach z rachunków bankowych brak jest wskazania konkretnych tytułów wypłat dokonywanych przez A. B., bowiem oczywistym jest, że skoro każda nawet najmniejsza transakcja związana z reprezentacją Spółki dokonywana była w sposób bezgotówkowy, to wypłaty przy których wskazano tytuł "wypłata gotówkowa A. B." nie były przeznaczone na cele służbowe, co dodatkowo potwierdza oświadczenie z dnia [...] września 2013r. Ponadto Strona podniosła, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu I instancji, iż nie stawienie się A. B. na przesłuchanie w charakterze świadka na okoliczność ustalenia czy posiada on nieuregulowane zobowiązania wobec Spółki, pozbawia mocy dowodowej oświadczenie złożone przez niego w dniu [...] września 2013r. Organ I instancji podjął bowiem dwie nieudane próby wezwania A. B. na przesłuchanie w charakterze świadka, jednakże nie wykorzystał przysługujących mu na podstawie art. 262 i art. 163 O.p. środków dyscyplinujących. Zdaniem Strony znaczenie dowodowe oświadczenia z dnia [...] września 2013r. własnoręcznie podpisanego przez A. B., potwierdzonego wyciągami z rachunków bankowych, powinno być takie samo jak innych dowodów w sprawie, a zwłaszcza dowodu z ewentualnych jego zeznań w charakterze świadka. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ powołał się na art. 107 § 1, art. 108 i art. 116 O.p. i wskazał, że przed oceną wystąpienia przesłanek odpowiedzialności członków zarządu konieczne jest ustalenie istnienia i wymagalności zaległości podatkowych spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2008 r. Organ wskazał, że zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okres powstały w wyniku nieuregulowania przez Spółkę należnych zaliczek na ten podatek w wysokości wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2013r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika za pobrany a niewpłacony podatek dochodowy od osób fizycznych za ww. okres i określającej wysokość pobranych a niewpłaconych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za w/w okres. DIS wskazał, że stosownie do art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wyznaczony tym przepisem termin przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres luty-listopad 2008r. upływał z dniem 31 grudnia 2013r., natomiast za grudzień 2008r. z dniem 31 grudnia 2014r. DIS powołał się na przepis art. 70 § 4 O.p. i po przeanalizowaniu pod kątem upływu terminu przedawnienia ww. zobowiązań stwierdził, że wskutek przerwania w dniu 2 marca 2010 r. biegu terminu przedawnienia istnieje przedmiot postępowania jakim są zaległości podatkowe Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił także powołując się na art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., że przed wszczęciem postępowania wobec osoby trzeciej, została doręczona decyzja o odpowiedzialności płatnika. Według Dyrektora Izby Skarbowej z akt sprawy wynikało, że Skarżący w okresie przypadającym na terminy płatności ww. zobowiązań spółki pełnił funkcję członka zarządu. Powyższe potwierdza odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] (wpis Spółki do KRS w dniu [...] sierpnia 2005r.), stan na dzień [...] czerwca 2012r. oraz uchwała nr [...] z dnia 5 marca 2005r., zgodnie z którą Skarżący pełni funkcję członka zarządu. DIS wyjaśnił, że ponoszenie odpowiedzialności na gruncie art. 116 O.p. nie jest uzależnione od faktycznego, rzeczywistego wykonywania obowiązków, ani od np. odpowiednich kwalifikacji. DIS wskazał ponadto, że z KRS wynikało, iż oprócz Skarżącego w skład zarządu Spółki wchodził również A. B., wobec którego Naczelnik Urzędu Skarbowego W.orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej wraz ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za luty – listopad 2008r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego. Powyższe świadczy więc o tym, iż została spełniona przesłanka odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że kolejną przesłanką odpowiedzialności członka zarządu jest bezskuteczność (całkowita lub częściowa) egzekucji z majątku zarządzanej przez niego spółki. Organ II instancji stwierdził w oparciu o dokumenty zgromadzone w toku wielu postępowań egzekucyjnych, że Spółka nie posiadała majątku ruchomego, nieruchomego, środków na rachunkach bankowych oraz innych wierzytelności pieniężnych i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012r. umorzył postępowanie egzekucyjne. DIS wskazał również, że zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okres nie były jedynymi nieuregulowanymi przez Spółkę należnościami, do których prowadzona była egzekucja administracyjna. Z akt postępowania wynikało bowiem, że Spółka zalegała również z zapłatą innych zobowiązań, za które to zaległości orzeczono odpowiedzialność podatkową członków zarządu Spółki, w tym Strony, odrębnymi decyzjami. Zdaniem DIS analiza materiału dowodowego zebranego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec Spółki wskazuje, że została spełniona kolejna przesłanka pozytywna, niezbędna do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki (art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). W odniesieniu do kwestii przesłanek egzoneracyjnych Organ odwoławczy zauważył, iż w sprawie zostało wykazane również występowanie stanu niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.). DIS wskazał, że wniosek z dnia [...] czerwca 2011r. o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony przez zarząd Spółki lecz przez jej wierzyciela – A. W. w związku z niezapłaconym przez dłużnika wynagrodzeniem za pracę. W uzasadnieniu wniosku podano, iż Spółka jest niewypłacalna w rozumieniu art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, albowiem nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Organ wskazał, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił powyższy wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. z uwagi na fakt, iż jej majątek nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Powyższe świadczy więc o tym, iż wniosek ten był wnioskiem spóźnionym. Dalej DIS wskazał, że rozważając kwestię momentu wystąpienia przesłanek upadłości Spółki, a także czasu w jakim Strona winna była dopełnić spoczywających na niej obowiązków w zakresie zgłoszenia stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości zarządzanej Spółki, organ I instancji zasadnie wskazał, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki był koniec 2006r., bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż w bilansie za 2006r. na dzień 31 grudnia 2006r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 77.420,30 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 340.189,68 zł, aktywa ogółem w wysokości 262.769,38 zł, stratę netto w wysokości - 115.653,51 zł. Natomiast w bilansie za 2007r. na dzień 31.12.2007r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 70.185,87 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 334.259,07 zł, aktywa ogółem w kwocie 264.073,20 zł. W ocenie DIS, powyższe dane ewidentnie świadczą o tym, iż już na koniec 2006r. zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki dotycząca sytuacji, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Organ II instancji wskazał także, że w Spółce wystąpiły również, począwszy od 2008r., przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na niewykonywanie wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Z akt sprawy wynika bowiem, iż Spółka nie uregulowała swoich zobowiązań w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2007r., 2008 i 2009 r. Spółka posiadała też zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r., 2008r. i 2009r. w łącznej kwocie 178.483,00 zł. DIS podkreślił, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że Skarżący w czasie pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem DIS błędna ocena sytuacji finansowej, a także brak wiedzy o nieuregulowaniu deklarowanych zobowiązań podatkowych, nie może zwalniać Strony z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, bowiem sytuacja taka świadczy o niestaranności sprawowanego zarządu. O braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki można byłoby mówić w sytuacji gdyby nie miał on możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych, a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, w której taką możliwość miał, jednak z niej nie skorzystał. DIS odnosząc się do zarzutu Skarżącego, iż Spółka posiadała majątek w postaci przysługujących jej od A. B. wierzytelności w łącznej kwocie 750.000 zł wyjaśnił, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismami z dnia [...] września oraz [...] października 2013r. wzywał A. B. w celu przesłuchania w charakterze świadka na okoliczność ustalenia czy posiada nieuregulowane zobowiązania wobec Spółki. Wezwania nie zostały odebrane przez adresata. Ponadto DIS zauważył, iż z zebranych informacji wynika, iż A.B. nie dokonał żadnej wpłaty do Urzędu Skarbowego W., wbrew treści oświadczenia z dnia [...] września 2013r. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że organ I instancji przeanalizował wyciągi z rachunków bankowych i stwierdził, iż rachunki bankowe w B.SA. oraz B. SA. były objęte postępowaniem egzekucyjnym zakończonym postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012r. Powyższe, zdaniem organu wskazywało, iż brak było zatem jakichkolwiek podstaw do uznania, że w/w informacja przekazana przez Stronę w uzupełnieniu odwołania dotyczy majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. W związku z powyższym, w ocenie DIS, przesłanka egzoneracyjna odpowiedzialności podatkowej, tj. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.), w przedmiotowej sprawie nie została spełniona. DIS wyjaśnił również, iż niezastosowanie przez organ podatkowy środka dyscyplinującego, o jakim mowa w art. 263 O.p., wobec podmiotu wzywanego na świadka, nie może stanowić o uchybieniu w podejmowaniu przez organ czynności niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie: 1) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki, bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył oświadczenie prezesa zarządu A. B. z dnia [...] września 2013r. wskazujące, iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem Spółki z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000 zł oraz wyciągi z rachunków bankowych Spółki potwierdzające, iż A. B.pobrał z konta spółki 474.176,36 zł, tym samym wykazał, że spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 2) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki, bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby faktyczne zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył oświadczenie prezesa zarządu A. B. z dnia [...] września 2013r. wskazujące, iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem Spółki z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000 zł oraz wyciągi z rachunków bankowych Spółki, potwierdzające, iż A. B. pobrał z konta spółki 474.176,36 zł, tym samym wykazał, że spółka posiada mienie w postaci jej wierzytelności wobec A. B. oraz, że wierzytelności te są wymagalne, a A. B., który zobowiązał się do zwrotu ww. kwoty jest wypłacalny; 3) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki, bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych w toku postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, bowiem okoliczność wskazania mienia rzutuje bezpośrednio na wydanie decyzji, w sytuacji gdy działanie mające na celu wskazanie majątku spółki może zostać podjęte także w postępowaniu sądowym. Nie ma bowiem prekluzji na wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 4) przepisu art. 180 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady równorzędności środków dowodowych poprzez wywiedzenie z faktu nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. B. i niezastosowanie wobec niego środków porządkowych, że spółka nie posiada wierzytelności wobec A. B., przy jednoczesnej odmowie nadania mocy dowodowej złożonemu przez A. B. w dniu [...] września 2013r. oświadczeniu i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wykazał mienia Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, podczas gdy z oświadczenia tego wynika, że majątek taki istnieje; 5) przepisu art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż Spółka posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 6) przepisu art. 187 O.p. poprzez naruszenie zasady zupełności postępowania dowodowego i niedopełnienie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia posiadanego przez organ materiału dowodowego, w szczególności analizy posiadanych dokumentów związanych z wierzytelnościami Spółki, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż Spółka posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 7) przepisu art. 191 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób nienależyty, błędną ocenę materiału dowodowego, pominięcie dowodu z oświadczenia A. B. z dnia [...] września 2013r. oraz wyciągów z rachunków bankowych Spółki dotyczących przysługujących jej wierzytelności i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wykazał, iż spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; 8) przepisu art. 125 O.p. poprzez przyznanie priorytetu jedynie zasadzie szybkości działania organu z pominięciem zasady wnikliwości, co doprowadziło do niedokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. W uzasadnieniu skargi Skarżący podtrzymał stanowisko i argumenty zaprezentowane w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej zwana ,,p.p.s.a" Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, ani przepisów procedury, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przechodząc do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji na wstępie należy podkreślić, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako pełniącego funkcję członka zarządu G. sp. z o.o. za jej zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od lutego do grudnia 2008 roku. Kwestię sporną w sprawie stanowiło zatem ustalenie zaistnienia przesłanek określonych w art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (dalej jako o.p.) stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia organów podatkowych. Zgodnie z art. 116 o.p. za zaległości podatkowe między innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2). Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Przesłankami, od których przepis uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej, jest pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd (wyrażony także przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie), że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a termin płatności zobowiązań podatkowych, których dotyczą, powstał w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Tylko i wyłącznie członek zarządu może wykazać istnienie przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042). Tylko na nim spoczywa obowiązek, ale i możliwość wykazania tych przesłanek. W związku z powyższym należy stwierdzić, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości Spółki organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne ). Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo wykazały, iż w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione wymienione powyżej przesłanki pozytywne. Okolicznością bezsporną było, iż Skarżący pełnił funkcje prezesa zarządu spółki w okresie, gdy z uwagi na upływ terminów płatności zobowiązań podatkowych, w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe od lutego do grudnia 2008, które przekształciły się następnie w zaległość podatkową. Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki od dnia[...] marca 2005 r. W ocenie Sądu wykazane również zostało, iż egzekucja tych zaległości prowadzona wobec Spółki okazała się bezskuteczna, co stanowiło przesłankę wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako osoby trzeciej. W kwestii pojęcia bezskuteczności egzekucji, budzącej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. II FPS 6/08 wyrażając pogląd, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że ustalony w postępowaniu egzekucyjnym brak majątku Spółki w postaci nieruchomości i ruchomości, brak środków na rachunku bankowym oraz wierzytelności i praw majątkowych, dostatecznie uzasadniały powyższy wniosek, wyciągnięty przez organy podatkowe, w sprawie niniejszej. Nie zmienia tej oceny twierdzenie Skarżącego, iż spółce przysługuje wierzytelność wobec A. B., która powinna być przez organy oceniona jako zwalniająca go od odpowiedzialności za długi spółki. Złożona w sprawie skarga zawiera zarzuty, sprowadzające się do przyjęcia, iż spółka posiada wierzytelność wobec drugiego z członków zarządu spółki, tj. A. B.. Na tę okoliczność Skarżący powołuje znajdujące się w aktach sprawy ([...]) oświadczenie A. B., w którym stwierdza on: "posiadam nieuregulowane zobowiązania względem spółki G.sp. z o.o. z siedziba w W. z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750 000 zł i zobowiązuję się je niezwłocznie uregulować". Zdaniem Sądu powyższe oświadczenie nie oznacza wskazania majątku spółki, z którego może zostać wykonana egzekucja, i które mogłoby zwalniać skarżącego od odpowiedzialności za jej długi. Ponadto uznanie powyższego oświadczenia za wskazanie majątku spółki oznaczałoby podważenie mocy postanowienia sądu powszechnego o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku spółki. Postanowienie w tym przedmiocie zostało wydane przez Sąd Rejonowy W. [...]Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych dnia [...] w sprawie sygn akt [...]. Przyczyną oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości był fakt, iż majątek spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. Aby przypisać członkowi zarządu spółki kapitałowej odpowiedzialność za zaległości podatkowe tejże spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, ONSAiWSA 2009/6/103). We wskazanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. NSA uznał bowiem, że odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niedopełnienie. Jak już wskazano, wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został oddalony przez Sąd Rejonowy w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony przez członków zarządu Spółki, lecz przez jej wierzycielkę. Organy podatkowe w toku niniejszego postępowania stwierdziły, że już na koniec 2006 roku istniało zagrożenie zdolności spółki do terminowego regulowania bieżących zobowiązań. Ze sprawozdań finansowych za 2006 i 2007 rok wynika, że zobowiązania już wówczas przekraczały znacznie wartość majątku spółki, składały się na nie zarówno zaległości podatkowe, jak i celne, ubezpieczeniowe oraz z tytułu innych świadczeń. Zgodnie z art. 10 u.p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 u.p.u.n. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast z ust. 2 tego artykułu wynika, że dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Zgodnie zaś z art. 21 wyżej wymienionej ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1 (ust.3). Jeżeli zatem zaistnieją wymienione przesłanki ogłoszenia upadłości, na członkach zarządu ciąży obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.u.n. Obowiązek ten nie został wykonany przez Skarżącego; jednocześnie nie wykazał on, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Nie wskazał też majątku spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja. Za majątek spółki nie może zostać uznane oświadczenie A. B. o nierozliczonych zaliczkach i innych zobowiązaniach. Zdaniem Sądu, orzekającego9 w sprawie, żaden z przepisów procesowych, wskazanych w skardze, nie został przez organy podatkowe naruszony. Postepowanie zostało przeprowadzone wnikliwie i szczegółowo, a stan faktyczny został ustalony ponad wszelką wątpliwość. Organy, oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie wyszły ponad przyznane im kompetencje swobodnej oceny. Twierdzenia Skarżącego co naruszenia przepisów procesowych są gołosłowne i nie mogły zostać uwzględnione. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, wobec czego skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151p.p.s.a.