III SA/Wa 2019/17

Sygn. akt III SA/Wa 2019/17 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 marca 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska asesor WSA Agnieszka Wąsikowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 marca 2018 r. sprawy ze skargi C. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (zwany dalej: "organem pierwszej instancji") wydał wobec C. M. (zwanego dalej: "Skarżącym") decyzję z dnia [...]. grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za: I, II, III i IV kwartał 2013 r. Organ pierwszej instancji biorąc pod uwagę adnotacje Poczty Polskiej S.A. umieszczone na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki poleconej nr [...].zawierającej powyższą decyzję, z których wynika, że była ona awizowana w dniach: 22 grudnia 2016 r. i 2 stycznia 2017 r., uznał wskazaną decyzję za doręczoną Skarżącemu z dniem 5 stycznia 2017 r. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) – zwanej dalej: "O.p." Następnie pismem z dnia 23 stycznia 2017 r., złożonym w Urzędzie Skarbowym w O. w dniu 24 stycznia 2017 r., Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji. Z treści przedmiotowego odwołania wynika, że Skarżący wniósł w nim o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zdaniem Skarżącego, organ pierwszej instancji niewłaściwie zinterpretował przepis art. 120 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) – zwanej dalej: "u.p.t.u.", w zakresie opodatkowania systemem VAT-marża używanych samochodów osobowych importowanych spoza Unii Europejskiej. Skarżący zarzucił też, że organ niewłaściwie zastosował przepis art. 42 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie uznania, iż w stanie faktycznym niniejszej sprawy miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Skarżący zawarł również w swoim odwołaniu uwagi dotyczące przewlekle prowadzonego postępowania podatkowego. Jednocześnie z przedmiotowym odwołaniem Skarżący złożył w dniu 24 stycznia 2017 r. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia tego odwołania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. po rozpatrzeniu powyższego wniosku postanowieniem z dnia [...]. marca 2017 r. odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem odwoławczym") postanowieniem z dnia [...]. marca 2017 r. stwierdził uchybienie przez Skarżącego terminowi wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] grudnia 2016 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...].grudnia 2016 r. została uznana za doręczoną Skarżącemu w dniu 5 stycznia 2017 r., co oznacza że 14-dniowy termin do wniesienia odwołania określony w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., rozpoczął swój bieg w dniu 6 stycznia 2017 r. i upłynął z dniem 19 stycznia 2017 r. Natomiast odwołanie złożono w urzędzie skarbowym w dniu 24 stycznia 2017 r., co wynika z prezentaty umieszczonej przez Urząd Skarbowy w O. na tym odwołaniu. Powyższe oznacza zatem, że czynność ta nastąpiła po dniu 19 stycznia 2017 r., tj. po dniu w którym upłynął termin do wniesienia odwołania. Organ odwoławczy zaznaczył też, że powyższe okoliczności nie były kwestionowane przez Skarżącego, który złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a tym samym potwierdził w istocie niedotrzymanie tego terminu. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy stwierdził na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., uchybienie przez Skarżącego terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, wskazując też, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Z tego względu każde, nawet nieznaczne, przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie przez stronę temu terminowi. Skarżący zaskarżył następnie powyższe postanowienie organu odwoławczego wnosząc skargę w piśmie z dnia 25 kwietnia 2017 r., w której zarzucił naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., poprzez uznanie, iż postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu powinno być wydane, a nawet jeżeli powinno być wydane, to przed a nie po wydaniu postanowienia w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. Wskazując na powyższy zarzut Skarżący wniósł w swojej skardze o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - zwanej dalej: "p.p.s.a.", a także o rozważenie uchylenia przez tut. Sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. również postanowienia organu odwoławczego z dnia 31 marca 2017 r. odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, 2) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że przedmiotową skargę wniósł w niniejszej sprawie z ostrożności procesowej, gdyż zaskarżone postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest ostateczne i zgodnie z zawartym pouczeniem, przysługuje od niego skarga do sądu administracyjnego. Skarżący zauważył też, że organ odwoławczy wydał zarówno postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, jak i postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania tego samego dnia, tj. 31 marca 2017 r., przy czym postanowienie o odmowie przywrócenia terminu jest zdaniem Skarżącego wcześniejsze, gdyż ma niższy numer sprawy. Skarżący nawiązując do zagadnienia związanego z kolejnością wydawania przez organ odwoławczy tychże obu rozstrzygnięć zauważył również, że w orzecznictwie administracyjnym funkcjonują dwie koncepcje dotyczące chronologii wydawania postanowień o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz postanowień stwierdzających uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Skarżacy zauważył, że według jednej koncepcji w pierwszej kolejności należy wydać postanowienie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu, a następnie po uprawomocnieniu się tego postanowienia, postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast według drugiej koncepcji rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. następuje po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, uznając zarzuty skargi za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - zwanej dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego oraz na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem zaskarżenia w rozpoznanej sprawie było postanowienie organu odwoławczego z dnia [...]. marca 2017 r. stwierdzające uchybienie przez Skarżącego terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...].grudnia 2016 r. Skarżący wnosząc w niniejszej sprawie skargę na wskazane powyżej postanowienie nie kwestionował faktu nieterminowego złożenia przez niego odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Wskazywał natomiast na błędną jego zdaniem kolejność chronologiczną wydania przez organ odwoławczy zaskarżonego postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz postanowienia organu odwoławczego w przedmiocie odmowy przywrócenia Skarżącemu terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem Skarżącego, zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania winno być wydane przez organ odwoławczy dopiero po wydaniu przez ten organ postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, zaś organ odwoławczy nie zachowując tej kolejności naruszył art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Z akt niniejszej sprawy wynika, że decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...]. grudnia 2016 r., doręczana Skarżącemu za pośrednictwem Poczty Polskiej, w dniu 22 grudnia 2016 r. z powodu niemożności doręczenia przesyłki pocztowej adresatowi, pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, została pozostawiona do dyspozycji adresata w UP S. Następnie z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie 7 dni, przedmiotową przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 2 stycznia 2017 r. Z powodu nie podjęcia awizowanej przesyłki, w dniu 16 stycznia 2017 r. wskazaną przesyłkę zwrócono adresatowi, zaś upływ 14-dniowego terminu o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1 O.p., liczonego od dnia 22 grudnia 2016 r. nastąpił z dniem 5 stycznia 2017 r., który został uznany za dzień doręczenia przedmiotowej decyzji Skarżącemu. W konsekwencji 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., rozpoczął swój bieg w dniu 6 stycznia 2017 r. i upłynął z dniem 19 stycznia 2017 r. Natomiast odwołanie zostało złożone przez Skarżącego w urzędzie skarbowym w dniu 24 stycznia 2017 r., a więc po upływie terminu. Zgodnie natomiast z art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Zgodzić się należy w tym miejscu ze stanowiskiem organu odwoławczego, który wskazywał w zaskarżonym postanowieniu, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania tego organu, gdyż obowiązek taki wynika wprost z powołanego powyżej przepisu. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdziwszy uchybienie przez Skarżącego terminowi do wniesienia odwołania, zobowiazany był do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie przez Skarżącego temu terminowi. Odnosząc się do przedstawionego powyżej stanowiska Skarżącego w kwestii kolejności chronologicznej wydawania przez organ odwoławczy postanowień o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz postanowień w przedmiocie wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, tut. Sąd wskazuje że podziela w tym zakresie poglądy wyrażone w uzasadnieniu powołanego przez Skarżącego w jego skardze wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1443/11 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z uzasadnienia wskazanego wyroku NSA wynika, że warunkiem koniecznym przywrócenia przez organ stronie terminu do dokonania określonej czynności procesowej jest stwierdzenie, że strona uchybiła temu terminowi, w tym np. terminowi do wniesienia odwołania. Zatem organ odwoławczy winien najpierw wydać postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia przez stronę terminowi do wniesienia odwołania, ustalając przy tym daty początku i końca biegu terminu do wniesienia odwołania oraz datę faktycznego wniesienia tego odwołania. Ponadto zgodzić się należy ze stanowiskiem organu odwoławczego zaprezentowanym w odpowiedzi na skargę, że oba postanowienia tego organu zostały wydane w tym samym dniu, zaś nadane tym postanowieniom numery spraw służą wyłącznie do oznaczenia i identyfikacji tych spraw w ewidencji rozpatrywnych spraw oraz w systemie kancelaryjnym organu. Numery te nie mają więc w tej sytuacji znaczenia dla określenia kolejności wydania przez ten organ obu tych postanowień. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał za niezasadny zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Ponadto Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa pozwalających na uwzględnienie skargi. Z tych powodów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.