III SA/Wa 2080/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi P. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] września 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie podatkowe wobec P. N., prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych pod firmą Przedsiębiorstwo Budowlane "E.", dalej jako "Skarżący" w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Wszczęcie postępowania podatkowego nastąpiło z uwagi na wykrycie w toku kontroli podatkowej, przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w P. nieprawidłowości w zakresie zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 215.090,88 zł, w tym o kwotę 200.000 zł przez zaksięgowanie w ciężar kosztów wydatków poniesionych z tytułu zakupu usług budowlanych, które nie zostały wykonane, kwotę 840,13 zł przez zawyżenie kwoty wynagrodzeń oraz o kwotę 14.250,75 zł przez zaliczenie do kosztów, kwoty niezapłaconych składek ZUS. Decyzją z dnia [...] marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie zebranych materiałów postępowania podatkowego określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych dla P. N. za 2006 r. w kwocie 87.823 zł. W uzasadnieniu wskazał, że w toku kontroli podatkowej ustalono, że podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę 200.000 zł, wynikającej z czterech faktur wystawionych przez "T." Firma Usługowo Handlowa T. W. z siedzibą w P. za wykonanie robót termo - modernizacyjnych budynków mieszkalnych przy ul. H. [...] i ul. M. [...] w P.. Podatnik jednak nie przedłożył umowy z dnia 11 maja 2006 r., o której mowa w tych fakturach, ani też protokołu odbioru robót, za które zostały wystawione powyższe faktury. Wyjaśnił ich brak tym, że zostały one przekazane w dniu 31 lipca 2008 r. Prokuraturze Rejonowej w P.. Dokumentów tych nie było wśród dokumentów udostępnionych przez Prokuraturę organowi podatkowemu w związku z prowadzoną kontrolą podatkową. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że faktury te zawierają tylko ogólnikowe dane, takie jak nazwę usługi i jej wartość. Wystawca nie wskazał w nich szczegółowych danych dotyczących transakcji, powołał się tylko na umowę z dnia 11 maja 2006 roku. Jako formę zapłaty wskazano "zapłacono gotówką". Ponadto Skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających przekazanie wynagrodzenia T. W. za te usługi. Ponadto pracownicy firmy "E.", przesłuchiwani w charakterze świadków – P. C., R. H., T. Z., G. K. oraz M. B., nie potwierdzili wykonywania robót termo - modernizacyjnych przez firmy podwykonawcze. W konsekwencji organ I instancji stwierdził, że roboty termo - modernizacyjne nie zostały wykonane przez firmę T. W. "T.", który prowadził działalność gospodarczą w zakresie blacharstwa, mechaniki pojazdowej i autoholowania, ani też przez firmę M. B. - podmiot fikcyjny. Tym samym faktury wystawione przez firmę T. W. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a kwoty z nich wynikające nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu firmy Skarżącego. W protokole badania ksiąg sporządzonym w dniu 8 stycznia 2010 r., stwierdzono, że przez zawyżenie przez podatnika kosztów uzyskania przychodu o łączną kwotę 215.090,88 zł poprzez zaliczenie do kosztów w maju i czerwcu zawyżonej o 840,13 zł kwoty wynagrodzeń, zaewidencjonowanie w marcu, czerwcu, lipcu i sierpniu niezapłaconych składek ZUS na kwotę 14.250,75 zł, zaliczenie do kosztów w maju kwoty netto 200.000 zł wynikającej z czterech faktur wystawionych przez firmę T. W., podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2006 r. prowadzona przez podatnika jest nierzetelna po stronie kosztów. Skarżący w odwołaniu z dnia 24 marca 2010 r. zarzucił naruszenie: 1) art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.) przez jego niewłaściwe zastosowanie i zakwestionowanie wydatków na wykonanie usług, wykonanych przez firmę T. W., 2) art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i 2, art. 187 § 1, art. 190 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: O.p.) przez niewłaściwe prowadzenie postępowania podatkowego, a w szczególności: - uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności okoliczności związanych z faktycznym wykonaniem usług, - uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności przez niewykorzystanie możliwych w danym stanie faktycznych środków dowodowych celem wyjaśnienia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym i nieuwzględnianie wniosków strony o podjęcie stosownych czynności dowodowych, - posługiwanie się możliwie najprostszymi środkami, które w ocenie organu podatkowego miały doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia, co jednak nastąpiło z naruszeniem podstawowych wymogów w zakresie przepisów normujących postępowanie podatkowe, w szczególności przez priorytetowe potraktowanie zasady szybkości postępowania z uszczerbkiem dla jego wnikliwości, - brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy, mimo zgłaszanych zastrzeżeń co do prawidłowości przeprowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności postępowania dowodowego oraz mimo obszernego kształtu decyzji, która jednak w istocie rzeczy jest zrelacjonowaniem przebiegi postępowania oraz selektywnie potraktowanego materiału dowodowego w sprawie, czym naruszono zasadę określoną w art. 124 O.p., - przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowodowej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy, w szczególności przez oparcie rozstrzygnięcia na selektywnie zgromadzonych dowodach, - brak wyjaśnienia rozbieżności, jakie pojawiły się w toku postępowania, w szczególności wynikających z konfrontacji poszczególnych dowodów między sobą, - brak prawnego i faktycznego uzasadnienia decyzji, które w pierwszej części ma wyłącznie charakter sprawozdawczy, a w drugiej pozbawione jest merytorycznej argumentacji, w szczególności brak wskazania, dlaczego organ dał wiarę zeznaniom niektórych świadków, a odmówił wiarygodności wyjaśnieniom Strony, popartymi dowodami w postaci dokumentów, - przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z logiką i doświadczeniem życiowym, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 22 u.p.d.p.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f. Zatem aby uznać wydatek za spełniający to kryterium, winien on dotyczyć zdarzenia gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą podatnika. Warunek ten jest spełniony, jeżeli zdarzenie to zaistniało w rzeczywistości, ponieważ tylko wtedy może ono mieć wpływ na przychody. W rozpatrywanej sprawie organ I instancji zasadnie uznał, że faktury wystawione przez firmę T. W. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podkreślił, że zeznania Skarżącego i T. W. dotyczące terminu i zakresu wykonywanych prac są ogólnikowe. Ponadto Skarżący stwierdził, że firma T. W. wykonała roboty przy termo - modernizacji budynku na osiedlu T., prawdopodobnie był to blok przy ul. M.. Natomiast T. W. oświadczył, że w 2006 r. ocieplał blok przy ul. T. i ul. K.. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w miesiącu maju 2006 r., tj. w okresie, kiedy firma T. W. miałaby wykonywać usługi budowlane, wykonywano docieplenie bloku przy ul. H. [...], natomiast prace przy ul. K. wykonywano w 2007 r. Ponadto według zeznań Skarżącego materiały konieczne do wykonania robót zapewniał podwykonawca, czyli firma "T.". Natomiast T. W. twierdził, że ani on, ani jego podwykonawca M. B. nie dokonywali żadnych zakupów, gdyż odpowiedzialnym za dostawę materiałów była firma "E.". Odnośnie kwestii dokonania płatności za te usługi ani Skarżący, ani T. W. nie potrafili jednoznacznie wskazać miejsca i terminu płatności, oprócz tego, że zapłacono gotówką. Ponadto żaden z przesłuchiwanych pracowników Przedsiębiorstwa Budowlanego "E." nie potwierdził, że podwykonawcą przy realizacji robót termomodernizacyjnych była firma T. W.. Ponadto P. Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa - inwestor tych robót termo - modernizacyjnych - nie akceptowała wykonania części prac przez firmę T. W., jako podwykonawcę. W toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na to, że firma Skarżącego rzeczywiście wykonała usługi termo - modernizacyjne, udokumentowane czterema zakwestionowanymi fakturami. Z tych względów faktury wystawione przez firmę "T." FUH T. W. nie mogły być podstawą zaliczenia wynikających z nich wydatków do kosztów uzyskania przychodu firmy "E." za 2006 rok i organ I instancji, nie uznając kwot wynikających z tych czterech faktur za koszty uzyskania przychodu firmy Skarżącego, nie naruszył przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący złożył skargę od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Wniósł o uchylenie decyzji oraz uchylenie poprzedzającego rozstrzygnięcia organu I instancji, zarzucając naruszenie: 1) art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. przez niewłaściwe zastosowanie i zakwestionowanie wydatków na wykonanie usług wykonanych przez firmę T. W., 2) art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i 2, art. 127, art. 187 § 1, art. 190 § 1, art. 191, art. 200a, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., przez : a) uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności okoliczności związanych z faktycznym wykonaniem usług, b) uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez niewykorzystanie możliwych w danym stanie faktycznym środków dowodowych celem wyjaśnienia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym i nieuwzględnianie wniosków strony o podjęcie stosownych czynności dowodowych, c) posługiwanie się możliwie najprostszymi środkami, które w ocenie organu podatkowego miały doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia, co jednak nastąpiło z naruszeniem podstawowych wymogów w zakresie przepisów normujących postępowanie podatkowe, w szczególności poprzez priorytetowe potraktowanie zasady szybkości postępowania z uszczerbkiem dla jego wnikliwości, d) brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy organ podatkowy, mimo zgłaszanych zastrzeżeń co do prawidłowości przeprowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności postępowania dowodowego oraz selektywnie potraktowanego materiału dowodowego w sprawie, czym naruszono zasadę określoną w art. 124 O.p., e) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy w szczególności poprzez oparcie rozstrzygnięcia na selektywnie zgromadzonych dowodach, f) brak wyjaśnienia rozbieżności, jakie pojawiły się w toku postępowania, w szczególności wynikających z konfrontacji poszczególnych dowodów między sobą, g) brak prawnego i faktycznego uzasadnienia decyzji, które w pierwszej części ma jedynie charakter streszczenia decyzji organu I instancji, a pozbawione jest merytorycznej argumentacji, w szczególności brak wskazania, dlaczego organ dał wiarę zeznaniom niektórych świadków, a odmówił wiarygodności wyjaśnieniom strony popartymi dowodami w postaci dokumentów, h) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z logiką i doświadczeniem życiowym, i) naruszenie zasady dwuinstancyjności, poprzez zaniechanie przez organ II instancji ponownego rozpoznania sprawy, lecz ograniczenie do kontroli decyzji organu I instancji, j) naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości dotyczących stanu faktycznego zgodnie z zasadą in dubio pro fisco które to uchybienia miało istotny i decydujący wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a." - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z tej przyczyny Sąd w pierwszej kolejności zbadał, czy toczące się postępowanie nie naruszyło norm postępowania, zawartych w Ordynacji podatkowej jak też, czy wydane w sprawie decyzje są zgodne z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd stwierdza, że zarówno zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca, odpowiadają prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sprawy było określenie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 - ty dla P. N., prowadzącego działalność gospodarczą w branży budowlanej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w toku postępowania podatkowego ustalił, że przychody wykazane przez podatnika pokrywają się z istniejącymi dokumentami księgowymi i nie nasuwają wątpliwości faktyczno - prawnych. Natomiast koszty uzyskania przychodów zostały zawyżone między innymi o wartość faktur, wystawionych przez T. W., prowadzącego firmę T. FUH w P.. T. W. wystawił bowiem cztery opisane wcześniej faktury za wykonanie robót modernizacyjnych, jak wskazano w fakturach - zgodnie z umową z dnia 11 maja 2005 r., na łączną kwotę 200.000 zł. Umowy jednakże nie przedstawił ani Skarżący ani też T. W., nie było jej również w dokumentacji Prokuratury prowadzącej postępowanie karne, pomimo iż zdaniem Skarżącego powinna tam się znajdować. Skarżący wyjaśnił, że dotyczyła ona wykonywania robót dla P. Spółdzielni Mieszkaniowej Lokatorsko- Własnościowej polegających na ociepleniu budynków mieszkalnych, remontu balkonów i elewacji z wymianą okien oraz malowaniu klatek schodowych we wskazanych w umowie ze Spółdzielnią budynkach. Podatnik nie przedstawił jednak protokołu odbioru robót od T. W. i jak wynika z pisma Spółdzielni z dnia 2 lipca 2009r. nie występował nigdy o wyrażenie zgody na podzlecenie usług budowlanych i termo - modernizacyjnych, której to zgody wymagała umowa ze Spółdzielnią. Dodatkową okolicznością była ta, że z faktury wynikało, iż zapłata za podzleconą usługę nastąpiła w gotówce, a brak było pisemnych potwierdzeń przekazania pieniędzy z wystawianych faktur. Istotna też była ta okoliczności, że podstawową działalnością gospodarczą T. W. były usługi blacharskie, mechanika pojazdowa i autoholowanie nie zaś usługi budowlane i w tym czasie nie zatrudniał pracowników. Należy zauważyć, że wskazane okoliczności zostały dopełnione zeznaniami T. W., który wyjaśnił, że nie wykonywał usług i nie sprzedał materiałów P. N.. Zeznania tej treści zostały przez niego następnie odwołane i w następnych szczegółowo opisał budynki, w których formalnie jego firma dokonywała ociepleń. Przyznał jednak, że faktycznie zlecił roboty firmie M. B., który wykonywał roboty przez swoich pracowników, ale rodzaju prac obejmujących te czynności, nie potrafił wskazać. Zaprzeczył też, aby dostarczał materiały potrzebne do wykonywania usług, jego zdaniem materiały dostarczał P. N.. Zdaniem P. N., co wynikało z jego zeznań z dnia 16 sierpnia 2008 r., to T. W. odpowiedzialny był za materiały do robót modernizacyjnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wykazał, że M. B. jako przedsiębiorca nie istnieje, nie funkcjonuje pod adresem wskazanym na fakturze i nie figuruje w rejestrach podatkowych, a numer NIP widniejący na fakturze nie został stworzony przez żaden z urzędów skarbowych. Skarżący podatnik w toku postępowania podatkowego konsekwentnie twierdził, że prace zostały wykonane przez inne osoby, ale na jego zlecenie. Wobec tego w toku postępowania podatkowego przesłuchano pracowników P. N. na okoliczność zakresu robót wykonywanych przez firmę ich pracodawcy. Pracownicy ci to P. C., R. H., R. K., T. Z., G. K. i M. B.. Przesłuchany też został A. Z. – kierownik budowy przy termoizolacji bloków spółdzielczych. Jak wynika z zeznań tych osób, w remontowanych obiektach pracowało wiele osób, również z firm podwykonawców, gdyż firma P. N. nie była w stanie sama wykonać zakresu zlecanych prac. W toku postępowania stwierdzono, że w obiektach spółdzielczych pracowali również pracownicy podwykonawcy – firmy "P.". Pracownicy P. N. nie znali osobiście żadnych z osób pracujących w budynkach spółdzielczych i nie potrafili wskazać ich bliższych danych, nie znali też osoby o nazwisku "W.". Natomiast P. C. zeznał, że ocieplenie budynków spółdzielczych wykonywali tylko i wyłącznie pracownicy P. N.. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. ilość osób zatrudnionych przez P. N. pozwalała jego firmie zrealizować umowę ze spółdzielnią mieszkaniową samodzielnie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji stwierdził, że ustalania były prawidłowe i że T. W. wysławił na rzecz Skarżącego cztery faktury obrazujące czynności, które nie zostały dokonane. Zdaniem W. miała je wykonać firma M. B., ale uwzględniając, że taki przedsiębiorca nie istniał, nie było to możliwe. Sąd również podziela ten pogląd, stwierdzając, że opisany stan faktyczny, w świetle zebranych dowodów, został ustalony prawidłowo. Wszystkie wymienione dowody przemawiają za przyjętą przez organy podatkowe konstrukcją zdarzeń. Umowa dla spółdzielni została zrealizowana, ale w jej realizacji nie uczestniczyła pośrednio firma T. W. ani bezpośrednio firma M. B.. Organy podatkowe obu instancji nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów, szczegółowo wskazując okoliczności udowodnione i dowody, którym nie dały wiary. Zeznania pracowników P. N. są jednym z elementów dowodowych, układających się w jedną całość. Tymi uzupełniającymi są zeznania T. W., zlecenie przez Skarżącego prac jednoosobowej firmie W., specjalizującej się w samochodowych naprawach blacharskich i mechanicznych jak też holowaniu samochodów, brak w dokumentacji księgowej umowy zawartej przez obie firmy, brak dokumentacji techniczno - budowlanej, której istnienie byłoby oczywistym następstwem łączenia prac dwóch firm budowlanych w jednym obiekcie budowlanym, brak dowodu przekazania przez P. N. wynagrodzenia za wykonane usługi T. W. i wreszcie niewystąpienie przez E. do Spółdzielni o zgodę na podzlecenie prac termo- modernizacyjnych. Argument podniesiony w skardze, iż pracownik Skarżącego P. C. pomówił pracodawcę, iż nie zatrudniał on innych osób poza swoimi pracownikami z tego względu, że został przez niego zwolniony z pracy, jest nieprzekonywujący. Gdyby było to jednostkowe pomówienie argument taki nakazywałby organom podatkowym poszukiwania dowodów na zaprzeczenie lub potwierdzenie tej okoliczności. Skoro jednak, jak stwierdzono, istniejące dowody układają się w jednolitą całość, odrzucenie zeznań P. C. byłoby wręcz nieuzasadnione. Poza tym inni pracownicy Skarżącego nie przedstawili żadnych okoliczności wskazujących na istnienie poza firmą "P.", innych współpracujących firm czy konkretnych osób. Istotne jest też, na co wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, że prace przy różnych budynkach spółdzielczych odbywały się w różnym czasie. Skoro jednak zainteresowany podatnik, Skarżący w tej sprawie, nie chciał lub nie potrafił precyzyjnie określić ilości osób pracujących przy konkretnych budynkach, zakresu umów, prac i sposobu rozliczeń, istniejące ustalenia postępowania podatkowego, maja charakter ustaleń pewnych. Pewne również i niekwestionowane przez podatnika są ustalenia dotyczące dwóch pozostałych pozycji kosztów uzyskania przychodów wykazanych u Skarżącego, a zakwestionowanych w postępowaniu podatkowym. Koszty uzyskania przychodów zostały przez podatnika zawyżone o łączną kwotę 215.090,88 zł poprzez zaliczenie do kosztów w maju 2006 r. kwoty 200.000, zł z omówionych faktur T. W., ale nadto poprzez zawyżenie w maju i czerwcu o 840,13 zł kwoty wynagrodzeń oraz zaewidencjonowanie w marcu, czerwcu, lipcu i sierpniu 2006 r. niezapłaconych składek ZUS na kwotę 14.250,75 zł. W ocenie Sądu zarzuty podniesione w skardze o naruszeniu przepisów postępowania, a to art. 120, art.121 § 1 i § 2, art.122, art.123 § 1,art.124,art.125 § 1 i § 2, art.127, art.187 § 1, art.190 § 1,art.191,art. 200,art.210 § 1 pkt 6 oraz § 4 są nieuzasadnione. Zdaniem Sądu postępowanie było prowadzone zgodnie z prawem to jest właśnie zgodnie z cytowanymi przepisami, a ocena przeprowadzonych dowodów była rzetelna. Zarzuty wymienione w punktach a) do d) są ogólnikowe i przez to nieczytelne, zarzuty pod lit. e) i h) dotyczące przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów są nieuzasadnione. Sąd w przedstawionym uzasadnieniu wykazuje, że dowody zostały zebrane należycie i należycie ocenione, tworząc wiarygodny stan faktyczny. Opisują ten stan faktyczny w sposób wyczerpujący decyzje obu instancji. Nie jest więc słuszny zarzut z punktu g) skargi. Dotyczy to też punktu i) - druga instancja nie ma obowiązku prowadzić od początku do końca postępowania podatkowego, ma jedynie ocenić ustalony przez pierwszą instancję stan faktyczny i w tej sprawie to uczyniła. Nie może też być uwzględniony zarzut opisany pod lit. j) skargi o nieobiektywnej ocenie zebranego materiału, na co ewidentnie wskazuje chociażby to, że Skarżący w żadnym miejscu postępowania nie przedstawił sobie znanego stanu faktycznego, a jedynie bez szczegółów, podtrzymuje przyjętą linię obrony. Jako strona ma do tego prawo, ale jednocześnie, nie przedstawiając innych faktów nie przedstawia kontrdowodów. Zdaniem Sądu, gdyby P. N., wykonując czynności dla Spółdzielni Mieszkaniowej korzystał ze zorganizowanych firm podwykonawczych, miałby dokumentację wykonawczą, istotną dla wzajemnych rozliczeń przedsiębiorców i ewentualnej ich odpowiedzialności wobec osób trzecich za błędy wykonawcze lub wady materiałowe. W opinii Sądu nie został też naruszony w tej sprawie przepis art. 22 u.p.d.p.f. Skoro T. W. nie wykonał usług dla P. N. nie miał on prawa do wystawienia obciążających go faktur za niewykonane usługi, a Skarżący nie miał prawa do zaliczenia ich wartości do kosztów uzyskania przychodów. Obaj dopuścili się obejścia przepisów prawa, celem uzyskania zysków kosztem Skarbu Państwa, co nie może mieć miejsca w żadnym systemie państwowym. Brak dokumentów wskazuje na fikcyjność przedstawionych transakcji. Takie transakcje nie korzystają z ochrony prawnej i nie mogą być podstawą do zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych u Skarżącego podatnika. W tym stanie Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.