III SA/Wa 2127/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2016 r. sprawy ze skargi D. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę D. T. (zwana dalej "Skarżącą") złożyła w dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2012, wskazując w niej przychód w wysokości 105.033,80 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 10.740,45 zł, dochód w wysokości 94.293,35 zł, podatek należny w wysokości 7.483 zł oraz różnicę pomiędzy sumą zaliczek pobraną przez płatników, a podatkiem należnym (nadpłata) w wysokości 1.294 zł. Tym samym zmniejszyła wysokość podatku dochodowego z kwoty 9.708 do kwoty 7.483 zł, tj. o 2.225 zł. Biorąc pod uwagę powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wszczął w stosunku do Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. i decyzją z dnia 26 lutego 2015 r. określił jej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu w kwocie 9.852 zł. Następnie decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty za rok 2012 w wysokości 2.225 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy podatkiem należnym wskazanym w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu, a podatkiem wskazanym w korekcie tego zeznania. Od decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty Skarżąca złożyła odwołanie zarzucając Organowi nieuwzględnienie całości zgromadzonego materiału dowodowego, przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), zwanej też dalej "ustawą" lub "updof", poprzez wadliwe zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 5, a nieuwzględnienie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 4 w związku z art. 13 pkt 6 tej ustawy. W uzasadnieniu odwołania Skarżąca wskazała, iż organ podatkowy błędnie uznał, że osobie, która została powołana do składu rad nadzorczych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, nie przysługuje odliczenie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20 % (zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy). Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji podkreślił, że postępowanie w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty nie odnosi się do rozstrzygania o przepisach prawa materialnego, tj. o tym, czy uzyskany przez Skarżącą przychód powstał zgodnie z art. 13 ust. 7 updof, czy też zgodnie z art. 13 ust 6 updof, a w związku z tym, czy Skarżącej przysługuje prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20%, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 updof. Decyzja w sprawie nadpłaty odnosi się jedynie do stwierdzenia, czy w niniejszej sprawie zaistniała nadpłata podatku. Dyrektor zauważył, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego Skarżącej w inny sposób, niż wynikało to z korekty złożonego zeznania. Nastąpiło to w decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. Niemniej jednak uprzednio, tj. w dniu 31 grudnia 2014 r., Naczelnik zwrócił Skarżącej wnioskowaną kwotę 2.225 zł (nadpłatę wynikającą z korekty zeznania podatkowego). W ocenie Dyrektora takie działanie nie powodowało bezprzedmiotowości wydanej decyzji w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty. Zgodnie bowiem z art. 52 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na równi z zaległością podatkową traktuje się także nadpłatę, jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 Op, została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Jednocześnie Organ odwoławczy wskazał, że decyzja określająca Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] r., która jest decyzją ostateczną. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję w przedmiocie nadpłaty. W skardze zarzuciła Organowi naruszenie zasad postępowania podatkowego, a także naruszenie prawa materialnego. W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, uznając zarzuty skargi za niezasadne i akcentując wtórny charakter decyzji w przedmiocie nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Ponowić należy uwagę Dyrektora, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego oraz określenie nadpłaty to formalnie dwie odrębne sprawy administracyjne. W tej pierwszej, o ile organ podatkowy kwestionuje prawidłowość samoobliczenia podatku przez podatnika, odbywa się zasadniczy spór co do prawidłowości tego samoobliczenia. Sprawa w przedmiocie nadpłaty, a ściśle – odmowy stwierdzenia nadpłaty, ma wówczas charakter wtórny, jest konsekwencją wcześniejszego rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości zobowiązania. Sądowi z urzędu jest wiadome, że w dniu [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał ostateczną decyzję w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania Skarżącej za rok 2012 (sprawa o sygn. sądowej III SA/Wa 2126/15). Organ utrzymał wówczas w mocy decyzję Naczelnika US [...] określającą wysokość zobowiązania Skarżącej i uznającą, że osiągając w 2012 r. przychód z tytułu wykonywania funkcji członka rady nadzorczej spółek Skarbu Państwa Skarżąca osiągała przychody kwalifikowane z art. 13 pkt 7 ustawy, a nie pkt 6 tego przepisu, co skutkowało innym, niekorzystnym dla Skarżącej, ustaleniem kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na fakt, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie wysokości zobowiązania za rok 2012 została uznana za prawidłową, a skarga na nią oddalona przez tutejszy Sąd, odmowa stwierdzenia nadpłaty za ten rok konsekwentnie musiała zostać uznana za prawidłową i konieczną. Z tego względu Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.