III SA/Wa 2012/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2017 r. sprawy ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru zastawów skarbowych uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...]. Decyzją z [...] stycznia 2016 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (NUS) wykreślił z rejestru zastawów skarbowych wpisy zastawów dokonane 9 sierpnia 2013 roku, 23 czerwca 2014 roku oraz 13 kwietnia 2015 roku na wniosek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (Skarżący), na samochodzie osobowym marki [...], nr rej. [...] nr [...]. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że ustanowienie powyższych zestawów skarbowych jako zabezpieczenie zaległości pozbawione było podstaw prawnych. Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, na dzień 13 sierpnia 2013 roku, 23 czerwca 2014 roku oraz 13 kwietnia 2015 roku w samochód ten nie stanowił wyłącznej własności dłużnika to jest M.M., a zatem zgodnie z art. 42a § 1 Ordynacji podatkowej zaistniała konieczność ich wykreślenia. Podstawą prawną decyzji organu pierwszej instancji był art. 42a Ordynacji podatkowej. ZUS złożył odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 42a § 1 Ordynacji podatkowej i art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 1996 roku o zastawie i rejestrze zastawów jak również art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie faktów wskazanych w decyzji będącej podstawą do wykreślenia zastawu skarbowego to jest założenie, że ustanowienie zastawu skarbowego jest równoznaczne z nabyciem prawa własności rzeczy obciążonej zastawem. Z uwagi na powyższe ZUS wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej wykreślenia zastawów skarbowych ustanowionych z dnia 9 sierpnia 2013 roku i 23 czerwca 2014 roku i oraz o utrzymanie ich na ww. samochodzie, natomiast w kwestii zastawu ustanowionego w dniu 13 kwietnia 2015 roku w zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że istnieje podstawa prawna do jego wykreślenia. W uzasadnieniu odwołujący się wskazał, że prawo własności przedmiotowego samochodu zostały przyjęte przez Bank [...] SA (bank) na podstawie umowy o ustanowienie zastawu rejestrowego dopiero z dniem 5 listopada 2014 roku. Pomimo zatem wcześniejszego ustanowienia zastawu rejestrowego na przedmiotowym samochodzie nie można przyjąć, że ustanowienie tego prawa oznaczało, iż dłużnikowi to jest panu M.M. nie przysługiwało prawo własności do tegoż pojazdu w dniach 9 sierpnia 2013 roku i 3 czerwca 2014 roku. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) decyzją z [...] maja 2016 roku utrzymał w mocy decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał w, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadzała się do ustalenia czy NUS zasadnie dokonał wykreślenia rejestru zastawów skarbowych ustanowionych 9 sierpnia 2013 roku, 23 czerwca 2014 roku oraz 13 kwietnia 2015 roku na wniosek ZUS na przedmiotowym samochodzie uznając, że w tych dniach M.M. nie był jego wyłącznym właścicielem. Organ drugiej instancji wyjaśnił, że ze zgromadzony zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] Gospodarcze z dnia [...] września 2010 roku bank ustanowił na przedmiotowym samochodzie [...] zastaw rejestrowy na poczet zabezpieczenia kredytu udzielonego panu M.M. W dniu 5 listopada 2014 roku na podstawie umowy o ustanowieniu zastawu rejestrowego zawartej pomiędzy bankiem, a M.M. bank dokonał przyjęcia powyższego pojazd na własność. Następnie na podstawie faktury z 16 lipca 2015 roku samochód został sprzedany pośrednikowi bankowemu, który fakturą z 17 lipca 2015 roku sprzedał pojazd D.S. DIS wskazał, że 30 lipca 2015 roku D.S. wystąpił o wykreślenie zastawów skarbowych obciążających ten samochód. W tym stanie faktycznym DIS uznał, że działanie NUS polegające na wykreśleniu powyższych wpisów w rejestrze zastawów skarbowych, było prawidłowe w świetle obowiązujących przepisów prawa. Organ drugiej instancji wskazał również, że zgodnie z art. 42 § 5 Ordynacji podatkowej zastaw skarbowych wygasa z mocy prawa z dniem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, z dniem wykreślenia wpisu w rejestrze zastawów skarbowych lub w razie egzekucyjnej sprzedaży przedmiotu zastawu. W ocenie DIS skoro 5 listopada 2014 roku bank dokonał przejęcia przedmiotowego samochodu na własność na podstawie umowy o ustanowienie zastawu rejestrowego uznać należy, że zastaw skarbowy ustanawia na powyższe po jeszcze wygasał z mocy prawa na podstawie art. 42 § 5 pkt 3 Ordynacji podatkowej to jest na skutek egzekucyjnej sprzedaży przedmiotu zastawu. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem ZUS wniósł skargę do tutejszego sądu zaskarżając decyzję DIS w całości i zarzucając jej : 1. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że doszło do egzekucji i sprzedaży przedmiotu zastawu wskutek najpierw przejęcia prawa własności samochodu przez bank, a dalej poprzez jego zbycia na rzecz pośrednika bankowego, a następnie na rzecz D.S., 2. co doprowadziło do naruszenia prawa materialnego to jest a. art. 42 § 5 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię polegająca na uznaniu, że warunek egzekucyjnej sprzedaży przedmiotu zastawu skutkujący wygaśnięciem tego obciążenia jest spełniony także wówczas, gdy zbycie jest dokonywane nie przez administracyjny lub sądowy organ egzekucyjny, b. jak również art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej przez zastosowanie ograniczenia w nim statuowanego pomimo braku istnienia ku temu podstaw. Z uwagi na powyższe ZUS wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Skarga jest zasadna, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają prawo w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu. Na wstępie wskazać należy, że Sąd dokonuje kontroli zaskarżonego aktu uwzględniając stan prawny w jakim był on wydany. W dacie wydania zaskarżonej decyzji kwestie wykreślenia zastawu skarbowego z rejestru zastawów regulowane były art. 42a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wykreślenie wpisu z rejestru zastawów skarbowych następuje, jeżeli rzecz lub prawo obciążone zastawem skarbowym w dniu jego ustanowienia nie stanowiły własności podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osoby trzeciej odpowiadającej za zaległości podatkowe. Wniosek o wykreślenie wpisu składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym osoba powołująca się na swoje prawo własności powzięła wiadomość o ustanowieniu zastawu. Innymi słowy mówiąc, w dacie wydania zaskarżonej decyzji, wykreślenie zastawu skarbowego mogło nastąpić o ile ustalone zostałoby, że w dacie ustanowienia zastawu przedmiot obciążony zastawem nie stanowił własności podatnika, w tym przypadku własności M.M. W niniejszej sprawie organy obu instancji ustaliły że wpisy zastawu skarbowego na przedmiotowym samochodzie dokonane zostały 9 sierpnia 2013 r., 23 czerwca 2014 r. oraz 13 kwietnia 2015 r., co oznacza, że w tych dniach powstał zastaw skarbowy. Zatem dla ustalenia, czy zaistniały przesłanki do zastosowani art. 42a § 1 Ordynacji podatkowej konieczne było ustalenie, że w dniach dokonywania wpisów do rejestru samochód nie był już własnością podatnika – M.M. Organy podatkowe obu instancji uznały, że w dniach 9 sierpnia 2013 r. i 23 czerwca 2014 r. przedmiotowy samochód nie był wyłączną własnością podatnika, bowiem obciążony był zastawem rejestrowym ustanowionym na rzecz banku [...] SA. Powyższych ustaleń faktycznych sąd nie może podzielić i uznać za podstawę dokonywania oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie sądu okoliczność, że na danej rzeczy ruchomej ustanowiony został zastaw rejestrowy nie oznacza, że zastawnik stał się jej współwłaścicielem. Zastawnikowi przysługiwało do przedmiotu zastawu ograniczone prawo rzeczowe i związane z nim uprawnienia, z których skorzystał składając 5 listopada 2014 r. oświadczenie o przejęciu na własność przedmiotowego pojazdu. Na obecnym etapie postępowania uprawnione jest zatem stwierdzenie, że dopiero z dniem 5 listopada 2014 r. prawo własności przedmiotowego samochodu przeniesione zostało z dłużnika, M.M., na jego wierzyciela, bank [...] SA. Zatem, jak słusznie wskazał ZUS w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, zaistniały przesłanki do wykreślenia zastawu skarbowego ustanowionego w dniu 13 kwietnia 2015 r., brak było jednak podstaw do wykreślenia zastawów skarbowych ustanowionych 9 sierpnia 2013 r. oraz 23 czerwca 2014 r. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał bowiem na ustalenie, że w tych datach samochód nie był wyłączną własnością M.M. Już z tej przyczyny zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji podlegały uchyleniu, jako wydane z naruszeniem przepisów postępowania, to jest art. 122, 187 § 1 i 190 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skutkowało bowiem wadliwym przyjęciem że przedmiotowy pojazd w dacie ustanowienia zastawu 9 sierpnia 2013 r. i 23 czerwca 2014 r. nie stanowił własności zobowiązanego. Organ podnosił również, że w sprawie doszło do egzekucyjnej sprzedaży przedmiotu zastawu co oznacza, że zastaw powinien zostać wykreślony. Z treści decyzji wynika, że za egzekucyjną sprzedaż samochodu organ uznał przejęcie pojazdu na własność banku a następnie jego sprzedaż pośrednikowi, który dokonał dalszego zbycia pojazdu. Sąd powyższego poglądu organu nie podziela. Pojęcie egzekucyjnej sprzedaży przedmiotu zastawu o której mowa w art. 42§ 5 pkt 3 Ordynacji podatkowej oznacza sprzedaż w ramach egzekucji administracyjnej lub sądowej. Ustawa o zastawie rejestrowym zrównuje skutki sprzedaży dokonanej przez zastawnika ze sprzedażą dokonaną w postępowaniu egzekucyjnym wyłącznie w przypadku, o którym mowa w jej art. 24 ust. 1, to jest wyłącznie w razie sprzedaży przedmiotu zastawu rejestrowego w drodze przetargu publicznego, który przeprowadzi notariusz lub komornik, w terminie 14 dni od dnia złożenia przez zastawnika wniosku o dokonanie sprzedaży (art. 24 ust. 3 ustawy o zastawie rejestrowym). Zatem dokonanie przez bank sprzedaży przedmiotu zastawu rejestrowego po jego przejęciu na własność nie może być utożsamione ze sprzedażą dokonaną w postępowaniu egzekucyjnym. Zastawnik w ramach ustawy o rejestrze zastawów może się bowiem zaspokoić albo poprzez przejęcie przedmiotu zastawu na własność, o ile przewiduje to umowa i spełnione są warunki w niej przewidziane (co nastąpiło w realiach niniejszej sprawy), albo poprzez sprzedaż o której mowa w art. 24 ust. 1 ustawy. Są to jednak dwa odrębne sposoby zaspokojenia się zastawnika, których nie można utożsamiać. Wskazać należy również w tym miejscu, że w stanie prawnym obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, wykreślenie wpisu z rejestru zastawu mogło nastąpić na skutek wydania decyzji, o której mowa w art. 42a § 2 Ordynacji podatkowej, albo na skutek zaistnienia zdarzeń o których mowa w art. 42 § 5 pkt 1 i 3 tejże ustawy. W tym ostatnim wypadku nie zachodziła konieczność wydania decyzji, a wykreślenie zastawu następowało w drodze czynności materialno-technicznej. Zatem nawet jeżeli doszłoby do wygaśnięcia zastawu na skutek jego egzekucyjnej sprzedaży, to okoliczność taka skutkowałaby wygaśnięciem zastawu z mocy prawa a postępowanie w sprawie wydania decyzji o wygaśnięciu zastawu byłoby bezprzedmiotowe i podlegałoby umorzeniu. Sąd wskazuje w tym miejscu, że w aktach administracyjnych przedstawionych sądowi znajduje się informacja z 11 sierpnia 2015 r. z której wynika, że zastaw skarbowy ustanowiony na przedmiotowym samochodzie w dniach 9 sierpnia 2013 r. oraz 23 czerwca 2014 r, oraz 13 kwietnia 2015 r. wygasł 11 sierpnia 2015 r. (karta 18 akt sprawy). Treść powyższej informacji wskazuje zatem, że jeszcze przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji zastaw na przedmiotowym pojeździe został wykreślony w drodze czynności materialno-technicznej. Organy obu instancji do powyższej informacji w ogóle się nie odniosły, tymczasem wykreślenie zastawu w drodze czynności materialno-technicznej oznacza jego wygaśnięcie, co za tym idzie bezprzedmiotowość postępowania, co do wydania decyzji o której mowa w art. 42a § 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe okoliczności, to jest wadliwe ustalenia faktyczne co do faktu przysługiwania prawa własności samochodu innemu podmiotowi niż M.M. w dniach 9 sierpnia 2013 r. oraz 23 czerwca 2014 r. jak również nie wyjaśnienie czy zastaw skarbowy ustanowiony na samochodzie rzeczywiście wygasł i został wykreślony w dniu 11 sierpnia 2015 r. skutkowały koniecznością uchylenia decyzji organów obu instancji. Sąd podkreśla w tym miejscu, że na skutek zmiany przepisów regulujących postępowanie w sprawie zastawu skarbowego, wniosek będzie musiał rozpoznany zgodnie z brzmieniem przepisów Ordynacji podatkowej obowiązujących po dniu 1 lipca 2017 r. Stosownie bowiem do art. 17 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649), zastaw skarbowy powstały przed dniem 1 lipca 2017 r., stał się zastawem skarbowym w rozumieniu znowelizowanego brzmienia Ordynacji podatkowej. Jednocześnie, wobec braku przepisu szczególnego, który nakazywałby stosowanie w sprawach takich jak niniejsza, to jest w sprawach, w których wnioski o wykreślenie zastawu złożone zostały przed dniem wejścia w życie ustawy z 10 września 2015 r. przepisów dotychczasowych, konieczne będzie stosowanie znowelizowanego brzmienia Ordynacji podatkowej. Oznacza to konieczność przekazania sprawy do organu właściwego w świetle art. 46h § 1 Ordynacji podatkowej. Na skutek nowelizacji przepisów Ordynacji podatkowej, decyzje o wykreśleniu zastawu skarbowego z uwagi na fakt, że ruchomość lub zbywalne prawo majątkowe obciążone zastawem skarbowym w dniu jego powstania nie stanowiły własności podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osoby trzeciej wydawane są obecnie przez podmiot, na wniosek którego ustanowiony został zastaw skarbowy. Organ właściwy w świetle aktualnych przepisów prowadząc ponownie postępowanie odniesie się w pierwszej kolejności do informacji zawartych piśmie z 11 sierpnia 2015 r. z których wynika, że zastaw skarbowy na przedmiotowym pojeździe wygasł. Organ ten zobowiązany będzie do rozważenia, czy wobec powyższego istnieje przedmiot postępowania w zakresie wydania decyzji o wykreśleniu zastawu z uwagi na okoliczności podnoszone we wniosku D.S. z dnia 30 lipca 2015 r., czy też postępowanie to winno zostać umorzone na skutek jego bezprzedmiotowości będącej następstwem wcześniejszego wygaśnięcia zastawu skarbowego. Jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania organ ustali, że nie doszło do wykreślenia zastawów na skutek czynności materialno-technicznej rozpozna wniosek o wykreślenie uwzględniając stanowisko sądu zgodnie z którym zastaw ustanowiony w dniu 13 kwietnia 2015 r. ustanowiony został na pojeździe nie stanowiącym własności zobowiązanego. Końcowo sąd wskazuje, że w toku postępowania sądowego Skarżący wskazywał, że nie została rozliczona kwota uzyskana przez bank ze sprzedaży przedmiotowego pojazdu, Do akt administracyjnych sprawy, już po wydaniu zaskarżonej decyzji przez organ drugiej instancji wpłynęło pismo z [...] SA z dnia 11 sierpnia 2016 r. z którego wynika że przedmiotowy pojazd został przejęty na własność banku oraz rozliczony kwotą 25.447,15 złotych, która to kwota nie pokryła w całości zadłużenia klienta z tytułu kredytu, którego zabezpieczenie stanowił zastaw rejestrowy. Sąd dopuścił dowód z powyższego dokumentu na rozprawie w dniu 29 września 2017 r. W ocenie sądu okoliczność ta może mieć ewentualne znaczenie w świetle art. 46i pkt 2 Ordynacji podatkowej dla podmiotu, na wniosek którego zastaw został ustanowiony i który w razie utraty zasadności istnienia zastawu skarbowego może wystąpić do organu prowadzącego rejestr zastawów z wnioskiem o wykreślenie zastawu Z uwagi na powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) w związku z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.