III SA/Wa 2139/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2005 r. sprawy ze skarg B. i I. B. wspólników Przedsiębiorstwa Handlowego Spółki komandytowej w K. w upadłości z udziałem Syndyka masy upadłości – I.B. na decyzje Ministra Finansów z dnia [...] września 2004 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia odsetek od zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad 1999r. 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Ministra Finansów z dnia [...] maja 2004r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 3300 zł (trzy tysiące trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Inspektor Kontroli Skarbowej po przeprowadzeniu kontroli w zakresie prawidłowości rozliczania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 1999r., wydał [...] stycznia 2002r. Przedsiębiorstwu Handlowemu spółce komandytowej B. i I. B. z siedzibą w K. 16 decyzji, w których określił prawidłową wielkość należnego zobowiązania w podatku od towarów i usług i zaległość podatkową za I, II, V, X 1999r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za III, IV, VI, VII, VIII, IX, XI, XII 1999r. oraz odsetki za I, II, V, X 1999r. Izba Skarbowa w S. w wyniku odwołań złożonych przez stronę [...] lutego 2002r. decyzjami z [...] kwietnia 2002r. uchyliła zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji i przekazała sprawy do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S., po przeprowadzeniu postępowania uzupełniającego oraz po ponownym przeanalizowaniu całości przedłożonego materiału dowodowego wydał [...] sierpnia 2002r., już po ogłoszeniu upadłości spółki komandytowej B. i I. B. w K., wydał dziewięć decyzji, w których określił odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad 1999r. Decyzje doręczono upadłemu. Syndyk masy upadłości ww. spółki – I. B. wniosła odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. do Izby Skarbowej w S. Ośrodek Zamiejscowy w K., która decyzjami z [...] i [...] listopada 2002r. utrzymała w mocy ww. organu I instancji. Pismem z [...] października 2003r. pełnomocnik wspólników (komplementariuszy) spółki komandytowej w K. postawionej w stan upadłości – B. i I. B., wystąpił do Ministra Finansów z wnioskami o stwierdzenie nieważności ostatecznych decyzji Izby Skarbowej w S., powołując się na art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), powoływanej dalej jako O.p. Naruszały one bowiem w sposób rażący przepisy prawa, a w szczególności art. 19 ust. 1 – 3 i ust. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), powoływanej dalej jako u.p.t.u., przez pozbawienie podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego w miesiącu, w którym nastąpiło otrzymanie zarówno faktury, jak i towaru oraz art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 O.p., przez pominięcie istotnych w sprawie dowodów, co doprowadziło do niedokładnego ustalenia stanu faktycznego, na podstawie którego wydano decyzje. Minister Finansów po rozpatrzeniu wniosków strony, na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. decyzjami z [...] maja 2004r., nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], odmówił stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji Izby Skarbowej w S. W uzasadnieniach przypomniał, że stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji wymaga bezspornego ustalenia, że wydana decyzja jest dotknięta jedną z kwalifikowanych wad określonych w art. 247 O.p. Organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, stosownie do art. 247 § 1 pkt 3 O.p., jeżeli wydano ją z rażącym naruszeniem prawa, mającym charakter oczywisty i wynikającym z niewątpliwego stanu prawnego. Z art. 19 u.p.t.u., wynika jednoznacznie, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest możliwe dopiero po otrzymaniu towaru. Wątpliwości wzbudza natomiast dokonana przez organy podatkowe ocena stanu faktycznego w zakresie terminu otrzymania przez podatnika zakupionych towarów. W sytuacji jednak, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od oceny jej stanu faktycznego przez organy podatkowe, albo mamy do czynienia z różną wykładnią przepisu prawa, nie może dojść do rażącego jego naruszenia w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Wspólnicy spółki komandytowej postawionej w stan upadłości [...] czerwca 2004r. wnieśli o ponowne rozpatrzenie sprawy oraz o stwierdzenie nieważności ostatecznych decyzji Izby Skarbowej w S. Stwierdzili, że podstawy złożonego wniosku nie stanowiła jedynie odmienna ocena stanu faktycznego. W sprawie doszło do rażącego naruszenia przepisów prawa cywilnego regulujących sposoby przeniesienia posiadania w związku z art. 19 u.p.t.u. Organy podatkowe rażąco naruszyły prawo przez przyjęcie, że dostarczenie zakupionego samochodu do magazynu będącego własnością nabywcy oznacza otrzymanie towaru w rozumieniu art. 19 u.p.t.u. Dodatkowo strona podniosła, że organy wydając decyzje wymiarowe pominęły dowód w postaci ponoszenia przez stronę opłat za przechowywanie nabytych samochodów na wynajętym w tym celu parkingu strzeżonym. Stwierdziła również, że nadanie odmiennego znaczenia prawnego, niż wynika to z przepisów prawa cywilnego "wydania samochodu" skutkowało pozbawieniem strony możliwości odliczenia zapłaconego podatku. Minister Finansów jako organ drugiej instancji ponownie rozpatrzył sprawę i dziewięcioma decyzjami z [...] września 2004r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...][, [...], [...], [...], utrzymał w mocy własne decyzje. W uzasadnieniach powtórzył, że badając zaskarżone decyzje ostateczne w trybie stwierdzenia nieważności oparł się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu podatkowym. Ocenił, że "otrzymanie towaru" zostało wyczerpująco udokumentowane w materiale dowodowym, a Izba Skarbowa określiła sposób przeniesienia posiadania oraz termin otrzymania samochodów po przeprowadzeniu wnikliwej analizy zarówno faktur dokumentujących zakup przedmiotowych towarów, jak również umowy dealerskiej. Odmienna od oczekiwań strony ocena zebranego materiału dowodowego, nie spełnia przesłanek, które przemawiałyby za rażącym naruszeniem obowiązujących w tym zakresie przepisów, a różnice powstające na tym tle mogły być przedmiotem sporu i rozstrzygnięcia w postępowaniu instancyjnym. Minister Finansów w odniesieniu do zarzutu pominięcia dowodu stwierdził, że powołane przez stronę okoliczności mogą stanowić ewentualnie podstawę do wznowienia postępowania w sprawie, ale naruszenie przepisów postępowania nie stanowi podstawy do stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji. Wspólnicy spółki komandytowej w upadłości zaskarżyli ww. decyzje Ministra Finansów do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając im rażące naruszenie prawa: art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 120 i art. 122 O.p. przez przyjęcie, że naruszenie przez organy zasady praworządności oraz zasady prawdy obiektywnej przy wydawaniu zaskarżonych decyzji nie spełnia przesłanek do uznania, że doszło do rażącego naruszenia prawa. Zdaniem strony decyzja może zostać wydana z rażącym naruszeniem prawa również z powodu rażącego naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego, które odgrywają zasadniczą rolę w ochronie praw podatnika. W sposób rażący naruszono również przepisy prawa materialnego - art. 19 ust. 1-3 i 3a i ust. 4 u.p.t.u. przez dowolną ocenę daty otrzymania towaru, a w konsekwencji pozbawienie podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego również w miesiącu otrzymania towaru. Naruszenie przez organy podatkowe reguł dotyczących gromadzenia dowodów i ich oceny doprowadziło do przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. W opinii skarżącej Minister Finansów nie rozważył należycie podnoszonych okoliczności. Argumentował również, że organy zamiennie traktują termin "otrzymania przez nabywcę towaru" oraz termin "odbiór", ponieważ ustawodawca nie definiuje tych pojęć. W związku z tym należy im nadać znaczenie, jakie posiadają w języku potocznym. W odpowiedziach na skargi Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych przyczyn niż w niej wskazane. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej P.p.s.a., nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną sprawuje bowiem, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a., na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W doktrynie podkreśla się, że obowiązkiem sądu administracyjnego jest - przez wydanie orzeczenia - stworzenie takiego stanu, że w obrocie prawnym nie będzie funkcjonował żaden akt lub czynność organu administracji publicznej niezgodna z prawem. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim bądź do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Przechodząc do rozważań merytorycznych należało stwierdzić, że B. i I. B., stosownie do art. 50 P.p.s.a., mieli prawo (interes prawny) do wniesienia skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ze względu na wskazanie ich przez Ministra Finansów jako adresatów decyzji, zarówno zaskarżonych, jak i poprzedzających je decyzji z [...] czerwca 2004r. Takie stanowisko Sądu ma swoje uzasadnienia w dotychczasowych poglądach doktryny i orzecznictwa (por. M. Bogusz Zaskarżenie decyzji administracyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 1997r., s. 34-37, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 stycznia 2004r., sygn. akt III SA 1617/2002, LEX Polonica). W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, doszło do naruszenia zarówno przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy oraz przepisu prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem kontroli sądowej były decyzje Ministra Finansów wydane w pierwszej i drugiej instancji w trybie nadzwyczajnym - stwierdzenia nieważności, przedmiotem których była odmowa stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych wydanych przez Izbę Skarbową w S. Ośrodek Zamiejscowy w K. z [...] listopada 2002r., utrzymujące w mocy decyzje wymiarowe Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z [...] sierpnia 2002r. Zauważyć należy, że zarówno decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z [...] sierpnia 2002r., jak i decyzje Izby Skarbowej w S. z [...] i [...] listopada 2002r. zapadły po wydaniu przez Sąd Rejonowy w K. [...] Wydział Gospodarczy postanowienia z [...] czerwca 2002r. o ogłoszeniu upadłości Przedsiębiorstwa Handlowego B. i I. B. Spółka Komandytowa w K. Decyzje wydane w zwykłym trybie przez organu pierwszej instancji zostały doręczone skutecznie 2 września 2002r. syndykowi masy upadłości – I. B., która we właściwym trybie złożyła odwołania. Również syndyk 28 listopada 2002r. otrzymała decyzje organu drugiej instancji. Wnioski o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w S. z [....] października 2003r. złożył natomiast pełnomocnik B. i I. B. wspólników upadłej spółki komandytowej. W związku z tym Minister Finansów powinien rozważyć czy ww. osoby były legitymowane do inicjowania postępowania podatkowego w trybie nadzwyczajnym. Jest to tym bardziej uzasadnione, ponieważ w aktach administracyjnych sprawy, którymi dysponował Minister Finansów znajduje się pismo skierowanego do tego organu przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. z [...] października 2003r., w którym poinformowano, że rozstrzygnięcia Izby Skarbowej w S. Ośrodek Zamiejscowy w K. z [...] listopada 2002r. nr [...] do [...] oraz [...] do [...], jak również Izby Skarbowej w S. Ośrodek Zamiejscowy w K. z [...] listopada 2002r. nr [...] do [...] dotyczyły Przedsiębiorstwa Handlowego Spółka Komandytowa B. i I. B. w upadłości, reprezentowanego przez syndyka I. B. Zawiadomiono również, że postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone (k. 2 t. IV akt administracyjnych). W związku z tym, Sąd zauważa, że zarówno Minister Finansów jako organ pierwszej, jak i drugiej instancji powinien rozważyć czy osoba, która zgłosiła żądanie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych była uprawniona do takiego działania oraz czy należało sprawę rozstrzygnąć merytorycznie – odmawiając stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji na podstawie art. 247 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), powoływanej jako O.p. Na skutek ogłoszenia upadłości, upadły traci z mocy samego prawa możność korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jako też nabytym w toku postępowania. Majątek ten stanowi masę upadłości (art. 20 § 1 Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. 1991r. Nr 118 poz. 512 ze zm.), dalej P.u. Ogłoszenie upadłości nie powoduje jednak utraty prawa własności majątku, który wchodzi w skład masy upadłości. W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2002r., sygn. III SA 1787/00 stwierdzono, że upadły nadal pozostaje podatnikiem, jest podmiotem praw i obowiązków na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku. Nie oznacza to jednak, że upadły posiada uprawnienie do wszczęcia postępowań administracyjnych. W myśl art. 60 i 90 P.u. postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciw niemu. Syndyk z mocy samego prawa obejmuje majątek upadłego, zarządza tym majątkiem i przeprowadza jego likwidację. W związku z tym w niniejszej sprawie wyłącznie syndyk Przedsiębiorstwa Handlowego Spółka komandytowa w upadłości B. i I. B. w K., jako jedyny podmiot mogący działać w imieniu i na rachunek upadłego, miał legitymację procesową do złożenia wniosków o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych z [...] listopada 2002r. wydanych przez Izbę Skarbową w S. On również był uznawany przez organy podatkowe w zwykłym trybie za stronę postępowania podatkowego. Podobne stanowisko w tym zakresie zostało wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. sprawy o sygn. akt I SA/Wr 1423/97, I SA/Kr 464/98, SA/Sz 990/06, I SA/Łd 474/96). Należy też zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2002r., sygn. akt III SA 1718-1720/2000 (Biuletyn Skarbowy 2003/3/26), w którym stwierdzono, że zgodnie z przepisami Prawa upadłościowego, a przede wszystkim art. 60 tej ustawy, każde postępowanie, także postępowanie podatkowe, dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości, mógł prowadzić i uczestniczyć w nim tylko syndyk. Należy także w rozpoznawanej sprawie zwrócić uwagę na stan prawny, gdyż na podstawie art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169 poz. 1387) żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie tej ustawy, podlegają rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy wprowadzającej zmiany. W związku z tym, stosownie do powołanego przepisu przejściowego, wnioski o stwierdzenie nieważności decyzji, które stały się ostateczne przed 1 stycznia 2003r., podlegały rozpatrzeniu na podstawie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2002r. Ustalenie powyższe ma znaczenie, bowiem po tej 31 grudnia 2002r. ustawa – Ordynacja podatkowa została istotnie znowelizowała w zakresie dotyczącym m.in. wszczęcie postępowania podatkowego w trybie nadzwyczajnym. Oznacza to, że na mocy art. 249 § 1 pkt 1 O.p. tylko syndyk masy upadłości, w terminie roku od uprawomocnienia się decyzji Izby Skarbowej w S., mógł skutecznie wystąpić z żądaniem stwierdzania ich nieważności, a właściwy organ po przeprowadzeniu stosownego postępowania. W niniejszej sprawie, z wnioskiem o stwierdzenie nieważności wystąpili wspólnicy upadłej spółki, którzy nie posiadali przymiotu strony, natomiast na podstawie art. 248 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003r. postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Tym samym inne powinny być rozstrzygnięcia i uzasadnienia decyzji Ministra Finansów wydanych w trybie nadzwyczajnym w pierwszej instancji. Zgodnie z art. 248 § 3 O.p. należało odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, wyjaśniając podmiotowi wnoszącemu żądanie, że w świetle przepisów art. 133-134 O.p., nie jest stroną postępowania. Wniosek o stwierdzenie nieważności zawsze powinien podlegać badaniu przez organ podatkowy, ze względu na to czy pochodzi od osoby legitymowanej, posiadającej zdolności do czynności prawnych. Taki pogląd utrwalił się w orzecznictwie sądowym, wprawdzie na gruncie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ale poglądy tam wyrażane zachowują swoją w stanie prawnym sprawy, iż wszczęcie postępowania, zgodnie z art. 157 § 3 k.p.a., wymaga uprzedniej kontroli ze strony organu administracji, czy zachodzą przesłanki formalno prawne warunkujące dopuszczalność (wyrok NSA z 7 stycznia 2003r. I SA 2128/02, M. Prawny 2003/4/147). Przeszkodą do prowadzenia postępowania może być to, że osoba która wniosła żądanie nie jest do tego legitymowana, bądź nie posiada zdolności do czynności prawnych (por. wyrok NSA z 8 listopada 1995r., sygn. akt III SA 182/95, ONSA 1996/4/167). W piśmiennictwie podkreśla się również, że brak podmiotu legitymowanego do wniesienia skargi, np. w wyniku likwidacji osoby prawnej będącej stroną postępowania uzasadnia twierdzenie, że zachodzą podstawy do stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania (M. Masternak w B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska Ordynacja podatkowa – komentarz, Toruń 2002, s. 688). W związku z tym nieprawidłowe są również decyzje Ministra Finansów wydane w drugiej instancji, gdyż podzielono poglądy organu pierwszej instancji, co do prawidłowości rozstrzygnięcia i uzasadnienia decyzji organów pierwszej instancji i utrzymano w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. decyzje odmawiające stwierdzenia nieważności ostatecznych rozstrzygnięć Izby Skarbowej. W związku z tym należało uznać, że naruszono powyższy przepis w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. Organ drugiej instancji, rozpatrując odwołanie ma bowiem obowiązek ponownie zbadać akta sprawy i wydać nowe rozstrzygnięcie zgodne ze stanem faktycznym i prawnym. W rozpoznawanej sprawie organ drugiej instancji nie dostrzegł występujących wadliwości. Stosownie do art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu I instancji w całości lub części – i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy bądź uchylając tę decyzję – umarza postępowanie w sprawie. Decyzja kasacyjna powinna więc zostać wydana, jeśli organ odwoławczy stwierdzi, że w konkretnym przypadku sprawa nie powinna zostać rozpoznana merytorycznie. Taka też sytuacja zaistniała w niniejszym przypadku, ponieważ wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych złożyli wspólnicy spółki komandytowej w upadłości (podmiot, który nie posiadał legitymacji procesowej do jego złożenia), a nie syndyk masy upadłości. Prowadzenie postępowania było zatem bezprzedmiotowe. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 marca 2004r., sygn. akt III SA 2192/02, oddalającym skargę na decyzję Ministra Finansów, którymi uchylono decyzje odmawiające stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji i umorzono postępowanie w sprawie z uwagi m.in. na to, iż żądanie stwierdzenia nieważności nie pochodziło od strony, wyrażono pogląd, że postępowanie podatkowe należy uznać za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przyczyny tak rozumianej bezprzedmiotowości mogą być różne. Wchodzą tutaj w grę zarówno zdarzenia faktyczne, jak i prawne, a członek zarządu spółki z o.o. nie jest stroną postępowania w rozumieniu art. 133 i 134 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2001r. (LEX nr 133892). Pogląd podobny do zaprezentowanego wyżej wyrażono również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 marca 2004r., sygn. akt III SA 2360/02, LEX nr 149145. W związku z tym przed organem drugiej instancji doszło do naruszenia art. 248 § 2 i § 3 O.p. w związku z art. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. przez przystąpienie do merytorycznego rozpoznania sprawy (art. 247 O.p.) i pominięcia wstępnego etapu badania wniesionego żądania o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji. Sąd mając powyższe na względzie doszedł do przekonania, iż zasadne było, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uwzględnienie skargi (punkt pierwszy sentencji). Orzeczenie z punktu drugiego ma swoje uzasadnienie w treści art. 152 P.p.s.a., a o kosztach postępowania sądowego (punkt trzeci sentencji) Sąd orzekł na mocy w związku z art. 200 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).