III SA/Wa 2122/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Jarecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2003, 2004 i 2005 roku oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 233 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej powoływana jako "O.p.") decyzją z dnia [...].09.2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności J. L. (dalej powoływany jako "skarżący") członka zarządu "I." Spółka z o.o. z/s w W. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) za XII 2003 r. oraz I, II, IV, V, VIII, X, XII 2004 r., a także II 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że Spółka z o.o. "I." złożyła deklaracje miesięczne PIT-4 za ww. miesiące na pobrane zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń, lecz nie przekazała ich na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. trzema decyzjami z dnia 18.12.2008 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika Spółki z o.o. "I." z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za XII 2003 r. oraz I, II, IV, V, VIII, X, XII 2004 r., a także II 2005 r. W wyniku nieuregulowania zaległości, a także bezskutecznej egzekucji z majątku spółki, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...].04.2009 r. Nr [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego, członka zarządu, tej spółki za ww. zaległości podatkowe, odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego. Następnie decyzją z dnia [...].06.2009 r. Nr [...] orzekł o odpowiedzialności skarżącego członka zarządu "I." Spółka z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za XII 2003 r. oraz I, II, IV, V, VIII, X, XII 2004 r., a także II 2005 r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości i koszty egzekucyjne. Natomiast decyzją z dnia 08.06.2009 r. Nr [...] organ I instancji przeniósł odpowiedzialność za zaległości ww. Spółki na M. J.. W dniu 10.07.2009 r. skarżący złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. z wnioskiem o umorzenie postępowania w stosunku do Jego osoby. W uzasadnieniu odwołania skarżący zarzucił decyzji organu I instancji: – niesłuszne uznanie, iż On, jako jeden z dwóch członków zarządu Spółki ponosi odpowiedzialność za zaległości. Zdaniem skarżącego, to działania drugiego członka zarządu i jednocześnie udziałowca tej spółki doprowadziły do jej wyprowadzenia z W. do C., a w konsekwencji do zaprzestania działalności; – naruszenie zasad sprawiedliwości społecznej. Skarżący podkreślił, iż on sam jest największym wierzycielem spółki z tytułu niewypłaconego wynagrodzenia. Jest poszkodowanym albowiem nie otrzymał świadectwa pracy i nie ma możności wyrejestrowania się z systemu ZUS, ani możliwości podjęcia normalnej pracy. Zaznaczył ponadto, że figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym jako Prezes Zarządu Spółki do listopada 2008 r., pomimo, że nie pracuje w niej od stycznia 2006 r.; – pominięcie przez organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego faktu wielokrotnego składania przez spółkę wniosków o ogłoszenie upadłości (pierwszy w lipcu 2002 r., ostatni w 2005 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy przytaczając treść art. 107 § 1 O.p. podkreślił, że za zaległości podatkowe podatnika, odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie m.in. członkowie zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Odwołując się do art. 107 § 2 pkt 1, 2 i 4 O.p. organ odwoławczy wymienił zakres przedmiotowy odpowiedzialności osób trzecich. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się do wykładni art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. stwierdził, że ciężar wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, który chcąc wyłączyć swoją odpowiedzialność musi wykazać choćby jedną z przyczyn ekskulpacyjnych. Organ II instancji przytaczając art. 116 O.p. jednoznacznie stwierdził, że zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członka zarządu jest bezskuteczność egzekucji wobec majątku spółki. W toku postępowania egzekucyjnego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. podjął czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości podatkowej. Ustalono, że Spółka z o.o. "I." nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym w ewidencji. Z raportów poborców skarbowych z 16.01.2009 r. i 06.03.2009 r. wynika, że podmiot nie zajmuje pomieszczeń pod adresem wskazanym na tytułach wykonawczych. W trakcie postępowania egzekucyjnego dokonano dwóch zajęć rachunków bankowych, lecz oba zajęcia okazały się nieskuteczne. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, że organ egzekucyjny występował z zapytaniami do: – Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, która pismem z dnia 12.03.2009 r. wskazała, że "I." Spółka z o.o. nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów, – Krajowego Rejestru Sądowego i Ksiąg Wieczystych, który pismem z dnia 29.05. 2009 r. poinformował, że na dzień 28.05.2009 r. podmiot Spółka z o.o. "I." nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych i załączył pełny odpis z Krajowego Rejestru Sądowego na dzień 28.05.2009 r. Z odpisu tego wynika, że aktem notarialnym z dnia 07.07.2006 r. Rep. A Nr [...] Uchwałą Nr 1 Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło decyzję o rozwiązaniu spółki, – Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, który pismem z dnia 20.02.2009 r. poinformował organ egzekucyjny, że firma "I." Spółka z o.o. złożyła ostatnią deklarację rozliczeniową ZUS DRA za miesiąc 10/2005 r. W konsekwencji organ egzekucyjny z powodu niemożliwości wyegzekwowania wierzytelności, postanowieniem z dnia 15.06.2009 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki. Organ II instancji podkreślił, że w orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu poza wykonaniem bezskuteczności egzekucji organ jest zobowiązany wskazać osobę, która pełniła obowiązki członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego. Na podstawie odpisów dokumentów źródłowych uzyskanych w Sądzie Rejonowym dla m.st. Warszawy Sądu Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego ustalono, że "I." Spółka z o.o. z/s w W. powołana została aktem notarialnym sporządzonym w dniu 22.02.2000 r. Rep. A [...], natomiast w dniu 10.01.2002 r. pod numerem KRS 0000064673, zarejestrowano ww. spółkę w Krajowym Rejestrze Sądowym. Na podstawie ww. dokumentacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż w skład Zarządu Spółki weszli: J. L. i M. J.. Skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu "I." Spółka z o.o. od dnia jej wpisania do rejestru przedsiębiorców, tj. od dnia 10.01.2002 r. do chwili odwołania z pełnionej funkcji, tj. do dnia 12.12.2005 r. W ocenie organu II instancji zarzut podniesiony przez skarżącego w odwołaniu, iż za powstanie zaległości podatkowych jest odpowiedzialny drugi członek zarządu nie znajduje uzasadnienia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że dokumentacja znajdująca się w aktach sprawy m.in. Protokół Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. "I." z dnia 10.07.2001 r., uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. "I." z dnia 12.12.2005 r., deklaracja na zaliczkę miesięczną (PIT-4) za miesiące objęte odpowiedzialnością, podpisana została przez skarżącego, zatem skarżący jako członek Zarządu miał wpływ na decyzje podejmowane przez spółkę. Zdaniem organu II instancji nawet okoliczność pełnienia funkcji członka zarządu (Prezesa) tylko formalnie, nie stanowi podstawy do uwolnienia od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Osoba, która zgadza się na pełnienie funkcji członka zarządu bierze pełną odpowiedzialność za działania spółki i ponosi wszelkie przewidziane prawem konsekwencje związane z tą funkcją. Pełnienie takiej funkcji jest bowiem dobrowolne i uzależnione od woli osoby, która ją pełni. Organ odwoławczy podkreślił ponadto, iż bierna postawa poszczególnych członków zarządu, jak również podział obowiązków pomiędzy poszczególnych członków zarządu nie ma wpływu na uznanie odpowiedzialności jednego z nich, a zwolnienie z tej odpowiedzialności innego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odwołując się do treści art. 116 § 1 O.p. zaznaczył, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby skarżący przedłożył dokumenty świadczące o zaistnieniu okoliczności wyłączających Jego odpowiedzialność. Skarżący nie wskazał również mienia ww. Spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie przedmiotowej zaległości podatkowej w znacznej części. Organ II instancji podkreślił także, że w aktach przedmiotowej sprawy brak jest dokumentów potwierdzających fakt wielokrotnego składania przez spółkę wniosków o ogłoszenie upadłości. Jednak zauważył, że Sąd Rejonowy dla m. W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych postanowieniem z dnia 08.03.2004 r. sygn. akt [...] oddalił wniosek wierzyciela Spółki z o.o. "I." z/s w W. o ogłoszenie jej upadłości z uwagi na brak majątku na koszty postępowania upadłościowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się do zarzutu naruszenia zasad sprawiedliwości społecznej wskazał, że zarzut ten dla oceny stosunków publicznoprawnych wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa jest bez znaczenia. Organ podatkowy działał w oparciu o zebrane dowody i na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, która reguluje zagadnienie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki. Skarżący złożył skargę do Sądu na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. i wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podniósł, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości lub zgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez jego winy. Uważa, że w przedmiotowej sprawie zachodzą obie przesłanki jednocześnie. Szczegółowo opisuje okoliczności, które w 2002 r. przyczyniły się do powstania nieprzewidzianych kłopotów finansowych spółki. Podpisany kontrakt na dostawę urządzeń teleinformatycznych, a także zamówienia na dostawy w latach 2002 i 2003 wskazywały na to, że spółka ma przed sobą doskonałą przyszłość i nie grożą jej żadne kłopoty finansowe. Dopiero brak zapłaty za dostarczone urządzenie zmieniły sytuację finansową Spółki i nagle w okresie od 12.03.2002 r. do 31.03.2002 r., Spółka stała się bankrutem z długami i wierzytelnościami. Pozwy o zapłatę za dostawę składane do Sądu Okręgowego w W. nie były rozpatrywane, bowiem spółka nie była w stanie uiścić stosownej opłaty, a zwolnienia z tej opłaty Sąd nie udzielił. Dopiero ponownie złożony pozew w 2005 r. uzyskał zwolnienie od opłaty od pozwu. Jak podkreśla skarżący dalszych losów powyższego pozwu nie zna, albowiem odszedł ze spółki w styczniu 2006 r., po złożeniu pozwu o wypłatę zaległych wynagrodzeń za pracę. Skarżący zaznaczył, iż z uwagi na fakt oddalenia pozwu z powodu niemożliwości wniesienia przez powoda opłaty od pozwu, w dniu 30 lipca 2002 r. złożył wniosek do sądu o upadłość Spółki. Ponadto wskazuje, że działania drugiego członka zarządu i jednocześnie udziałowca tej spółki doprowadziły do jej wyprowadzenia z W. do C. i w konsekwencji do zaprzestania działalności. Skarżący podnosi także, że jest największym wierzycielem spółki z tytułu niewypłaconego wynagrodzenia i jednocześnie poszkodowanym, ponieważ nie otrzymał świadectwa pracy, co uniemożliwiło wyrejestrowanie z systemu ZUS i pozbawiło go możliwości podjęcia pracy. Do listopada 2008 r. figurował w Krajowym Rejestrze Sądowym jako Prezes Zarządu Spółki z o.o. "I." pomimo, że nie pracuje w niej od stycznia 2006 r. Zarzuca pominięcie przez organ podatkowy faktu wielokrotnego składania przez spółkę wniosków o ogłoszenie upadłości (pierwszy w lipcu 2002 r., ostatni w 2005 r.). Skarżący ocenia, że dołożył wszelkich starań mających na celu odzyskanie przez spółkę należnych pieniędzy, aby zaspokoić roszczenia wierzycieli i spłacić zobowiązania podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich – członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialności za zaległości podatkowe tych spółek, określa art. 116 § 1 O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2 powyższego przepisu). W rozpatrywanej sprawie Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści art. 116 O.p. w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organ podatkowy zobowiązany jest wykazać tzw. przesłanki pozytywne, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki oraz okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową. Natomiast członek zarządu może wskazać okoliczności uwalniające go od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki (przesłanki egzoneracyjne). Nie ulega więc wątpliwości, iż w takiej sytuacji ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na członkach zarządu. W ocenie Sądu organy ustaliły, co jest niesporne, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządu w Spółce z o.o. "I." w okresie, w którym powstały przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki. W świetle art. 116 § 1 O.p. podstawowe znaczenie dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki ma także ustalenie bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. W odniesieniu do tej przesłanki organ podatkowy dokonał ustaleń, z których bezspornie wynika, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, z którego można by prowadzić egzekucję. Spółka z o.o. "I." nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem w ewidencji, a jej nowy adres nie był znany. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki zostało umorzone. Skarżący w sprawie odwołuje się do przesłanki egozoneracyjnej – zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość. Skarżący wskazuje, że kłopoty finansowe Spółki powstały w istocie w 2002 r., na skutek niewywiązania się kontrahenta Spółki z obowiązku zapłaty. W ciągu kilkunastu dni Spółka stała się bankrutem. Skarżący podnosi także ( w odwołaniu), że składał wnioski o wszczęcie postępowania upadłościowego – pierwszy w lipcu 2002 r., ostatni w roku 2005. Tymczasem z akt sprawy nie wynika, by Skarżący na potwierdzenie złożenia takich wniosków przedstawił jakiekolwiek dowody. Organ zasadnie zatem uznał, iż przesłanka egzoneracyjna polegająca na złożeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie nie została spełniona Do akt sprawy zostało wprawdzie dołączone postanowienie z dnia 8 marca 2004 r. Sądu Rejonowego dla m. W. w W. Wydz. [...] Gospodarczy dla spraw upadłościowych, jednak wynika z niego, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony przez K. S., w sprawie brał udział Spółka Idealna, a wniosek został oddalony na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego. Organ słusznie stwierdził, że wniosek oddalony na podstawie wyżej wymienionego przepisu nie może być uznany za taki, który pozwoli uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości winno być bowiem skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego. Wystąpienie z takim wnioskiem w warunkach, w których nie doszło do wszczęcia postępowania upadłościowego, nie spełnia wymogu zgłoszenia wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2010 r., II FSK 1620/08). Złożenie wniosku o upadłość w chwili, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, niweczy jego sens, a zatem złożenie takiego wniosku nie może uwolnić członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W rezultacie trafne jest stanowisko organów podatkowych, że w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność, a dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość. Nie zaistniała także okoliczność braku zawinienia Skarżącego w niezgłoszeniu takiego wniosku, albowiem Skarżący jej nie podnosi. Skarżący natomiast domaga się uwolnienie go od odpowiedzialności ze względów słusznościowych, mając na uwadze zasady sprawiedliwości – podnosząc, iż jest w istocie osobą najbardziej pokrzywdzoną w sprawie. Uzasadniając brak swojej winy Skarżący podnosi, że w istocie tylko formalnie pełnił funkcję Prezesa Zarządu i nie miał możliwości realnego wpływu na przedsięwzięcia gospodarcze Spółki. W ocenie Sądu organ prawidłowo uznał, iż okoliczność ta nie może stanowić przesłanki uwolnienia od odpowiedzialności z art. 16 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu przypomnieć należy pogląd wyrażony w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r. (II FPS 3/09), w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że członek zarządu spółki nie może powoływać się nawet na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. Tym bardziej Prezes Spółki nie może powoływać się na braku możliwości kierowani Spółką. (Przypomnieć także należy, że organ twierdzenie Skarżącego generalnie kwestionował wskazując, że podpisywał on dokumenty finansowe Spółki). Mając powyższe na uwadze Sąd nie stwierdził, by w sprawie doszło do naruszenia prawa. Wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ odwoławczy dokonał wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżący miał możność zapoznania się z aktami sprawy i składania wniosków dowodowych. W rozpatrywanej sprawie wydaje się, że Skarżący w istocie domaga się od Sądu rozstrzygnięcia, które uwzględniałoby jego szczególną sytuację, rozstrzygnięcia mającego na względzie zasady sprawiedliwości społecznej, uwzględniające "ducha praw". Należy zatem wyjaśnić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym wypadku decyzji) z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Skoro przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie nie przewidują, by szczególna osobista sytuacja podatnika mogła kształtować zasady odpowiedzialności za długi podatkowe Spółki, to Sąd także nie może tej okoliczności badać i mieć jej na względzie przy rozstrzyganiu sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.