III SA/Wa 2029/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2006 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W, na rzecz K.S. kwotę 246 zł (dwieście czterdzieści sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 220 § 2 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 2 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako Ordynacja - oraz art. 1, art. 5, art. 6, art. 9, art. 14 - art. 16 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) – dalej jako psd - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] stycznia 2006 r. Nr [...]. Decyzją tą Naczelnik Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 207 i art. 258 Ordynacji oraz art. 16 psd, stwierdził wygaśnięcie decyzji z [...] lutego 2005 r. Nr [...], w której dokonano wymiaru podatku spadkowego w wysokości [...] zł od masy spadkowej po zmarłym J. S. o wartości [...] zł i ustalił dla K. S. podatek z tytułu nabycia spadku w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ podatkowy I instancji wskazał, że w sprawie nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 16 psd, ponieważ kupno nowego mieszkania nastąpiło w dniu [...] lutego 2005 r., czyli cztery miesiące wcześniej niż sprzedaż lokalu nabytego w drodze spadku, która miała miejsce [...] czerwca 2005 r. W odwołaniu z 17 lutego 2005 r. K.S. stwierdziła, że zaczęła przygotowywać mieszkanie do sprzedaży i szukać większego od początku 2005 r.. Nabycie mieszkania przy ul. [...]. nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 16 ust. 7 psd, ponieważ miało miejsce cztery miesiące przed zbyciem odziedziczonego mieszkania, czyli "nie później niż sześć miesięcy od dnia zbycia". Dyrektor Izby Skarbowej w W., utrzymując decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W., zauważył, że w dniu [...] lutego 2005 r. K. S., przystępując do aktu nabycia większego mieszkania przy ul. [...], podała adres zamieszkania rodziców (przy ul [...]), natomiast przy dokonywaniu aktem notarialnym w dniu [...] czerwca 2005 r. sprzedaży lokalu spadkowego strona wskazała adres zamieszkania przy ul. [...].. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wynika z tego, iż strona nie mieszkała w okresie od [...] lutego 2005 r. do [...]czerwca 2005 r. w lokalu spadkowym, zatem nie wypełnia przesłanek do przyznania jej ulgi przewidzianej w art. 16 psd. Ponadto w dniu składania oświadczenia o zamieszkiwaniu w odziedziczonym lokalu przez 5 lat, czyli w dniu [...] września 2004 r. istniała okoliczność niezdolności matki strony do samodzielnej egzystencji, zatem już w tym momencie nie istniała możliwość wywiązania się obowiązku określonego w art. 16 ust. 2 psd. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie K. S. zarzuciła naruszenie art. 121 oraz 122 Ordynacji poprzez niezastosowanie tych przepisów oraz naruszenie art. 16 ust. 2 pkt 5 w zw z art. 16 ust. 7 psd poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wniosła o stwierdzenie nieważności, względnie uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji. Zdaniem skarżącej organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, a swoją decyzję utrzymującą w mocy decyzje organu I instancji oparł na założeniu, że strona złożyła niezgodne z prawdą oświadczenie o planowanym zamieszkiwaniu i nie sprawdził, czy to założenie odpowiada rzeczywistości. Organ podatkowy nie powiadomił nawet strony, że oświadczenie o planowanym zamieszkiwaniu budzi jego wątpliwości, czym uniemożliwił jej skuteczną obronę. Według skarżącej prawo do ulgi przewidzianej w art. 16 psd jest uzależnione od faktycznego zamieszkiwania w danym miejscu przez pięć lat, a nie od subiektywnego przeświadczenia strony co do tego faktu. Subiektywne odczucia podatnika nie powinny być przedmiotem oceny. Ponadto nie jest podstawą do wygaśnięcia decyzji zbycie mieszkania, jeżeli zbycie takie było uzasadnione konicznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego mieszkania nastąpiło nie później niż w ciągu 6 miesięcy od dnia zbycia. Według skarżącej, jeśli nabycie nowego lokalu nastąpiło jeszcze przed datą zbycia nabytego w drodze darowizny lub spadku lokalu, warunek do skorzystania z ulgi został spełniony, o ile kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu nabytego w drodze spadku służy w całości realizacji potrzeb mieszkaniowych spadkobiercy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. dokument złożony przez skarżącą, potwierdzający zameldowanie w okresie od [...] lutego 2004 r. do[...] lutego 2005 r., jest dowodem jedynie na to, że skarżąca dopełniła obowiązku meldunkowego. O zastosowaniu ulgi z art. 16 psd decyduje fakt rzeczywistego zamieszkiwania w danym miejscu przez okres pięciu lat, który nie miał miejsca. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) – dalej jako u.p.p.s.a. - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako u.p.p.s.a. – Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, iż naruszają one prawo w stopniu powodującym konieczność ich uchylenia. Przede wszystkim organy podatkowe obu instancji nie przeprowadziły należycie postępowania dowodowego i nie wyjaśniły wszelkich wątpliwości istniejących w sprawie, pomimo tego, że obowiązek ten ciąży na nich na mocy przepisów Ordynacji, a wynika chociażby z art. 122 i art. 187. Wyrażona w art. 122 Ordynacji zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania podatkowego. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z tą zasadą jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego, ponieważ prawidłowa ocena prawna faktów powinna być poprzedzona ustaleniem faktów zgodnie z rzeczywistością: nie istnieje możliwość prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego, jeżeli stan faktyczny został ustalony błędnie. Przyznanie ulgi, o której mowa w art. 16 psd jest uzależnione od faktu zamieszkiwania (faktycznego) przez okres pięciu lat w lokalu mieszkalnym, które to zamieszkiwanie skarżąca zadeklarowała w piśmie z dnia [...] września 2004 r.. Zamieszkiwanie skarżącej we wskazanym miejscu zostało potwierdzone faktem zameldowania na pobyt czasowy ponad 2 miesiące ([...] luty 2004 r.) w lokalu spadkowym przy ul [...] Jak zauważył WSA w Warszawie w wyroku z 2 listopada 2004 r. sygn. I SA 3199/02 (LEX nr 155903) zamieszkiwanie w lokalu oznacza to, że interesy życiowe danej osoby na trwałe związane były z danym lokalem, choćby nawet przez czas dłuższy w lokalu tym nie zamieszkiwał z różnych przyczyn życiowych. Wpis w dowodzie osobistym o zameldowaniu w danym lokalu rodzi jedynie domniemanie, że dana osoba mieszka pod wskazanym adresem i że ma ona uprawnienia do przebywania w danym lokalu. Okoliczność faktycznego niezamieszkiwania pod wskazanym adresem – jeżeli organy podatkowe zamierzały wywodzić skutki prawne z nieprawdziwego oświadczenia strony – należało sprawdzić i dowieść, że w rzeczywistości miejsce zamieszkiwania skarżącej było inne niż zadeklarowane w złożonym oświadczeniu. Wpisy w treści aktów notarialnych z [...] lutego 2005 r. oraz z [...] czerwca 2005 r. nie dowodzą niczego innego niż to, że na potrzeby transakcji cywilnoprawnych skarżąca oznaczyła swoje miejsce zamieszkania w inny sposób, niż podczas realizacji obowiązku meldunkowego, czy w treści deklaracji złożonej dla organów podatkowych. Fakt odmiennego oznaczenia miejsca zamieszkania na potrzeby transakcji sprzedaży, z czym przepisy prawa nie wiążą skutków administracyjnoprawnych, czyli także – podatkowych, nie może jednak być powodem wygaśnięcia ulgi dla skarżącej. Tak jak fakt zameldowania powoduje domniemanie faktu zamieszkania osoby w danym miejscu, tak oznaczenie w akcie notarialnym, o którym mowa, takiego domniemania nie powoduje. W ten sam sposób dla analizowanej sprawy należy ocenić niezdolność matki skarżącej do samodzielnej egzystencji, na co powołują się organy podatkowe: sprawowanie opieki nad chorą matką nie wyklucza zaspokajania potrzeb mieszkaniowych w innym lokalu. Żeby dowieść, że miejsce zamieszkania skarżącej jest inne niż zadeklarowane na potrzeby podatku od spadków i darowizn, organy podatkowe powinny udowodnić to, iż centrum interesów życiowych skarżącej zostało przeniesione – w sposób stały – w inne miejsce, czego w ocenie Sądu organy podatkowe nie dokonały. Należy też zbadać, czy w sprawie tej wystąpiła uzasadniona konieczność zmiany warunków mieszkaniowych, tak jak stanowi to przepis art. 16 ust. 7 psd. Z analizy treści art. 16 ust. 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. psd wynika, że wprowadzając obowiązek dotrzymania zakreślonego terminu dla zachowania ulgi, ustawodawca wymaga, by nabycie nowego lokalu, budynku lub uzyskanie pozwolenia na budowę nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. Oznacza to, iż zachowany będzie ów termin także w takiej sytuacji, gdy nabycie nowego lokalu nastąpiło wcześniej niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia (por. wyrok WSA w Warszawie z 22 grudnia 2004 r. III SA/Wa 583/04 - LEX nr 175306), która to sytuacja miała miejsce w rozstrzyganej sprawie. Nabycie innego lokalu może nastąpić wcześniej niż sam fakt zbycia odziedziczonego lokalu Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1pkt 1 lit a i c u.p.p.s.a. oraz art. 152 u.p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.