III SA/Wa 2129/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2016 r. sprawy ze skargi D. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. oddala skargę D. T. (zwana dalej "Skarżącą") złożyła w dniu [...] 2014 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2013. W złożonej korekcie Skarżąca wykazała koszty uzyskania przychodów z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 11.564,56 zł, tym samym pomniejszyła należny podatek dochodowy od osób fizycznych z kwoty 12.203,28 zł do kwoty 9.357,22 zł, tj. o kwotę 2.846,06 zł. Biorąc pod uwagę powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wszczął w stosunku do Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. i decyzją z dnia 18 lutego 2015 r. określił jej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu w kwocie 12.417 zł. Następnie decyzją z dnia 27 lutego 2015 r. Naczelnik odmówił stwierdzenia nadpłaty za rok 2013 w wysokości 2.846 zł, uzasadniając, że w sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia, że powstała nadpłata, zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Od decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty Skarżąca złożyła odwołanie zarzucając Organowi nieuwzględnienie całości zgromadzonego materiału dowodowego, przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), zwanej też dalej "ustawą" lub "updof", poprzez wadliwe zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 5, a nieuwzględnienie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 4 w związku z art. 13 pkt 6 tej ustawy. W uzasadnieniu odwołania Skarżąca wskazała, iż organ podatkowy błędnie uznał, że osobie, która została powołana do składu rad nadzorczych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, nie przysługuje odliczenie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20 % (zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy). Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] 2015 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kocie 1.758 zł, w pozostałej kwocie tj. 1.088 zł odmówił stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji podkreślił, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie odnosi się do rozstrzygania o przepisach prawa materialnego, tj. o tym, czy uzyskany przez Skarżącą przychód powstał zgodnie z art. 13 ust. 7 updof, czy też zgodnie z art. 13 ust 6 updof, a w związku z tym, czy Skarżącej przysługuje prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20%, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 updof. Decyzja w sprawie nadpłaty odnosi się jedynie do stwierdzenia, czy w niniejszej sprawie zaistniała nadpłata podatku. Dyrektor zauważył, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego Skarżącej w inny sposób, niż wynikało to z korekty złożonego zeznania. Nastąpiło to w decyzji z dnia 18 lutego 2015 r. Z kolei decyzją z [...] czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie podatkowe w kwocie 10.445 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wypowiedział się w kwestii kwalifikacji źródła uzyskanego przychodu, stwierdzając, iż w roku podatkowym 2013 Skarżąca uzyskała przychody z działalności wykonywanej osobiście zarówno jako osoba należąca do składu rad nadzorczych, jak i osoba, której organ administracji państwowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonywanie określonych czynności. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że Skarżąca w 2013 r. uzyskała przychody określone w art. 13 pkt 7 u.p.d.f. za udział w dwóch Radach Nadzorczych, tj.: w Spółce [...] Sp. z o.o., za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r., w kwocie 15.600,00 zł, a w Spółce [...] Sp. z o.o., za okres od 01.01.2013 do 19.03.2013 r. w kwocie 9.743,00 zł. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 5 tej ustawy koszty uzyskania przychodów, jeżeli podatnik tego samego rodzaju uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu określa się w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2, czyli koszty uzyskania takich przychodów nie mogą przekroczyć kwoty 2.002,05 za rok podatkowy. Ponadto, Skarżąca uzyskała przychody określone w art. 13 pkt 7 u.p.d.f., w kwocie 32.479,12 zł, za pełnienie w okresie od 20.03.2013 do 31.12.2013 r., funkcji Pełnomocnika Wspólnika, do których zastosowanie miał przepis art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż wysokość podatku należnego wynikająca z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. 2015 r. uchylającej decyzję organu I instancji i określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym w kwocie 10.445 zł jest niższa niż kwota podatku wynikająca z deklaracji PIT-37 z dnia 03.04.2014 r. w kwocie 12.203 zł. Różnica pomiędzy podatkiem zapłaconym a podatkiem należnym w kwocie 1.758,00 zł stanowi nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję organu I instancji odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w kwocie 2.846,00 zł i stwierdził nadpłatę w kwocie 1.758,00 zł, a w pozostałej kwocie tj. 1.088,00 zł odmówił stwierdzenia nadpłaty. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję w przedmiocie nadpłaty. W skardze zarzuciła Organowi naruszenie zasad postępowania podatkowego, a także naruszenie prawa materialnego. W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, uznając zarzuty skargi za niezasadne i akcentując wtórny charakter decyzji w przedmiocie nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Ponowić należy uwagę Dyrektora, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego oraz określenie nadpłaty to formalnie dwie odrębne sprawy administracyjne. W tej pierwszej, o ile organ podatkowy kwestionuje prawidłowość samoobliczenia podatku przez podatnika, odbywa się zasadniczy spór co do prawidłowości tego samoobliczenia. Sprawa w przedmiocie nadpłaty, a ściśle – odmowy stwierdzenia nadpłaty, ma wówczas charakter wtórny, jest konsekwencją wcześniejszego rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości zobowiązania. Sądowi z urzędu jest wiadome, że w dniu 1 czerwca 2015 r. Dyrektor wydał ostateczną decyzję w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania Skarżącej za rok 2013 (sprawa o sygn. sądowej III SA/Wa 2128/15). Organ uchylił decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie podatkowe w kwocie 10.445 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wypowiedział się w kwestii kwalifikacji źródła uzyskanego przychodu, stwierdzając, iż w roku podatkowym 2013 Skarżąca uzyskała przychody z działalności wykonywanej osobiście zarówno jako osoba należąca do składu rad nadzorczych, jak i osoba, której organ administracji państwowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonywanie określonych czynności. Odnosząc się do tej części przychodów, która dotyczyła wykonywania funkcji członka rady nadzorczej spółek Skarbu Państwa, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż przychody te należy kwalifikować do przychodów z art. 13 pkt 7 ustawy, a nie pkt 6 tego przepisu, co skutkowało w tym zakresie, innym, niekorzystnym dla Skarżącej, ustaleniem kosztów uzyskania przychodów. Ponieważ decyzja Dyrektora z dnia [...] 2015 r. w przedmiocie wysokości zobowiązania za rok 2013 została uznana za prawidłową, a skarga na nią oddalona, to konsekwentnie, skargę na decyzję dotycząca stwierdzenia nadpłaty za 2013 r., również należało oddalić. Z tego względu Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę w niniejszej sprawie.